Постанова від 05.08.2025 по справі 340/7302/24

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 серпня 2025 року м. Дніпросправа № 340/7302/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),

суддів: Головко О.В., Суховарова А.В.,

розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 року (суддя Сагун А.В.) в адміністративній справі за позовом Приватне-орендного сільськогосподарського підприємства агрофірми «Сагайдацька» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне-орендне сільськогосподарське підприємство агрофірма «Сагайдацька» звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного Управління ДПС у Кіровоградській області № 00164670702 від 24.10.2024 року, яким було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 655 753, 00 грн, з яких: 524 602 грн - сума грошового зобов`язання за основним платежем, 131 151 грн - штрафні санкції.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем не було порушення норми податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «МОСТГРЕЙ» за травень, липень 2021 року та з ТОВ «ГРАНДФІЛД» серпень, вересень, жовтень 2021 року, оскільки у позивача наявні оформлені належним чином бухгалтерські документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій із вищезазначеними контрагентами, тому збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 655 753, 00 грн, з яких: 524 602 грн - сума грошового зобов`язання за основним платежем, 131 151 грн - штрафні санкції на думку позивача є протиправним, необґрунтованим, тому вважає, що оскаржуване ППР підлягає до скасуванню.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 року адміністративний позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати рішення суду та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Скаржником зазначено, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи. Отже, будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Враховуючи викладене, зважаючи на той факт, що видаткові накладні, товарно- транспортні накладні по взаємовідносинах з вищезазначеними контрагентами-постачальниками не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, останні не можуть враховуватись в даних податкового обліку. За відсутності факту придбання та, відповідно, наявності зазначених в наданих до перевірки видаткових накладних ідентифікованого товару (макуха соєва), у контрагентів-постачальників ТОВ «МОСТГРЕЙ», ТОВ «ГРАНФІЛД», відображених як реалізовані в подальшому на адресу ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА», укладені між вищезазначеними контрагентами-постачальниками та ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» договори поставки не опосередковувалися реальним виконанням операцій, які є предметом даних договорів. Нереальність придбання ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» товару у вищезазначених контрагентів-постачальників та неправомірність документального оформлення зазначених взаємовідносин, засвідчує факт операцій, що фактично не здійснювалися. З урахуванням фактів, викладених в акті перевірки, операції з придбання ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» товарів у контрагентів- постачальників ТОВ «МОСТГРЕЙ», ТОВ «ГРАНФІЛД» в травні, липні-жовтні 2021 року є нереальними, а документальне оформлення взаємовідносин з ними неправомірним. Тобто, відсутня господарська операція як певна дія або подія у визначенні абзацу п`ятого ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основі якої має бути дійсний рух певного активу. Фактично здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операції з купівлі (придбання) ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» товару (макуха соєва) у контрагентів-постачальників ТОВ «МОСТГРЕЙ», ТОВ «ГРАНФІЛД» в травні, липні-жовтні 2021 року та складено первинні документи всупереч норм частини 1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп. 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 13.09.2024 № 664-п, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» (код ЄДРПОУ 00852476) з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства при визначенні по взаємовідносинах з ТОВ «АГРОХІМТРЕЙД+ЛІДЕР» (код ЄДРПОУ 41736612) за квітень 2019 року, ТОВ «ГРАНДФІЛД» (код ЄДРПОУ 44174031) за серпень-жовтень 2021 року, ТОВ «МОСТГРЕЙ» (код ЄДРПОУ 42864401) за травень, липень 2021 року, ТОВ «КРИВБАС АГРОХІМ» (код ЄДРПОУ 43909804) за жовтень 2021 року показників декларацій з податку на додану вартість за квітень 2019, серпень-листопад 2021 року.

За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт від 08.10.2024 № 14912/11-28-07-02/00852476 ( а.с.12-30), в якому висвітлені наступні порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2 п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 524 602 грн, в т.ч. за періоди:

- за серпень 2021 року на суму 71 570 грн;

- за вересень 2021 року на суму 391 570 грн;

- за жовтень 2021 року на суму 61 462 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення Головного Управління ДПС у Кіровоградській області № 00164670702 від 24.10.2024, яким було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 655 753, 00 грн, з яких: 524 602 грн - сума грошового зобов`язання за основним платежем, 131 151 грн - штрафні санкції ( а.с.126)

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит -сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.

При цьому первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 зазначила, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Як вбачається з матеріалів справи, спірне податкове повідомлення-рішення було прийняте у зв`язку із висновками контролюючого органу про наявність ознак нереальності оформлених між позивачем та контрагентом господарських операцій, що призвело до порушення вимог п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198, 201.1, 201.7, ст. 201 ПК України, завищення податкового кредиту.

Судом встановлено, що податковим органом зроблено висновки, що за відсутності факту придбання та, відповідно, наявності зазначених в наданих до перевірки видаткових накладних ідентифікованого товару (макуха соєва), у контрагентів-постачальників ТОВ «МОСТГРЕЙ», ТОВ «ГРАНДФІЛД», відображених як реалізовані в подальшому на адресу ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА», укладені між вищезазначеними контрагентами-постачальниками та ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» договори поставки не опосередковувалися реальним виконанням операцій, які є предметом даних договорів.

Нереальність придбання ПОСП АГРОФІРМА «САГАЙДАЦЬКА» товару у вищезазначених контрагентів-постачальників та неправомірність документального оформлення зазначених взаємовідносин, засвідчує факт операцій, що фактично не здійснювалися.

Водночас, аналіз наданих позивачем документів свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 2.1 та 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, які спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.

Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Отже, з викладеного вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18), від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа №808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 вересня 2023 року (справа № 120/6732/22).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце.

При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум витрат та податкового кредиту, є підставою для врахування таких при формування доходів та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Так матеріалами справи встановлено, що господарські операції з придбання позивачем у контрагента-постачальника ТОВ «МОСТГРЕЙ» макухи соєвої у травні, липні 2021 року на суму ПДВ 194 450 грн (включену до складу податкового кредиту) здійснені на підставі укладеного між сторонами договору поставки № 1305-21 від 13.05.2021, за умовами якого якість, асортимент товару, одиниця виміру, загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором, ціна за одиницю товару, терміни, загальна вартість товару, якість товару узгоджується сторонами та визначається Специфікацією, що є додатковою угодою до цього договору за домовленістю сторін.

Постачальник гарантує, що товар є його власністю і вільний від прав третіх осіб, зокрема не є предметом застави (в тому числі податкової), не знаходиться під арештом, не є спільною власністю і т.п. ( п.1.3 Договору).

Оплата по даному договору здійснюється шляхом безготівкового перерахування коштів на поточний або розрахунковий рахунок Постачальника, який зазначений в договорі або рахунку фактурі, на наступних умовах: оплата в розмірі 80% від вартості завантаженої партії товару, у строк протягом одного банківського дня з моменту відвантаження товару, та 20% після реєстрації податкової накладної постачальником протягом одного банківського дня ( п.5.1 Договору).

За результатами виконання умов договору та надання Постачальником послуг сторонами Договору складено та надано до перевірки та суду наступні первинні документи та документи бухгалтерського, податкового обліку: специфікація № 1 від 13.05.2021 до договору № 1305-21 від 13.05.2021; рахунок на оплату № 9 від 13.05.2021; платіжна інструкція № 24 від 14.05.2021 платіжна інструкція № 28 від 17.05.2021 видаткова накладна № 11 від 14.05.2021 товарно-транспортна накладна № 11/1405 від 14.05.2021; податкова накладна № 14 від 14.05.2021, зареєстрована в ЄРПН; специфікація № 2 від 20.07.2021, до договору № 1305-21 від 13.05.2021; рахунок на оплату № 14 від 20.07.2021; платіжна інструкція № 232 від 20.07.2021; платіжне доручення № 22 від 20.07.2021; платіжна інструкція № 234 від 21.07.2021; видаткова накладна № 16 від 20.07.2021; товарно-транспортна накладна № 16/2007 від 20.07.2021; якісне посвідчення від 16.07.2021; податкова накладна № 18 від 20.07.2021, зареєстрована в ЄРПН ( а.с.38-54).

Також, між позивачем та ТОВ «МОСТГРЕИ» 16,12,2021 підписано Акт звірки взаємних розрахунків, яким сторонами підтверджено відсутність заборгованості за договором №1305-21 від 13.05.2021 ( а.с.56).

Використання позивачем у власній діяльності придбаного у контрагента ТОВ «МОСТГРЕИ» товару - макуха соєва, в кількості 66,2 т, на загальну суму 1 166 700, 10 грн, у тому числі ПДВ 194 450 грн, в якості корму для корів, підтверджується Актами списання товарів № 39 від 31.05.2021, № 53 від 30.06.2021, № 88 від 31.07.2021 ( а.с.57-59).

Згідно п. 2.7 розділу 2 акту перевірки станом на 31.10.2021 на підприємстві позивача обліковувалась велика рогата худоба у кількості 822 голів.

Господарські операції з придбання позивачем у контрагента-постачальника ТОВ «ГРАНДФІЛД» макухи соєвої у серпні-жовтні 2021 року на суму ПДВ 330 151, 76 грн (включену до складу податкового кредиту) здійснені на підставі укладеного між сторонами договору поставки № 0908-21/1 від 09.08.2021 ( а.с.60-62), за умовами якого якість, асортимент товару, одиниця виміру, загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором, ціна за одиницю товару, терміни, загальна вартість товару, якість товару узгоджується сторонами та визначається Специфікацією, що є додатковою угодою до цього договору за домовленістю сторін.

Постачальник гарантує, що товар є його власністю і вільний від прав третіх осіб, зокрема не є предметом застави (в тому числі податкової), не знаходиться під арештом, не є спільною власністю і т.п. ( п.1.3 Договору)

Оплата по даному договору здійснюється шляхом безготівкового перерахування коштів на поточний або розрахунковий рахунок Постачальника, який зазначений в договорі або рахунку фактурі, на наступних умовах: оплата в розмірі 80% від вартості завантаженої партії товару, у строк протягом одного банківського дня з моменту відвантаження товару, та 20% після реєстрації податкової накладної постачальником протягом одного банківського дня ( п.5.1 Договору).

За результатами виконання умов договору та надання Постачальником послуг сторонами Договору складено та надано до перевірки та суду наступні первинні документи та документи бухгалтерського, податкового обліку: специфікація № 1 від 09.08.2021 р. до договору № 0908-21/1 від 09.08.2021; рахунок на оплату № 6 від 10.08.2021; платіжне доручення № 75 від 10.08.2021; платіжна інструкція № 276 від 10.08.2021; платіжна інструкція № 298 від 20.08.2021; видаткова накладна № 6 від 10.08.2021; товарно-транспортна накладна № 6/1008 від 10.08.2021; податкова накладна № 6 від 10.08.2021, зареєстрована в ЄРПН; якісне посвідчення від 26.08.2021; специфікація № 2 від 02.09.2021, до договору № 0908-21/1 від 09.08.2021; рахунок на оплату № 6 від 02.09.2021; платіжна інструкція № 325 від 03.09.2021; платіжна інструкція № 339 від 08.09.2021; видаткова накладна № 6 від 03.09.2021; товарно-транспортна накладна № 6/0309 від 03.09.2021; податкова накладна № 7 від 03.09.2021, зареєстрована в ЄРПН; специфікація № 3 від 24.09.2021, до договору № 0908-21/1 від 09.08.2021; рахунок на оплату № 55 від 25.09.2021; платіжна інструкція № 493 від 30.09.2021; платіжна інструкція № 552 від 13.10.2021; видаткова накладна № 54 від 25.09.2021; товарно-транспортна накладна № 54/2509 від 25.09.2021; якісне посвідчення від 24.09.2021; податкова накладна № 55 від 25.09.2021, зареєстрована в ЄРПН; специфікація № 4 від 19.10.2021, до договору № 0908-21/1 від 09.08.2021; рахунок на оплату № 27 від 20.10.2021; платіжна інструкція № 578 від 20.10.2021; платіжна інструкція № 661 від 15.11.2021; видаткова накладна № 37 від 20.10.2021; товарно-транспортна накладна № 37 від 20.10.2021; якісне посвідчення від 20.10.2021; податкова накладна № 39 від 20.10.2021, зареєстрована в ЄРПН ( а.с.63-97).

Також, між позивачем та ТОВ «ГРАНДФІЛД» 31.08.2021 та 18.11.2021 підписано Акти звірки взаємних розрахунків, якими сторонами підтверджено відсутність заборгованості за договором № 0908-21/1 від 09.08.2021 ( а.с.99-100).

Використання позивачем у власній діяльності придбаного у контрагента ТОВ «ГРАНДФІЛД» товар - макуха соєва, в кількості 115,64 т, на загальну суму 1980 910, 57 грн, у тому числі ПДВ 330 151, 76 грн., в якості корму для корів, підтверджується Актами списання товарів № 89 від 31.08.2021, № 95 від 30.09.2021, № 118 від 31.10.2021, № 134 від 30.11.2021 ( а.с.101-104).

Отже, колегія суддів зазначає, що наявні у матеріалах справи первинні документи містять необхідні реквізити для надання їм юридичної сили та доказовості, які у своїй сукупності підтверджують взаємовідносини між позивачем та його контрагентами.

Крім того, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Суд врахував, що відповідність наданих товариством до перевірки первинних документів вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та зареєстрованих податкових накладних вимогам п. 201.1 ст. 201 ПК України, податковий орган не спростував.

Беручи до уваги, що первинні документи, якими оформлені господарські операції, складені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідають вимогам чинного законодавства щодо надання документу юридичної сили та доказовості, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позивачем підтверджено належними та допустимими доказами правомірність формування витрат та податкового кредиту за реально вчиненими господарськими операціями.

Тому, посилання контролюючого органу на наявність недоліків в оформленні первинних бухгалтерських документів судом не приймається.

Щодо доводів контролюючого органу про відсутність у контрагентів позивача фактичної можливості надання послуг в силу відсутності трудового персоналу, то колегія суддів критично ставиться на вищевказані посилання відповідача та зазначає, що податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від господарських та виробничих можливостей контрагента. Переконання контролюючого органу про те, що контрагент позивача не мав достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарських операцій, не можуть слугувати беззаперечними доводами щодо фактичного не надання послуг, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів та дослідження первинних документів.

Вказана позиція узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 16.01.2018, 15.05.2018, 11.09.2018 у справах №№ 826/1398/14, 810/4391/16, 804/4787/16 відповідно.

Верховний Суд у постанові від 17.02.2020 у справі № 826/2926/14 зауважив, що контролюючий орган на виконання вимог статті 71 КАС України повинен довести та надати належні докази, які б свідчили, що наявні у суб`єкта підприємницької діяльності трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для здійснення господарських операцій.

Чинним законодавством не пред`являються вимоги до суб`єктів підприємницької діяльності стосовно кількості працівників у штаті підприємства, наявність тих чи інших основних фондів, зокрема, складських приміщень, транспортних засобів тощо для здійснення господарської операції. Проте, податковий орган має довести, що відсутність таких ресурсів унеможливила в кожному конкретному випадку реальну можливість виконання правочину.

Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 07.12.2023 у справі № 380/6949/21.

Верховний Суд в постановах від 11.11.2020 у справі № 320/1147/19, від 24.11.2020 у справі № 813/3034/15 виклав висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якого норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Таким чином, в матеріалах справи відсутні докази встановлення контролюючим органом обставин на підтвердження того, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства. Контролюючим органом не доведено наявності протиправного умислу та мети при укладенні угод позивачем з вказаним контрагентом, що мали місце під час здійснення позивачем підприємницької діяльності.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що, надані позивачем первинні документи підтверджують формування показників податкової звітності позивача та вказують, що господарські операції, яка є підставою для формування податкового обліку підприємства, відбулись.

Так, рух активів при здійсненні вказаної операції підтверджується документами про оплату, накладною, укладеним договором, документами податкового обліку, копії яких долучені до матеріалів справи та досліджені судом.

Зазначені документи не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу 198, 201 ПК України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Крім того, податковий орган в акті перевірки не ставив під сумнів достовірність даних, вказаних у всіх первинних документах та документах бухгалтерської звітності (договори, рахунки, банківські виписки), а також не зазначав про порушення вимог чинного податкового законодавства при їх формуванні.

При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Така позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справах № 826/11879/13-а, № 825/3419/14.

Вказаний правовий висновок вказаний також в інших справах Верховного Суду, зокрема в постанові від 25.08.2022 №400/3884/19.

Колегія суддів також враховує, що жодна норма законодавства не встановлює обов`язку покупця бути обізнаним про джерело походження товару та обов`язку з контролю за дотриманням попередніми контрагентами постачальника правил оподаткування. Тобто, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Аналогічний правовий висновок містяться в постановах Верховного Суду від 27.05.2021 у справі №820/6980/14 та від 12.03.2019 у справі №804/9057/13-а.

Тож, допущені контрагентом порушення вимог законодавства при створенні підприємства та веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідальність щодо нього та не впливають на право позивача на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість та до складу бюджетного відшкодування сплаченого у попередніх періодах постачальнику податку на додану вартість.

При цьому, принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України. Так, відповідно до статті 47 Податкового кодексу України складання податкової звітності покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Крім того, чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів.

У відповідності до ст.61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, що свідчить про те, що, у разі коли контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо неплатника, а не інших осіб, у т.ч. його контрагентів. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених ним у ціні товару (послуг) відповідних сум до складу податкового кредиту з ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо цього та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Аналогічну правову позицію підтримано Верховним Судом у постановах, зокрема, від 24.01.2018 у справі №824/942/13, від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що висновки контрагента позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.

При цьому, контролюючий орган не надав суду належних та допустимих доказів на спростування реальності господарської операції, зокрема, не долучено до матеріалів перевірки жодних доказів порушення кримінальної справи відносно посадових (службових) осіб позивача або за викладеними в акті фактами діяльності платника податків, наявності обвинувального вироку суду відносно контрагентів позивача, рішення суду про стягнення одержаного за нікчемним правочином, наявності рішення суду про визнання правочину недійсним. Контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення спірної операції за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) позивача та наміру одержати економічний ефект. Податкова ж інформація щодо контрагента позивача не може слугувати підставою для відмови позивачу в отриманні податкової вигоди за відсутності доведення податковим органом недобросовісних узгоджених дій сторін господарської операції або обізнаності платника податку із податковими зловживаннями контрагента.

Разом з тим, зазначені обставини, які фактично носять характер припущень з боку контролюючого органу, недостатні, щоб стверджувати про нереальність господарської операції між позивачем та його контрагентом

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.12.2019 у справі №814/1439/17.

У контексті наведеного суд зазначає, що на підтвердження фактичного здійснення господарської операції позивачем надано належно оформлені первинні документи та інші документи, складені в межах вчиненої господарської операції, які в сукупності свідчать про беззаперечний факт реального вчинення господарської операції та використання придбаного товару в межах господарської діяльності позивача, що є підставою для формування платником податкового обліку.

У свою чергу викладені відповідачем аргументи є недостатніми, оскільки податкове законодавство України не ставить право платника податків в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, знаходження за заявленою юридичною адресою тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати, саме, для цієї особи.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Отже, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

У пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України» ЄСПЛ зазначив, що суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Так, наведені інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 74 КАС України. Чинним законодавством України на сторону господарських операцій - покупця товару (робіт, послуг), який є платником податків, не покладено обов`язку в подальшому за можливі будь-які неправомірні дії постачальників товару (послуг) зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат та податкового кредиту.

Контролюючим органом не подано доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність позивача як платника податків, відповідачем не надано суду жодних доказів, які підтверджували б те, що вчинення правочинів (укладення договорів), на підставі яких виникли взаємовідносини між позивачем та його контрагентами не відповідали дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків чи свідчили б про незвичність цін за спірними операціями, або про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності товариства, господарській меті з метою досягнення правових наслідків та які порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

Отже, позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату, лише, ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 14.03.2018 у справі №803/1198/16.

Колегія суддів вважає, що, у даному випадку, актом перевірки не зафіксовано та не доведено порушень з боку позивача податкової дисципліни та/або податкового та бухгалтерського обліку в оскаржуваній частині, оскільки при проведенні перевірки, контролюючий орган не виявив дефектності наданих документів бухгалтерського обліку.

У даному випадку, висновки акта перевірки та негативні наслідки для позивача не знайшли своє відображення через наявність у контролюючого органу сумніву про неможливість виконання своїх зобов`язань саме контрагентами, а не позивачем, при цьому, що такі висновки мали б бути доведеними та знаходитись поза розумним сумнівом.

Отже, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що податковий орган не довів обґрунтованість, оскарженого податкового повідомлення-рішення.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Кіровоградській області діяв не у спосіб визначений законами та Конституцією України.

Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також, п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 14 січня 2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий - суддяТ.І. Ясенова

суддяО.В. Головко

суддяА.В. Суховаров