Постанова від 15.10.2025 по справі 420/17140/21

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 жовтня 2025 року

м. Київ

справа № 420/17140/21

адміністративне провадження № К/990/8249/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

за участі

секретаря судового засідання: Бенчук О.О.,

представників позивача: Поліщука О.В., Кисельова О.М.,

представника відповідача: Александрової Н.М.,

представник Товариства з обмеженою відповідальністю "Юкрейн Глобал Експортс" - не з`явився;

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Селфікс Трейд"

на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року (суддя Іванов Е.А.)

та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року (суддя-доповідач: Танасогло Т.М., судді: Димерлій О.О., Крусян А.В.)

у справі за позовом Головного управління ДПС в Одеській області

до Товариства з обмеженою відповідальністю "Селфікс Трейд", Товариства з обмеженою відповідальністю "Юкрейн Глобал Експортс"

про визнання недійсним договору поставки,

ВСТАНОВИВ

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Головне управління ДПС в Одеській області (надалі також - Позивач, ГУ ДПС, скаржник, податковий/контролюючий орган) звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати недійсним договір поставки від 5 квітня 2021 року № 0504ТЗ, укладений між Товариством з обмеженою відповідальністю "Селфікс Трейд" (надалі також - Відповідач 1, ТОВ "Селфікс Трейд") та Товариством з обмеженою відповідальністю "Юкрейн глобал Експортс" (надалі також - Відповідач 2, ТОВ "Юкрейн глобал Експортс").

Обґрунтовуючи позовні вимоги, податковий орган вказував, що відповідачі уклали договір поставки будівельних матеріалів, арматури без мети здійснення господарської діяльності, а тільки для отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту та введення в обіг товару невідомого походження. Складеними на виконання вказаного договору первинними документами, наявними у відповідачів, підтверджується фактична безтоварність господарської операції із постачання будівельних матеріалів, тому договір поставки у розумінні частини третьої статті 215 Цивільного кодексу України (надалі - ЦК України) є недійсним, є неоплаченим. До того ж, ТОВ "Профлайнет" прямо заперечує факт зберігання (знаходження) будівельних матеріалів, які Відповідач 1 нібито реалізував Відповідачу 2, на належній йому території. Як стверджував Позивач, правочин, укладений між відповідачами, завідомо суперечить інтересам держави та суспільства.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року, позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що необхідною умовою для підтвердження факту здійснення спірних господарських операцій є перевірка можливості здійснення цих операцій сторонами правочину. Однак у спірному випадку, як з`ясували суди, з досліджених первинних документів, складених між відповідачами щодо виконання договірних зобов`язань за оспорюваним договором, фактично слідує, що відповідні операції оформлені лиш документально (формально).

Суди дійшли висновку про недійсність спірного договору, виходячи з того, що Відповідач-1 не довів своєї здатності виконати його умови. Зокрема, він не надав доказів наявності у нього відповідного товару на момент нібито виконання договору, що унеможливлювало досягнення його результату. Водночас обидва відповідачі знали про відсутність фактичного виконання договору, що підтверджується їх подальшими діями - зокрема, тим, що Відповідач-1 не отримував оплату за начебто поставлений товар, а сторони не ініціювали розірвання договору через його невиконання.

Суди також встановили, що товари, які нібито були поставлені Відповідачем-1 Відповідачу-2, на момент ухвалення рішень перебували на зберіганні у Відповідача-1. Доводи Відповідача-1 про вивезення цих товарів до іншого місця зберігання суди визнали необґрунтованими через відсутність доказів такого перевезення.

Як визнали суди, аналіз наданих документів свідчить, що відповідачі не мали необхідної техніки та персоналу для фактичного здійснення навантажувально-розвантажувальних робіт; відсутні узгоджені замовлення відповідно до умов оскарженого договору щодо асортименту, кількості та цін та строку поставки товару, та підтвердження прийняття замовлення, як і відсутні жодні документи, про які йдеться у спірному договорі, у яких було б визначено пункт завантаження, дату і час прибуття в пункт завантаження, пункт розвантаження, контактні особи та їх телефони, назва та характеристика вантажу, об`єм та вага вантажу, вартість перевезення.

У сукупності ці обставини, за висновками судів попередніх інстанцій, підтверджують, що спірний договір, податкові накладні та бухгалтерські документи були оформлені не з метою реального здійснення господарської діяльності, а для створення штучного податкового кредиту та легалізації товару невідомого походження. Таким чином, відповідачі уклали договір з очевидним порушенням інтересів держави та суспільства, що суперечить принципам добросовісності та моралі, а отже, є підставою для визнання цього правочину недійсним

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

5 квітня 2021 року ТОВ "Селфікс трейд" (постачальник) уклав з ТОВ "Юкрейн Глобал експортс" (покупець) договір поставки № 0504ТЗ (далі - Договір), за умовами якого постачальник зобов`язався в порядку та на умовах, визначених цим договором та згідно із замовленням покупця поставити товар згідно з накладними, а покупець зобов`язувався в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти товар і оплатити його вартість за цінами, зазначеними у накладних.

Предметом оскаржуваного договору була поставка товару (будівельні матеріали, арматура) згідно з Замовленнями покупця на підставі накладних за цінами, визначеними в накладних.

У пунктах 2.2, 3.1, 3.2, 4.2, 6.2 сторони Договору № 0504ТЗ погодили такі умови:

- постачальник зобов`язаний поставити товар на підставі накладних згідно з узгодженими замовленнями;

- товар поставляється згідно із замовленнями покупця по асортименту, кількості та цінам у строк, зазначений у Замовлені;

- замовлення можуть надаватися постачальникові письмово, по факсу, електронній пошті, або в іншій формі прийнятній для Сторін. У будь-якому випадку прийняття замовлення постачальником має бути підтверджено (погоджено) в погодженій сторонами формі;

- приймання-передача товару за кількістю та якістю здійснюється на складі постачальника у порядку, передбаченому чинним законодавством України;

- оплата за товар здійснюється в безготівковій формі шляхом перерахування коштів на банківський рахунок протягом 30 днів з дня поставки товарів.

До Договору № 0504ТЗ було додано додаток № 1 - специфікація № 1, у якій визначений товар, обсяг, ціна: круг 6.5, 2,010 т, ціна 19 125 грн; круг 8, 2,035 т, ціна 19 125 грн; круг 10, 2,090 т, ціна 19 125 грн; арматура 10 мм міра, 1,995 т, ціна 17 916,67 грн; арматура 12 міра, 2,001 т, ціна 17 791,67 грн; арматура 14 міра, 2,2 т, ціна 17 666,67 грн; арматура 16 міра, 2,0 т, ціна 17 666,67 грн; арматура 18 міра, 2,019 т, ціна 17 666,67 грн; арматура 22 міра, 1,995 т, ціна 17666,67 грн; арматура 8 міра, 1,05 т, ціна 17 666,67 грн На загальну суму 422 808,96 грн з ПДВ.

На вказаний товар у квітні 2021 року були складені видаткові накладні та згідно з актами прийому-передачі Відповідач-2 нібито передав товар на зберігання Відповідачу-1.

Надалі в червні 2021 року за договором поставки № 0504ТЗ Відповідачем-1 на Відповідача-2 були складені видаткові накладні та товар Відповідачем-2 переданий на зберігання Відповідачу-1 за актами прийому-передачі.

На підтвердження перевезення від продавців фізичних осіб-підприємців до Відповідача-1 придбаного у них товару, який в наступному був реалізований Відповідачу-2, до матеріалів справи надано Договір від 2 квітня 2021 року № 01Т/П на транспортне обслуговування, укладений між Відповідачем-1 (замовник) та ТОВ "Тіано груп" (перевізник), за умовами якого замовник замовляє, а перевізник надає послуги з організації і виконання перевезень автомобільним транспортом.

Відповідно до пунктів 2.1.1, 2.2.1, 2.2.4, 3.1, 4.1, 8.2 зазначеного Договору № 01Т/П, замовник зобов`язувався надавати вантажівки для перевезень на підставі узгодженого "Замовлення на перевезення", що є частиною цього Договору в якому вказані: пункт завантаження, дата і час прибуття в пункт завантаження, пункт розвантаження, контактні особи та їх телефони, назва та характеристика вантажу, об`єм та вага вантажу, вартість перевезення (т.1 а.с. 150).

У випадку досягнення згоди сторін щодо умов конкретного перевезення вантажів перевізник зобов`язується направляти замовнику підтверджене штампом перевізника "Замовлення на перевезення" з вказівкою водія та державного номера автомобіля.

Перевізник зобов`язувався подати автомобілі під завантаження за адресою та в термін вказані в узгодженому "Замовлені на перевезення".

Ціни на послуги узгоджуються сторонами в Замовленнях на перевезення і вказуються у рахунках-фактурах перевізника. Розрахунки за договором здійснюються протягом п`яти банківських днів після отримання рахунку-фактури перевізника ТТН з відміткою вантажоодержувача про отримання вантажу, акта виконаних робіт та податкової накладної якщо в "Замовленнях на перевезення" не вказані інші умови оплати за кожне окреме перевезення. За фактом виконання перевезення Сторони складають та підписують акт виконаних робіт.

28 серпня 2020 року між ТОВ "Профлайнтех" (орендодавцем) та Відповідачем-1 (суборендарем) укладений договір суборенди приміщення (т.1 а.с. 153), за умовами якого орендодавець передає, а суборендар приймає у строкове платне користування на умовах суборенди нежитлове приміщення загальною площею 600 кв.м., розташоване за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н. смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-в. Режим роботи об`єкта з 06.00 до 21.00 кожен день, без вихідних.

Згідно з пунктами 3.1, 4.1, 8.6 зазначеного Договору термін оренди починається з моменту прийняття об`єкта оренди за актом приймання-передачі та закінчується 31 грудня 2020 року. Якщо за місяць до закінчення строку дії цього договору сторони не заявлять письмового наміру про його припинення договір автоматично продовжується до кінця наступного календарного року, але не більше строку дії основного договору оренди. Приймання-передача об`єкта оренди здійснюється сторонами із складанням акту приймання-передачі, який є невіддільною частиною цього Договору. Об`єкт оренди вважається фактично переданий Орендодавцю з моменту підписання акта здачі-приймання.

5 квітня 2021 року Відповідач-1 уклав договір відповідального зберігання № 05/04-1 з Відповідачем-2 (поклажедавець), за умовами якого поклажодавець передає зберігачу на відповідальне зберігання з 5 квітня 2021 року до 5 квітня 2022 року майно в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В. Поклажедавець передає зберігачеві майно згідно з актом прийому-передачі. Плата за відповідальне зберігання не стягується.

1 червня 2021 року Відповідач-1 уклав з Відповідачем-2 (поклажедавцем) договір відповідального зберігання № 01/11 аналогічного змісту з договором № 05/04-1 від 5 квітня 2021 року.

Згідно з актом прийому-передачі від 12 квітня 2021 року Відповідач-2 передав, а Відповідач-1 прийняв на зберігання в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В на зберігання майно, придбане в останнього за оскаржуваним Договором поставки: круг 8 - 3,500 т, круг 10 - 4,530 т, арматура 12 міра - 3,900 т, арматура 15 міра - 3,200 т, арматура 22 міра - 4,100 т.

Згідно з актом прийому-передачі від 18 червня 2021 року Відповідач-2 передав, а Відповідач-1 прийняв на зберігання в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В на зберігання майно: стрейч палетний 17 мкм/300 м - 232 000 шт., плівка полімерна 500мм*1500м*23 мкм - 215 800 шт., мішок-контейнер (біг-бег) м`який - 218 000 шт.

Згідно з актом прийому-передачі від 29 червня 2021 року Відповідач-2 передав, а Відповідач-1 прийняв на зберігання в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіасті. 10-В на зберігання майно: полімер IPR-052 (20 кг) - 9726 шт. каністр, целюлозне волокно - 14 900 кг, латекс бутанол NS 198 - 15 500 кг, адгезій на добавка STARDOPE 130P - 9600 каністр.

Згідно з актом прийому-передачі від 29 червня 2021 року Відповідач-2 передав, а Відповідач-1 прийняв на зберігання в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіасті, 10-В на зберігання майно: полімер IPR-052 (20 кг) - 9726 шт. каністр, целюлозне волокно - 14 900 кг, латекс бутанол NS 198 - 15 500 кг, адгезій на добавка STARDOPE 130P - 9600 каністр.

Згідно з актом прийому-передачі від 21 червня 2021 року Відповідач-2 передав, а Відповідач-1 прийняв на зберігання в складському приміщенні за адресою: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В на зберігання майно: круг 6.5 - 360,86 т; круг 8 - 386,80 т; круг 10 - 304,38 т; арматура 10 міра - 315,95 т; арматура 12 міра - 316,00 т; арматура 14 міра - 343,05 т; арматура 16 міра - 285,65 т; арматура 18 міра - 333,90 т; арматура 11 міра - 382,79 т; арматура 8 міра - 453,50 т. Усього 3500 т.

На підтвердження придбання товарів, поставлених Відповідачем-1 Відповідачу-2, надано Договір поставки від 1 червня 2021 року № 035/5, укладений між ФОП ОСОБА_1 (постачальник) та Відповідачем-1 (покупець), за умовами якого постачальник зобов`язався поставити товар (плівка пакувальна, пакувальні матеріали, будівельні матеріали та ін.) згідно з видатковими накладними. Постачальник зобов`язаний поставити товар на підставі накладних згідно з узгодженими Замовленнями. Товар поставляється згідно із Замовленням покупця по асортименту, кількості та цінам у строк, зазначений у Замовлені. Замовлення можуть надаватися постачальником письмово, по факсу, електронній пошті або іншій формі, прийнятній стороні. У будь-якому випадку прийняті Замовлення постачальником мали бути підтверджені (погоджені) у визначеній сторонами формі. Оплата за товар здійснюється протягом 30 днів з дня поставки (пункти 2.2, 3.1, 3.2, 6.2 договору № 035/5).

Суди встановили, що розрахунки між сторонами за цим договором не проводилися.

2 квітня 2021 року Відповідач-1 (покупець) уклав з ФОП ОСОБА_2 (постачальник) Договір поставки № 034/3, за яким продавець зобов`язався поставити товар (будівельні матеріали) згідно з видатковими накладними. Постачальник зобов`язаний поставити товар на підставі накладних згідно з узгодженими Замовленнями. Товар поставляється згідно із Замовленнями покупця по асортименту, кількості та цінам у строк, зазначений у Замовлені. Замовлення можуть надаватися постачальникові письмово, по факсу, електронній пошті, або в іншій формі, прийнятній для Сторін. У будь-якому випадку прийняття замовлення постачальником має бути підтверджено (погоджено) в погодженій сторонами формі. Приймання-передача товару за кількістю та якістю здійснюється на складі постачальника у порядку, передбаченому чинним законодавством України. Оплата за товар здійснюється в безготівковій формі шляхом перерахування коштів на банківський рахунок протягом 30 днів з дня поставки товарів (пункти 2.2, 3.1, 3.2, 4.2, 6.2 Договору № 034/3).

За вказаним Договором Відповідач-1 перерахував 16 квітня 2021 року кошти в сумі 43726,65 грн.

2 квітня 2021 року Відповідач-1 (покупець) укладав договір № 02-06 з ФОП ОСОБА_3 (постачальник), за яким продавець зобов`язався поставити товар (будівельні матеріали) згідно з видатковими накладними.

Згідно з пунктами 2.2, 3.1, 3.2, 4.2, 6.2 Договору № 02-06 Постачальник зобов`язувався поставити товар на підставі накладних згідно з узгодженими Замовленнями. Товар поставляється згідно із Замовленнями покупця по асортименту, кількості та цінам у строк, зазначений у Замовлені. Замовлення можуть надаватися постачальникові письмово, по факсу, електронній пошті, або в іншій формі, прийнятній для Сторін. У будь-якому випадку прийняття замовлення постачальником мало бути підтверджено (погоджено) в погодженій сторонами формі. Приймання-передача товару за кількістю та якістю здійснюється на складі постачальника у порядку, передбаченому чинним законодавством України. Оплата за товар здійснюється в безготівковій формі шляхом перерахування коштів на банківський рахунок протягом 30 днів з дня поставки товарів.

За вказаним договором Відповідач-1 не довів проведення розрахунків зі своїм постачальником.

Після складання видаткових накладних на товар, поставлений по оскаржуваному Договору, Відповідач-1 направив до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні, виписані на Відповідача-2: від 5 квітня 2021 року № 1 на суму 422808,96 грн (включаючи ПДВ 70468,16 грн), від 12 квітня 2021 року № 2 на суму 123540,92 грн (включаючи ПДВ 20590,15 грн), від 12 квітня 2021 року № 3 на суму 101584,55 грн (включаючи ПДВ 16930,76 грн), від 12 квітня 2021 року № 4 на суму 78122,18 грн (включаючи ПДВ 13020,36 грн), від 12 квітня 2021 року № 5 на суму 99885,54 грн (включаючи ПДВ 16647,59 грн), від 12 квітня 2021 року № 6 на суму 91112,36 грн (включаючи ПДВ 15185,39 грн), від 18 червня 2021 року № 7 на суму 32986500 грн (включаючи ПДВ 5497750 грн), від 18 червня 2021 року № 4 на суму 32017010,00 грн (включаючи ПДВ 5336170 грн), від 18 червня 2021 року № 9 на суму 32995296 грн (включаючи ПДВ 5499216 грн), від 18 червня 2021 року № 10 на суму 32152080 грн (включаючи ПДВ 5358680 грн), від 21 червня 2021 року № 11 на суму 24395054,40 грн (включаючи ПДВ 4065842,40 грн), від 21 червня 2021 року № 12 на суму 28965772,80 грн (включаючи ПДВ 4827628,80 грн), від 21 червня 2021 року № 13 на суму 25091577,49 грн (включаючи ПДВ 4181929,58 грн), від 21 червня 2021 року № 14 на суму 10558379 грн (включаючи ПДВ 1759729,83 грн), від 29 червня 2021 року № 15 на суму 30244680 грн (включаючи ПДВ 5040780 грн), від 29 червня 2021 року № 16 на суму 22864680 грн (включаючи ПДВ 3810780 грн), від 29 червня 2021 року № 17 на суму 31842540 грн (включаючи ПДВ 5307090 грн), від 29 червня 2021 року № 18 на суму 30937362 грн (включаючи ПДВ 5156227 грн), від 29 червня 2021 року № 19 на суму 30934002 грн (включаючи ПДВ 5155667 грн). Всього на загальну суму ПДВ 60997491,00 грн.

За Договором поставки № 0504ТЗ Відповідач-2 з суми постачання 305751665,00 грн перерахував Відповідачу-1 лише суму 92832,76 грн (16 квітня 2021 року) та 329975,20 грн (19 квітня 2021 року).

Відповідач-1 відобразив суми ПДВ 152842 грн та 60997491 грн по податковим накладним, виписаним на Відповідача-2, у податкових деклараціях з податку на додану вартість за квітень та червень 2021 року.

На підтвердження реальності господарської операції Відповідачем-1 надано такі документи: додаткова угода від 18 жовтня 2021 року № 05-4, за умовами якої надана відстрочка сплати Відповідачу-2 заборгованості за поставлений Відповідачем-1 товар строком до 4 квітня 2022 року; додаткова угода від 19 жовтня 2021 року № 2-4, за умовами якої надана відстрочка сплати Відповідачем-1 заборгованості за товар, поставлений ФОП ОСОБА_2 ; додаткова угода від 20 жовтня 2021 року № 2-6, за умовами якої надана відстрочка сплати Відповідачем-1 заборгованості за товар, поставлений ФОП ОСОБА_3 , строком до 1 квітня 2022 року; додаткова угода від 22 жовтня 2021 року № 3/5-5, за умовами якої надана відстрочка сплати Відповідачем-1 заборгованості за товар, поставлений ФОП ОСОБА_1 , строком до 1 червня 2022 року; повідомлення про прийняття у вересні 2020 року на роботу працівників до Відповідача-1, з яких слідує те, що у нього працювало 2 менеджера та 2 комірника, а також щодо наявності в штаті Відповідача-1 станом на початок 4 кварталу 2021 року 3-х працівників: директора, менеджера та комірника; платіжне доручення від 20 квітня 2021 року № 35 на суму 1000 грн як оплата за послуги перевезення ТОВ "ТІАНО Груп".

На час перегляду справи у апеляційному порядку заборгованість Відповідача-2 перед Відповідачем-1, яка виникла у 2021 року за оскаржуваним Договором у розмірі 366901998,21 грн, не погашена.

Аналогічно, на час розгляду цієї справи апеляційним судом, заборгованість Відповідача-1 перед своїми постачальниками: ФОП ОСОБА_2 в сумі 4373976,66 грн та в сумі 85895,36 грн; ФОП ОСОБА_1 в сумі 8761083,20 грн; ФОП ОСОБА_3 в сумі 12970400 грн також не погашена.

Зі змісту листа орендодавця приміщення ТОВ "Профлайнтех" від 30 липня 2021 року та протоколу огляду від 23 липня 2021 року слідує, що нежитлове приміщення, розташоване за адресою Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів,10-В, куди нібито був доставлений товар від фізичних осіб-підприємців та залишений на зберігання за Договорами відповідального зберігання від 5 квітня 2021 року та 1 червня 2021 року, взагалі не використовувалось Відповідачем-1 та товар у ньому не розміщувався.

Договір оренди (суборенди) приміщення був припинений 30 червня 2021 року у зв`язку із закінченням строку дії основного договору оренди, проте відсутній акт прийому-передачі цього приміщення Відповідачу-1 та повернення його орендодавцю після закінчення дії договору оренди, як визначено умовами договору.

Докази наявності товару у Відповідача-1, зокрема, наявності товару у місці його зберігання увесь час, відсутні. Відповідач-1 у поданій до податкового органу звітності про наявність власного або орендованого нерухомого майна, крім розташованого за адресою Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В, не вказував, доказів вивезення до іншого приміщення / місця товару до матеріалів справи не надав. Також відповідачами не надано й доказів перевезення цього товару до іншого місця зберігання та оплати за надані послуги по перевезенню в інше місце зберігання з урахуванням навантаження / розвантаження товару, включаючи 3500,00 т металопродукції, яка нібито прийнята на зберігання за оскаржуваним договором між відповідачами.

Склад, до якого на підтвердження наявності реалізованого Відповідачу-2 товару цей товар нібито доставлявся (адреса: Од. обл., Овідіопольський р-н., смт Великодолинське, вул. Ентузіастів, 10-В), не обладнаний навантажувальною технікою, а матеріали справи не містять доказів наявності у Відповідача-2 власних чи орендованих засобів (кран, навантажувач та інш.), якими можливо здійснювати навантаження або розвантаження великої кількості будівельних матеріалів, серед яких арматура міра, каністри, плівка та перевозити їх по закритому приміщенню - складу. Загальна вага металевих виробів (катанка, арматура міра, яка має довжину 9 метрів або 12 метрів), які були буцімто розміщені в одноповерховому складі, сягає 3500000 кг. На додаток до цього там також мало одночасно зберігатися також: 229000 шт. стрейч плівки 17 мкм / 300 м, 214000 шт. плівки полімерної 500мм*1500м*23 мкм, 223000 шт. мішків-контейнерів (біг-бег) поліпропілен, 9726 шт. 20 кг каністр полімеру, 14 900 кг целюлозного волокна, 15 500 кг латексу, адгезійна добавка 9600 кг.

Також суди з`ясували те, що у період, коли товар за документами нібито був розвантажений, згідно з матеріалами справи на складі у штаті Відповідача-1, окрім директора, менеджера та комірника, інших працівників не було, доказів залучення інших осіб для виконання робіт щодо розвантаження та навантаження товарів, перевезення по складу товарів ТОВ "Сеофікс-Трейд" не надано.

Згідно з наданими товаро-транспортними накладними на ввезення товару в період з 1 червня по 26 червня 2021 року відбулась доставка та розвантаження: 1 червня 2021 року - 52 вантажівок з плівкою та мішками, 2 червня 2021 року - 26 вантажівок з плівкою та мішками, 9 червня 2021 року - 39 вантажівок з металопродукцією, 24 червня 2021 року - 35 вантажівок з поліпропіленом, полімером, целюлозним волокном, латексом, адгезійна добавка. Час роботи складу становив з 06.00 год. до 21.00 год., протягом якого, відповідно, автівки мали навантажитися, доїхати від місця найближчого навантаження (шостий км Овідіопольської дороги) до місця розвантаження та розвантажитись. Водночас подолання відстані між пунктами навантаження/розвантаження в одному напрямку становить 24 хв, не враховуючи час на розвантаження, перевірку кількості, якості, цілісності та розміщення товарів в закритому приміщенні площею 600 кв.м.

Згідно з ТТН: від 24 червня 2021 року № СР-0000013 водій ОСОБА_4 на вантажівці д.н. НОМЕР_1 привіз 0 місць; від 3 червня 2021 року № ГЛ-0000122 водій ОСОБА_5 на вантажівці д.н. НОМЕР_2 привіз 0 місць та 0 кг; від 3 червня 2021 року № ГЛ-0000123 водій ОСОБА_6 на вантажівці д.н. НОМЕР_3 привіз 0 місць та 0 кг; від 5 червня 2021 року № ГЛ-0000050 вантажовідправником вказано ФОП ОСОБА_2 , у рядку "Відпуск дозволив" вказано директора ОСОБА_7 та її підпис, тоді як вона є вантажоодержувачем. Аналогічно й у ТТН від 5 червня 2021 року № ГЛ-0000051, № ГЛ-0000038. У ТТН від 7 червня 2021 року № ГЛ-0000082, № ГЛ-00000103, від 9 червня 2021 року № ГЛ-0000130, від 7 червня 2021 року № ГЛ-0000096, від 9 червня 2021 року № ГЛ-0000135 немає жодного підпису про прийняття та здачу вантажу. У ТТН від 9 червня 2021 року № ГЛ-0000136 у водія ОСОБА_8 , який був водієм / експедитором, прийняв товар з боку вантажоодержувача водій ОСОБА_4 , який так само в ці дні перевозив товар від постачальників до Відповідача-1, та вони обидва є працівниками перевізника ТОВ "Тіано груп". По ТТН від 9 червня 2021 року № ГЛ-0000141 водій / експедитор ОСОБА_9 передав товар відповідальній особі одержувача ОСОБА_10 (тобто один водій перевізника ТОВ "Тіано груп" передав іншому водію того ж перевізника доставлений товар). У ТТН від 7 червня 2021 року № ГЛ-0000086, № ГЛ-0000085, № ГЛ-0000085, № ГЛ-0000087, № ГЛ-0000092 та ін. (т.4 а.с. 45, 47, 49, 51, 53, 55, 57, 59, 61, 63, 67, 69, 71, 73, 75, 78, 83, 85, 88, 90, 93, 98, 100, 102, 104, 106, 108, 110, 112, 114, 116, 118, 120, 124, 126, 128, 130, 132, 134, 136, 138, 140, 142, 144, 146, 148) особою, яка нібито перевозила вантаж (водій / експедитор) та особою, яка відповідальна і його прийняла з боку вантажоодержувача Відповідача-1, зазначена одна й та ж особа - водій перевізника ТОВ "Тіано груп".

Відповідачами не надано суду жодного доказу на підтвердження наявності узгоджених Замовлень відповідно до умов оскарженого договору щодо асортименту, кількості та цінам та строк поставки товару, й підтвердження прийняття Замовлення.

Так само не надано Відповідачем-1 жодних документів, про які зазначено у Договорі № 01Т/П на перевезення вантажу, за умовами якого замовник (Відповідач-1) зобов`язувався надавати вантажі для перевезень на підставі узгодженого "Замовлення на перевезення", що є частиною цього Договору, в якому вказані: пункт завантаження, дата і час прибуття в пункт завантаження, пункт розвантаження, контактні особи та їх телефони, назва та характеристика вантажу, об`єм та вага вантажу, вартість перевезення.

Не надано доказів наявності згідно з підпунктом 2.2.1 пункту 2.2 Договору № 01Т/П направлення замовнику, що підтверджене штампом перевізника "Замовлення на перевезення" з вказівкою водія та державного номера автомобіля.

На підставі наявних в матеріалах справи ТТН у кількості 209 шт. на виконання нібито умов Договору перевезення № 01Т/П, укладеного з ТОВ "Тіано груп", при відстані поїздки в одну сторону щонайменше 19 км, оплачено Відповідачем-1 перевізнику - 1000 грн. Доказів наявності виставлених рахунків від перевізника або актів звірки наданих послуг матеріали справи не містять.

Відповідач-1 не відобразив у рядку 10.4 податкової декларації з ПДВ за періоди квітень, червень 2021 року операції щодо придбання будівельних матеріалів у контрагентів, які є платниками єдиного податку 3 групи за ставкою 5% (ФОП ОСОБА_13, ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_12 ).

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Відповідача-1 (особи, яка подала касаційну скаргу)

Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ "Селфікс Трейд" звернулось з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову ГУ ДПС в Одеській області.

ТОВ "Селфікс Трейд" посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм статті 228 ЦК України, яке, на думку скаржника, полягає в тому, що при прийнятті рішення про визнання договору поставки недійсним в основу судових рішень було покладено висновки, зроблені за результатами аналізу первинної документації та відсутність виконання зобов`язань за договором, що, як виснували суди, свідчить про вчинення договору без мети настання наслідків, що завідомо суперечить інтересам держави та є підставою для визнання договору недійсним. Також судами взято до уваги протокол огляду приміщення в рамках кримінального провадження, проте не встановлювалось наявність/відсутність вироку в цьому провадженні.

Однак, як наполягає скаржник, для кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК України має враховуватися вина, яка виражається у намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. При цьому скаржник посилається на ряд постанов Верховного Суду України, зауважуючи на тому, що доказом вини може бути вирок суду, ухвалений у кримінальній справі, а також на постанову Верховного Суду від 17 серпня 2023 року у справі № 904/3100/21, де Суд висловився про те, що визначенню правочину як такого, що порушує публічний порядок, повинен передувати вирок суду про притягнення учасника (учасників/виконавців) такого правочину до кримінальної відповідальності, який би набрав законної сили.

Неурахування судами правової позиції Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду у постанові від 17 серпня 2023 року у справі № 904/3100/21 та не з`ясування наявності чи відсутності вироку суду в кримінальному провадженні № 22020000000000032, свідчить, на думку скаржника, про ухвалення незаконних рішень у цій справі.

Вважає, що Позивач у судах попередніх інстанцій не надав належного обґрунтування, у чому конкретно полягала завідомо суперечна інтересам держави і суспільства мета укладення оспорюваної господарської угоди, якою із сторін і в якій мірі виконано угоду, протиправні наслідки цієї угоди, а також вину сторін у формі умислу. Судами зазначені обставини також не встановлювались, натомість судами здійснено судовий контроль реальності вчиненої господарської операції. Скаржник наполягає, що на підтвердження здійснення фінансово-господарських операцій згідно з оспорюваним договором поставки, надано видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, які відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" й не викликають сумнівів у їх достовірності. Водночас доказів вжиття контролюючим органом належних заходів податкового контролю Позивачем не надано.

Також скаржник посилається на низку судових рішень Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду щодо практики вирішення спорів щодо реальності господарських операцій та їх наслідків у податковому обліку платника, а також рішень Касаційного господарського суду у складі Верховного Суду та Касаційного цивільного суду у складі Верховного Суду у справах про визнання недійсним оспорюваного правочину, стверджуючи про те, що визнання правочину недійсним з підстав порушення публічного порядку передбачає доведення умислу сторін (сторони), спрямованого на незаконний результат. Проте у цій справі, як наполягає скаржник, податковим органом не доведено як умислу на вчинення договору з метою ухилення від оподаткування, так і отримання незаконної податкової вигоди.

3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу Позивач висловлює свою згоду з судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій й зазначає про необґрунтованість доводів скаржника. По тексту відзиву Позивач цитує зміст встановлених судами попередніх інстанцій обставин спірних операцій та у прохальній частині просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області вказує, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними та обґрунтованими, а тому просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

3.3. Доводи Відповідача-2 (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" пояснює, що листом від 25 листопада 2022 року за № 54/11-22 ТОВ "Селфікс Трейд" звернулось з вимогою про виконання зобов`язань за оспорюваним договором поставки від 5 квітня 2021 року № 0504ТЗ та сплату боргу, а вже 4 грудня 2022 року за № 58/12-22 ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" отримано повідомлення про розірвання цього договору у зв`язку з несплатою повної вартості отриманого ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" товару.

Поміж цим, на підставі господарської операції між ТОВ "Селфікс Трейд" (продавець) та ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" (покупець) було складено податкові накладні та сформовано податковий кредит. Оскільки реєстрація податкових накладних ТОВ "Селфікс Трейд" була заблокована Позивачем, ТОВ "Юкрейн Глобал Експорте" не сплатило повну вартість придбаного товару.

Посилаючись на норми ПК України ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" налогошує на тому, що за відсутності податкової накладної платник позбавлений права на податковий кредит. Зупинення реєстрації податкової накладної за відповідною операцією зумовило невнесення повної оплати за товар з боку ТОВ "Юкрейн глобал Експортс" та мало несприятливі економічні наслідки для ТОВ "Селфікс Трейд", що свідчить, як зазначає Відповідач-2, про відсутність умислу на вчинення відповідного договору з метою ухилення від оподаткування, отримання незаконної податкової вигоди (наприклад, у вигляді податкового кредиту), або ж суперечність цього договору публічно-правовим актам держави. Вважає, що виключно доведення умислу у межах кримінального провадження та наявності вироку можливо підтвердити отримання незаконної податкової вигоди у вигляді податкового кредиту.

Тому просить задовольнити касаційну скаргу та скасувати оскаржувані судові рішення судів попередніх інстанцій, прийнявши нове рішення про відмову в позові.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

4.1.1. Щодо юрисдикції спору

Відповідно до підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Податкового кодексу України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Отже, у податкових правовідносинах контролюючий орган здійснює владні управлінські функції, а тому, як прямо зазначено в підпункті 14.1.241 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, є суб`єктом владних повноважень у значенні КАС України.

Статтею 20 Податкового кодексу України визначено права контролюючих органів, зокрема підпунктом 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 вказаного Кодексу визначено, що контролюючі органи мають право звертатися до суду, у тому числі подавати позови до підприємств, установ, організацій та фізичних осіб, щодо визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за нікчемними договорами.

При зверненні контролюючого органу з позовом про визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, особливо враховуючи положення статті 228 Цивільного кодексу України, вони не є стороною оспорюваного правочину, не перебувають у цивільних правовідносинах зі сторонами договору та не є носіями власного "приватного" інтересу чи представниками приватного інтересу його сторін.

Отож, заявляючи відповідний позов, контролюючий орган діє як суб`єкт владних повноважень, реалізуючи публічно-владні управлінські функції у публічно-правовій сфері податкових правовідносин, із забезпечення виконання конституційного обов`язку платника податків (стаття 67 Конституція України), тобто для забезпечення публічного порядку.

Предмет (об`єкт) такого спору має публічно-владний управлінський характер і пов`язаний із застосуванням, тлумаченням публічно-правових норм. Фактично контролюючий орган реалізує повноваження на втручання у приватноправові відносини шляхом звернення з позовом про визнання недійсним договору, що суперечить інтересам держави та суспільства, і застосування встановлених законом правових наслідків недійсності такого договору в межах публічно-правових відносин щодо адміністрування сплати податків, зборів, платежів у єдності матеріального та процесуального вимірів. Сфера виникнення спору має загальнозначущий та загальносуспільний характер, зумовлена реалізацією публічного інтересу, тому що податковий орган як суб`єкт з особливим правовим статусом втручається в приватноправові відносини, що виникли на підставі договору, не з власного (приватного) інтересу, а виконуючи повноваження публічного контролю у сфері оподаткування з метою забезпечення національної економічної безпеки шляхом реалізації функції мобілізації фінансових ресурсів. Таке втручання ґрунтується на компетенції контролюючого органу і має характер "владного розпорядження" для припинення дискримінації держави, що слугуватиме запобіжником проти завдання збитків державі.

При цьому відповідно до частин першої та другої статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

За змістом частини третьої статті 228 ЦК України у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу в обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише в однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.

При кваліфікації правочину за статтею 228 Цивільного кодексу України потрібно враховувати вину, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

При зверненні контролюючого органу з позовом про визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, особливо враховуючи положення статті 228 Цивільного кодексу України, він (контролюючий орган) не є стороною оспорюваного правочину, не перебуває у цивільних правовідносинах зі сторонами договору та не є носієм власного "приватного" інтересу чи представником приватного інтересу його сторін.

Зазначена вище правова позиція відповідає висновкам Великої Палати Верховного Суду, викладеним у постанові від 8 травня 2025 року у справі № 420/12471/22, до вирішення якої і зупинялось провадження у цій справі.

Також у наведеній постанові Великою Палатою вказано, що при вирішенні питання про розмежування компетенції судів щодо розгляду адміністративних і господарських справ недостатньо застосування виключно формального критерію - визначення суб`єктного складу спірних правовідносин. Визначальною ознакою для правильного вирішення спору є характер правовідносин, з яких виник спір. Публічно-правовий спір, на який поширюється юрисдикція адміністративних судів, є спором між учасниками публічно-правових відносин і стосується саме цих відносин, а суб`єкт владних повноважень у цих правовідносинах реалізує свої владо-управлінські функції.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною четвертою статті 5 КАС України визначено, що суб`єкти владних повноважень мають право звернутися до адміністративного суду виключно у випадках, визначених Конституцією та законами України.

За правилами статті 19 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах, зокрема, за зверненням суб`єкта владних повноважень у випадках, коли право звернення до суду для вирішення публічно-правового спору надано такому суб`єкту законом.

Адміністративна справа - це переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір (пункт 1 частини першої статті 4 КАС України). Публічно-правовий спір - це, зокрема, спір, у якому хоча б одна сторона здійснює публічно-владні управлінські функції, в тому числі на виконання делегованих повноважень, і спір виник у зв`язку із виконанням або невиконанням такою стороною зазначених функцій (пункт 2 частини першої статті 4 КАС України).

Суб`єкт владних повноважень - це орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг (пункт 7 частини першої статті 4 КАС України).

Тобто до справ адміністративної юрисдикції процесуальний закон відніс публічно-правові спори, ознакою яких є не лише особливий суб`єктний склад, але й їх виникнення з приводу виконання чи невиконання суб`єктом владних повноважень владних управлінських функцій (крім спорів, для яких закон установив інший порядок судового вирішення). Ці функції суб`єкт владних повноважень повинен виконувати саме в тих правовідносинах, у яких виник спір, тобто по відношенню до особи, яка звернулася до суду або до якої з позовом звертається сам суб`єкт владних повноважень у випадках, передбачених законом. Видане (винесене, ухвалене, постановлене) суб`єктом владних повноважень при виконанні управлінських функцій рішення, вчинені дії або бездіяльність безпосередньо стосуються правового статусу (прав, законних інтересів, свобод, обов`язків) цієї особи. Так само звернення суб`єкта владних повноважень з позовом до особи (осіб) у передбачених законом випадках здійснюється на виконання управлінських функцій і є визначеним законом способом реалізації повноважень у певних, визначених законом, правовідносинах.

У понятті "владні управлінські функції" ознака "владні" полягає в наявності в суб`єкта повноважень застосовувати надану йому владу, за допомогою якої впливати на розвиток правовідносин, а "управлінські функції" - це основні напрямки діяльності органу влади, його посадової чи службової особи або іншого уповноваженого суб`єкта, спрямовані на управління діяльністю підлеглого суб`єкта.

Тобто до юрисдикції адміністративного суду належить спір, який виник між двома чи більше суб`єктами стосовно їх прав та обов`язків у правовідносинах, у яких хоча б один суб`єкт законодавчо уповноважений владно керувати поведінкою іншого (інших) суб`єкта (суб`єктів), а останній (останні) відповідно зобов`язаний (зобов`язані) виконувати вимоги та приписи такого суб`єкта владних повноважень.

Зміст публічних правовідносин передбачає наявність відносин влади і підпорядкування, що відрізняє його від приватних правовідносин, у яких відносини ґрунтуються на юридичній рівності сторін, вільному волевиявленні та майновій самостійності. Приватноправові відносини вирізняються наявністю майнового чи немайнового особистого інтересу учасника. Спір має приватноправовий характер, якщо він обумовлений порушенням або загрозою порушення приватного права чи інтересу конкретного суб`єкта, що підлягає захисту в спосіб, передбачений законодавством для сфери приватноправових відносин.

Якщо одна сторона в межах спірних правовідносин не здійснює владних управлінських функцій щодо іншої сторони, яка є учасником спору, такий спір не має встановлених нормами КАС України ознак справи адміністративної юрисдикції.

Отже, до компетенції адміністративних судів належать спори фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо скарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом установлено інший порядок судового провадження.

Тобто норми КАС України регламентують порядок розгляду не просто публічно-правових спорів, а тих з них, які виникають у результаті здійснення суб`єктом владних повноважень управлінських функцій і розгляд яких безпосередньо не віднесено до підсудності інших судів. Якщо спір виник у сфері публічно-правових відносин, це виключає розгляд справи в порядку господарського судочинства.

Розгляд спорів у межах господарської юрисдикції за зверненням контролюючого органу з позовами про визнання недійсними правочинів та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за нікчемними договорами, призводить до того, що цей орган має довести порушення своїх прав та інтересів, проте оспорювані правочини в цьому випадку не зачіпають будь-яких прав та інтересів органів Державної податкової служби України, оскільки в цих правовідносинах такі органи реалізують виключно владні управлінські функції під час податкового контролю відповідно до Податкового кодексу України.

Системний аналіз положень пункту 5 частини першої статті 19 КАС України, пункту 8 частини першої статті 20 ГПК України і статті 7 Кодексу України з процедур банкрутства (яка згадує справи щодо визнання недійсними правочинів банкрута) дозволяє дійти висновку, що стаття 7 Кодексу України з процедур банкрутства не скасовує дію статті 20 ГПК України, що містить пряму норму про винятки щодо спорів, пов`язаних з недійсністю правочинів, які, на думку контролюючих органів, спрямовані на приховування об`єктів оподаткування.

Саме недотримання податкових правил дозволяє податківцям обґрунтовувати суперечність правочинів фіскальним інтересам держави, а позовні вимоги органів Державної податкової служби України мають обов`язково бути підкріплені нормами Податкового кодексу України. Отож відповідна категорія спорів виникає не із самих норм цивільного чи господарського права. Тобто відсутній юридичний факт, який би призводив до виникнення будь-яких цивільних прав та обов`язків між контролюючими органами та платниками податків. Втручання у відносини між учасниками правочину можливе лише тоді, коли існування відповідного правочину порушує публічний порядок у галузі оподаткування, якщо спірний правочин створює об`єктивні перешкоди в здійсненні функцій органів Державної податкової служби України - заважає правильно встановити розмір податкового обов`язку, унеможливлює чи ускладнює стягнення податкового боргу тощо. Власне, задля належного забезпечення своїх управлінських функцій контролюючий орган через суд прагне усунути перешкоду у вигляді відповідного правочину і в такий спосіб забезпечити належну поведінку невладного суб`єкта - платника податків.

Враховуючи вищенаведене справи за позовами контролюючого органу про визнання правочинів, недійсними та застосування визначених законом наслідків їх недійсності підлягають розгляду саме адміністративними судами за правилами Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки такі спори пов`язані з реалізацією органами Державної податкової служби України компетенції щодо здійснення податкового контролю, а отже, є публічно-правовими.

Такий правовий підхід відповідає практиці Верховного Суду, що наведений постановах від 16 липня 2025 року у справі № 580/5634/22, 10 липня 2025 року у справі № 240/33421/23, від 26 серпня 2025 року у справі № 320/7853/24, від 21 серпня 2025 року у справі № 640/6590/22, від 16 липня 2025 року у справі № 380/19695/21, від 10 липня 2025 року у справі № 420/12473/22, від 21 серпня 2025 року у справі № 640/6590/22, від 26 серпня 2025 року у справі № 320/7853/24, від 18 вересня 2025 року у справі № 400/905/23, від 30 вересня 2025 року у справі № 320/32262/24.

4.1.2.Щодо суті спірних правовідносин

Згідно з частиною першою статті 202 ЦК України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Відповідно до статті 203 ЦК України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства. Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності. Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі. Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Водночас стаття 215 ЦК України визначає підстави для визнання правочину недійсним. Серед іншого, вказаною нормою передбачено, що підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним. Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Згідно зі статтею 216 ЦК України недійсний правочин не створює юридичних наслідків, крім тих, що пов`язані з його недійсністю. У разі недійсності правочину кожна із сторін зобов`язана повернути другій стороні у натурі все, що вона одержала на виконання цього правочину, а в разі неможливості такого повернення, зокрема тоді, коли одержане полягає у користуванні майном, виконаній роботі, наданій послузі, - відшкодувати вартість того, що одержано, за цінами, які існують на момент відшкодування.

При цьому відповідно до частин першої та другої статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У постанові від 29 листопада 2022 року у справі № 911/1245/21 Верховний Суд вказав, що однією з основоположних засад цивільного законодавства є добросовісність (пункт 6 частини першої статті 3 ЦК України) і дії учасників цивільних правовідносин мають бути добросовісними, відповідати певному стандарту поведінки, що характеризується чесністю, відкритістю і повагою інтересів іншої сторони договору або відповідного правовідношення. Тобто цивільний оборот ґрунтується на презумпції добросовісності та чесності учасників цивільних відносин, які вправі розраховувати саме на таку поведінку інших учасників, яка відповідатиме зазначеним критеріям і уявленням про честь та совість. Частиною третьою статті 13 ЦК України визначено, що не допускаються дії особи, що вчиняються з наміром завдати шкоди іншій особі, а також зловживання правом в інших формах.

Виходячи з наведених вище норм, при розгляді позову про визнання недійсним оспорюваного правочину суд повинен вирішувати питання про спростування презумпції правомірності правочину та встановити не лише наявність підстав, з якими закон пов`язує визнання правочину недійсним, але й чи було порушене цивільне право або інтерес особи, за захистом якого позивач звернувся до суду, яке саме право (інтерес) порушене та в чому полягає порушення. При цьому відсутність порушеного права чи невідповідність обраного позивачем способу його захисту способам, визначеним законодавством, встановлюється при розгляді справи по суті та є підставою для прийняття судового рішення про відмову в позові. Таке розуміння визнання оспорюваного правочину недійсним, як способу захисту, є усталеним у судовій практиці (постанови Верховного Суду від 25 червня 2019 року у справі № 922/1500/18, від 04 грудня 2019 року у справі № 910/15262/18, від 03 березня 2020 року у справі № 910/6091/19).

Встановлюючи правовий наслідок правочину, який вчинено без додержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави й суспільства, його моральним засадам, частина третя статті 208 ЦК України, так само як і інші правові норми, не визначають ознаки такого правочину. До кола таких правочинів належать, зокрема правочини, які вчинені з метою ухилення від оподаткування, отримання незаконної податкової вигоди. Обов`язок довести перед судом, що правочин вчинено з такою метою, в силу норми частини першої статті 77 КАС України лежить на позивачеві.

До аналогічних висновків дійшов Верховний Суд і у постановах від 14 лютого 2020 року у справі № 640/18643/18, від 18 листопада 2020 року у справі № 810/2287/17.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 8 травня 2025 року у справі № 420/12471/22 вказала, що при кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК України потрібно враховувати вину, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Отже, законодавець відокремив порушення публічного порядку від інших підстав нікчемності правочинів та передбачив наявність умислу сторін (сторони) на незаконний результат, а також суперечність його публічно-правовим актам держави.

Це саме зазначено і в постанові Верховного Суду від 8 серпня 2019 року у справі №2а-12868/12/2670, на неврахування висновків якої є покликання у касаційній скарзі.

Здійснивши аналіз наведених вище приписів законодавства Верховний Суд у постанові від 26 березня 2019 року у справі №807/3996/13-а виснував, що саме суд, який розглядає справу щодо стягнення отриманого за зобов`язанням, що вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, має встановити факт наявності умислу сторін на вчинення саме такого зобов`язання (правочину).

За підходом Верховного Суду, наведеним у постанові від 10 серпня 2023 року у справі № 380/19695/21, така мета може проявлятися не лише у вчиненні злочину чи ухиленні від сплати податків, а й у прагненні отримати безпідставні переваги від держави - наприклад, незаконне формування чи відшкодування ПДВ або заволодіння майном.

Верховний Суд у постанові від 14 лютого 2020 року у справі №640/18643/18, на яку покликається скаржник, вказав, що встановлюючи правовий наслідок правочину, який вчинено без додержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, частина третя статті 208 ЦК, так само, як і інші правові норми, не визначають ознаки такого правочину. До кола таких правочинів належать, зокрема правочини, які вчинені з метою ухилення від оподаткування, отримання незаконної податкової вигоди (наприклад, у вигляді податкового кредиту). Обов`язок довести перед судом, що правочин вчинено з такою метою, в силу норми частини першої статті 77 КАС лежить на позивачу.

За змістом частини третьої статті 228 ЦК України у разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу в обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише в однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.

Суди першої та апеляційної інстанцій, визнаючи правочин недійсним, фактично так і не встановили умислу сторін на досягнення мети, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, саме в момент укладення відповідного договору.

Як вбачається з мотивувальної частини рішень, суди фактично обмежилися констатацією безтоварності господарської операції внаслідок невиконання умов договору, пославшись на відсутність реального використання складського приміщення та фізичного розміщення в ньому товару, логістичну неможливість здійснення відповідної обробки вантажу через відсутність навантажувальної техніки та персоналу, неможливість зберігання значних обсягів металопродукції, виявленння документальних невідповідностей (зокрема, відсутність погоджених «Замовлень» на поставку та перевезенням та недоліки оформлення товарно-транспортних накладних), а також наявність непогашеної заборгованості.

Проте варто зазначити й те, що за усталеними підходами Верховного Суду, зокрема у справах №201/8412/18 (на яку покликається Відповідач-1), № 177/1942/16-ц, № 925/641/22 наявність підстав для визнання договору недійсним має встановлюватися судом на момент його укладення. Тобто, недійсність договору має існувати в момент його укладення, а не в результаті невиконання чи неналежного виконання зобов`язань, що виникли на підставі укладеного договору. Невиконання чи неналежне виконання зобов`язань, що виникли на підставі оспорюваного договору, не є підставою для його визнання недійсним.

Таким чином, висновки судів про недійсність правочину є передчасними, оскільки вони зроблені без належного встановлення умислу сторін на досягнення незаконного результату, саме в момент укладення договору, що суперечить приписам статей 203, 215, 228 Цивільного кодексу України та усталеній практиці Верховного Суду.

Отже, у межах цієї справи суди попередніх інстанцій не урахували відповідних висновків Верховного Суду й не виконали свій обов`язок щодо повного, об`єктивного й всебічного з`ясування фактичних обставин та правової природи спірного правочину, а тому зроблені ними висновки не можуть бути визнані належними та достатніми для задоволення позовних вимог.

Варто зазначити й те, що суд першої інстанції у своєму рішенні послався на факт порушення кримінального провадження №22020000000000032. Проте у ході розгляду справи суд не з`ясував, на якій стадії перебуває вказане кримінальне провадження, чи завершено його, чи передано обвинувальний акт до суду, а також чи набули законної сили будь-які процесуальні рішення, що могли б, зокрема, свідчити про наявність вини або умислу посадових осіб сторін договору.

Поряд з цим, зміст висновків як суду апеляційної інстанції, так і суду першої інстанції не дозволяє пересвідчитись у тому, що судами належними та достатніми доказами перевірено, чи слугувало укладення договору саме меті, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Принцип належного здійснення правосуддя зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

В свою чергу, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Тому, колегія суддів визнає обґрунтованими доводи касаційної скарги про наявність підстав для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд з підстав, передбачених частиною другою статті 353 КАС України.

Враховуючи наведе Суд доходить висновку, що суди першої та апеляційної інстанції допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, та з урахуванням позиції усіх сторін не перевірили чи слугувало укладення договору саме меті, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб.

За правилами частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Наведене свідчить про те, що суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми процесуального права, не виконали належним чином приписів статей 2, 9, 77, 90, 242 Кодексу адміністративного судочинства України та не врахували висновків Верховного Суду щодо необхідності встановлення умислу сторін при кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК України .

Таке порушення норм процесуального права призвело до неповного з`ясування обставин справи, недослідження доказів у справі зокрема щодо наявності чи відсутності вини (умислу) сторін на досягнення протиправного результату та правового значення матеріалів кримінального провадження №22020000000000032, яке залишилося недослідженим .

Під час повторного розгляду суду необхідно врахувати наведені правові висновки, ретельно перевірити доводи сторін, повно й об`єктивно дослідити всі докази, надати належну оцінку питанню наявності або відсутності умислу сторін, а також прийняти законне й обґрунтоване рішення, яке відповідатиме вимогам статей 2, 9, 242 КАС України.

Керуючись статтями 344, 353, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Селфікс Трейд" задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх

Повний текст постанови складено 20 жовтня 2025 року.