Постанова

від 31.10.2012 по справі 2а-16216/10/2670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

cpg1251

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"31" жовтня 2012 р. м. Київ К/9991/11337/11

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

за участю секретаря Сватко А.О.,

розглянув у судовому засіданні касаційні скарги державного територіально-галузевого об'єднання "Південно-Західна залізниця" (далі -Об'єднання) та державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва (далі -ДПІ)

на постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 03.11.2010

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2011

у справі № 2а-16216/09/2670

за позовом Об'єднання

до ДПІ

про скасування актів індивідуальної дії .

Судове засідання проведено за участю представників:

позивача -Куля В.С., Філозопа О.В.,

відповідача -Алексєєнко В.М.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2009 року Об'єднання звернулося до окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

від 27.05.2009 № 0003202308/0, від 03.08.2009 № 0003202308/1, від 12.10.2009 № 0003202308/2, від 23.12.2009 № 0003202308/3, за якими позивачеві донараховано податкове зобов'язання за платежем «частина прибутку» у сумі 46 333 376 грн. (у тому числі 23 166 688 грн. за основним платежем та 23 166 688 грн. за штрафними санкціями);

від 27.05.2009 № 0003192308/0, за яким Об'єднанню донараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 4 844 794 грн. (у тому числі 2 422 397 грн. за основним платежем та 2 422 397 грн. за штрафними санкціями);

від 03.08.2009 № 0003192308/1, за яким Об'єднанню донараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 4 772 553 грн. (у тому числі 2 422 397 грн. за основним платежем та 2 350 156 грн. за штрафними санкціями);

від 12.10.2009 № 0003192308/2 та від 23.12.2009 № 0003192308/3, згідно з якими Об'єднанню донараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 4 774 239 грн. (у тому числі 2 403 521 грн. за основним платежем та 2 340 718 грн. за штрафними санкціями);

а також рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій: від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3, за якими позивача притягнуто до відповідальності у вигляді 16 785 772 грн. штрафу та від 27.05.2009 № 0000962202/0, від 20.07.2009 № 0000962202/1, від 09.10.2009 № 0000962202/2 та від 18.12.2009 № 0000962202/3 про визначення Об'єднанню 340 грн. штрафу.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 03.11.2010, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2011, позов задоволено частково; скасовано податкові повідомлення-рішення від 27.05.2009 № 0003202308/0, від 03.08.2009 № 0003202308/1, від 12.10.2009 № 0003202308/2 та від 23.12.2009 № 0003202308/3 у повному обсязі, податкові повідомлення-рішення від 27.05.2009 № 0003192308/0, від 03.08.2009 № 0003192308/1, від 12.10.2009 № 0003192308/2 та від 23.12.2009 № 0003192308/3 в частині визначення позивачеві податкового зобов'язання з податку на прибуток у сумі 2 359 040,60 грн. за основним платежем та 2 318 477,80 грн. за штрафними санкціями, а також рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3 в частині нарахування позивачеві пені за порушення термінів розрахунків при здійсненні імпортних операцій в сумі 13 741 337,13 грн. В решті позову відмовлено за необґрунтованістю.

На вказані рішення попередніх інстанцій сторонами подано касаційні скарги. Так, позивач просить скасувати ухвалені у справі рішення попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позову щодо скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3 у повному обсязі та повністю задовольнити позовні вимоги у цій частині. Відповідач, у свою чергу, просить повністю відмовити у задоволенні позову Об'єднання.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового скасування оскаржуваних судових рішень з урахуванням такого.

Як вбачається з установлених судами за наявними у справі доказами обставин справи, оспорювані акти індивідуальної дії було прийнято ДПІ за результатами проведення планової виїзної перевірки Об'єднання з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2006 по 31.12.2008, оформленої актом від 14.05.2009 № 747/23-08/04713033.

Підставою для нарахування позивачеві пені у сумі 16 785 772 грн. за рішенням про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000952202/0 став висновок податкового органу про порушення позивачем законодавчо встановленого строку здійснення розрахунків за імпортними операціями.

Так, за зовнішньоекономічним контрактом від 28.10.2004 № 25/1004/ПЗ/ДН-6-042776/НЮ компанія Craft Enterprises (Int) Limited (Великобританія) зобов'язалася поставити позивачеві товар (металеві будови) загальною вартістю 44 916 500 дол. США.

07.07.2006 Об'єднання отримало ліцензію НБУ № 596, за якою позивачеві було продовжено строк розрахунків за цим контрактом на суму 21 356 621,60 дол. США з 01.04.2006 по 01.04.2007, а за ліцензією НБУ від 27.06.2007 № 293 позивачеві було пролонговано строк поставки за цим контрактом на суму 10 484 394,34 дол. США з 19.06.2007 по 31.12.2007.

На підставі наведеного податковим органом було зроблено висновок про відсутність у позивача відповідної ліцензії на продовження строку розрахунків за імпортною операцією у період з 02.04.2007 по 18.06.2007, у зв'язку з чим позивачеві було визначено за цей період пеню в порядку частини першої статті 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».

З аналогічних підстав Об'єднанню було нараховано пеню і за порушення строків розрахунків за контрактом від 28.10.2004 № ПЗ/ДН-6-042775/НЮ, укладеним позивачем з компанією Beon International Trading Limited (США), за яким позивачем було імпортовано товар (металоконструкції) загальною вартістю 143 721 200 дол. США. Ліцензією НБУ від 28.11.2005 № 58 позивачеві було дозволено поставку продукції за цим контрактом на суму 102 080 702,85 дол. США у період з 24.10.2005 по 31.12.2006, а ліцензією НБУ від 31.01.2007 № 58 -строк розрахунків за імпортною операцією на суму 41 745 944,80 дол. США було перенесено на період з 31.12.2006 по 31.12.2007.

У зв'язку із змінами у законодавстві в подальшому зазначений строк продовжувався за висновками Міністерства економіки України, а саме -за висновком від 30.01.2008 № 2 -на період з 08.01.2008 по 30.05.2008, за висновком від 27.06.2008 № 219 -на період з 09.06.2008 по 31.12.2008, за висновком від 05.03.2009 № 75 -на період з 31.12.2008 по 31.12.2009.

А відтак, як зафіксовано в акті податкової перевірки, у позивача був відсутній дозвіл на продовження строків поставки за названим контрактом у періоди з 01.01.2008 по 07.01.2008 та з 31.05.2008 по 08.06.2008.

У справі, що переглядається, попередні інстанції кваліфікували наведені обставини як порушення позивачем вимог статті 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», згідно з якою імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 90 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують індивідуальної ліцензії Національного банку України.

При цьому, скасовуючи рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000952202/0 в частині (з урахуванням його оскарження позивачем в адміністративному порядку), суди послалися на порушення податковим органом строку накладення адміністративно-господарських санкцій, встановленого статтею 250 Господарського кодексу України.

Однак така правова оцінка обставин справи не відповідає нормам матеріального права.

Статтею 6 названого Закону (у редакції, що діяла на час укладення спірних зовнішньоекономічних контрактів) передбачалося, що у разі перевищення термінів, зазначених у статтях 1 і 2 цього Закону, в разі виконання резидентами договорів виробничої кооперації, консигнації, комплексного будівництва, оперативного і фінансового лізингу, поставки складних технічних виробів і товарів спеціального призначення Національний банк України може надавати індивідуальні ліцензії.

Порядок отримання індивідуальних ліцензій визначався Інструкцією про порядок здійснення і отримання ліцензій за експортними, імпортними та лізинговими операціями, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 24.03.1999 № 136.

Згідно з пунктом 5.2 розділу 5 Інструкції для отримання ліцензії за імпортною операцією резидент має подати до НБУ заяву за довільною формою з обґрунтуванням потреби в перевищенні законодавчо встановлених строків розрахунків, яка, поряд з іншою інформацією, обов'язково має містити суму заборгованості та строк перевищення законодавчо встановленого строку розрахунків.

При цьому законодавством не визначався строк видачі ліцензії, а відтак індивідуальна ліцензія могла бути видана за зверненням резидента як в межах строку передбаченого статтею 2 Закону, так і після його закінчення. У той же час санкції, передбачені статтею 4 Закону, підлягають застосуванню при перевищенні строку розрахунку лише у разі відсутності ліцензії НБУ, а не у випадку несвоєчасного її отримання.

У постанові Верховного Суду України від 01.07.2008 у справі за позовом закритого акціонерного товариства "Оболонь" до спеціалізованої державної податкової інспекції у місті Києві по роботі з великими платниками податків про визнання недійсним рішення висловлена правова позиція відносно того, що ліцензія НБУ - це індивідуальний правовий акт, виданий на перевищення встановлених законодавством строків розрахунків, який, у тому числі, усуває відповідальність за правопорушення, скоєне у минулому, а тому -має зворотню силу в часі. Тобто, ліцензія НБУ, яка видана вже після перевищення строків законодавчо встановленого строку розрахунків ретроспективно звільняє від відповідальності у вигляді сплати пені.

А відтак періоди «відсутності ліцензії»між датою закінчення ліцензійно пролонгованого терміну поставки та датою продовження цього терміну на підставі іншої індивідуальної ліцензії не можна розцінювати як періоди прострочення розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом.

Наведене стосується і висновків Міністерства економіки України, який з 01.01.2008 є уповноваженим органом, за висновком якого продовжуються строки виконання імпортних операцій.

Таким чином, за даних обставин правові підстави для притягнення позивача до відповідальності у вигляді пені за порушення термінів виконання імпортних поставок за зовнішньоекономічними операціями відсутні, у зв'язку з чим рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3, а також від 27.05.2009 № 0000962202/0, від 20.07.2009 № 0000962202/1, від 09.10.2009 № 0000962202/2 та від 18.12.2009 № 0000962202/3 підлягають скасуванню у повному обсязі.

Правова позиція податкового органу, покладена в основу донарахування Об'єднанню податкового зобов'язання за платежем «частина прибутку»у сумі 46 333 376 грн. (у тому числі 23 166 688 грн. за основним платежем та 23 166 688 грн. за штрафними санкціями), полягає у незаконному врахуванні позивачем витрат на утримання апарату Укрзалізниці у сумі 120 076 100 грн. при обчисленні чистого прибутку у перевіреному періоді. Фактично зазначені кошти перераховувалися Об'єднанням у межах 1 відсотка від планових витрат на рік на утримання Укрзалізниці за рішеннями Ради Укрзалізниці, викладеними у наказах від 27.04.2005 № 103-ц та від 29.12.2006 № 560-ц.

Законами України про Державний бюджет України на 2006, 2007 та 2008 роки було встановлено обов'язок державних, в тому числі казенних підприємств та їх об'єднань, сплачувати до Державного бюджету України частину прибутку (доходу).

Порядок і норматив відрахування частини такого прибутку (доходу), затверджувалися Кабінетом Міністрів України.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 17.05.2006 № 678 було затверджено Порядок і нормативи відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2005 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2006 році, за змістом якого розмір частини прибутку (доходу), що відраховується до загального фонду державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, та коефіцієнта, розрахованого як співвідношення сум частини прибутку (доходу), що відраховується до загального фонду державного бюджету, та чистого прибутку (доходу), що передбачені у фінансовому плані на цей період.

Аналогічне правило було передбачено у і пункті 3 Порядку відрахування господарськими організаціями до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.01.2007 № 68, згідно з яким частина чистого прибутку (доходу), що відраховується до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, та розмірів відрахувань частини прибутку (доходу), зазначених у пункті 2 цього Порядку, а також у пункті 1 Порядку відрахування у 2008 році державними унітарними підприємствами та їх об'єднаннями до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2008 № 158.

Згідно з пунктом 37 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 № 87, чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку та податків з надзвичайного прибутку.

При цьому під прибутком від звичайної діяльності в цьому Положенні розуміється різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування та сумою податків з прибутку (пункт 34), тоді як прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків) (пункт 32).

Наведене у пункті 4 названого Положення визначення витрат як зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) за звітний період, дає підстави для висновку про те, що для цілей бухгалтерського обліку (на відміну від поняття «валових витрат»у податковому обліку) будь-які витрати, понесені підприємством під час здійснення діяльності, є витратами і відображаються на відповідних рахунках згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій.

З огляду на приписи пункту 22 цього Положення відповідають викладеним вище критеріям та наводяться у Звіті про фінансові результати з метою визначення чистого прибутку і "Адміністративні витрати" (які включають загальногосподарські витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням підприємства).

У пункті 1 Положення про Державну адміністрацію залізничного транспорту України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29.02.1996 № 262, визначено, що державна адміністрація залізничного транспорту (Укрзалізниця) є органом управління залізничним транспортом загального користування, підвідомчим Мінтрансзв'язку.

До сфери управління Укрзалізниці входять Донецька, Львівська, Одеська, Південна, Південно-Західна та Придніпровська залізниці, а також інші об'єднання, підприємства, установи і організації залізничного транспорту (далі - підприємства) за переліком, визначеним Мінтрансзв'язку.

Пунктом 8 цього Положення передбачено, що Генеральний директор Укрзалізниці визначає структуру та повноваження апарату Укрзалізниці, затверджує кошторис витрат на його утримання.

В силу вимог пункту 6 названого Положення Укрзалізниця в межах своєї компетенції видає накази, обов'язкові для виконання залізницями та підприємствами, які входять до сфери управління Укрзалізниці, організує та контролює їх виконання.

Аналіз наведених законодавчих приписів свідчить про те, що в даному конкретному випадку витрати Об'єднання на утримання апарату Укрзалізниці мають обов'язковий характер, позаяк здійснюються на підставі обов'язкового для позивача рішення Укрзалізниці в межах її компетенції. А відтак з урахуванням того, що позивач є підприємством, підпорядкованим Укрзалізниці, та з огляду на поняття витрат у бухгалтерському обліку підприємства, слід погодитися з висновком попередніх інстанцій щодо правомірного врахування позивачем спірних витрат під час розрахунку частини чистого прибутку, яка підлягає сплаті до бюджету.

Суди обґрунтовано відхилили як неспроможні і доводи ДПІ щодо обов'язку позивача збільшити валовий дохід на суму одержаних пайових внесків, покладені відповідачем в основу донарахування податкового зобов'язання з податку на прибуток.

Так, за договором про пайову участь в будівництві, укладеним 31.12.2004 Об'єднанням та товариством з обмеженою відповідальністю «Агентство «Експрес», останнє перерахувало позивачеві пайовий внесок у загальній сумі 4 715 328,47 грн. (з урахуванням додаткової угоди № 1 до договору) з метою участі у будівельних роботах по реконструкції об'єкта нерухомості -транспортного вузла «Караваєві дачі». На думку податкового органу, позивач повинен був включити зазначені кошти до валового доходу за правилом «першої події», тобто за фактом їх отримання на розрахунковий рахунок Об'єднання.

Однак, як вірно зазначено судами, зазначений договір про пайову участь в будівництві не передбачає передачу права власності на майно, а фактично породжує боргові зобов'язання Об'єдання перед названим контрагентом, що погашаються з передачею пайовику після завершення будівництва документів для оформлення права власності на відповідні частини нерухомого об'єкта.

Таким чином, особливість правовідносин за договором пайової участі полягає, зокрема, у «транзитній»природі цих відносин для позивача, який не набуває права власності ані на кошти, отримані ним від пайовика з метою будівництва, ані на майно, побудоване за рахунок залучених коштів пайовика (первинне право власності виникає та оформлюється безпосередньо на пайовика). А відтак спірні кошти оподатковуються за правилами, встановленими підпунктом 7.9.1 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», за змістом якого не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку згідно з цивільно-правовими договорами, що не передбачають передачі права власності на таке майно.

Фактично позивачеві належить лише додатна різниця між отриманими від пайовика коштами та понесеними у зв'язку з будівництвом витратами, причому тільки в тому періоді, в якому погашаються зобов'язання перед пайовиком.

Отже, у позивача був відсутній обов'язок відобразити у складі валового доходу суму отриманих від пайовика коштів на будівництво транспортного вузла.

Не відповідає нормам матеріального права і надана податковим органом оцінка витрат позивача на оплату проектно-вишукувальних робіт по виготовленню технічної документації із землеустрою щодо складання державних актів на права постійного користування землею як витрат на придбання нематеріального активу, що не підлягають включенню до валових витрат відповідно до підпункту 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Адже зазначені витрати є, по суті, витратами на оплату робіт (послуг), здійснення яких є необхідним для оформлення правовстановлюючих документів на земельну ділянку, що не відповідає наведеному у пункті 1.2 статті 1 цього Закону визначенню нематеріального активу як об'єктів інтелектуальної, в тому числі промислової власності, а також інших аналогічних прав, визнаних у порядку, встановленому відповідним законодавством, об'єктом права власності платника податку. За фактом понесення цих витрат позивач не набуває права на нематеріальний актив, а оформлює право на користування землею.

За наслідками дослідження наявних у справі доказів судами було спростовано посилання ДПІ на заниження позивачем валового доходу внаслідок невключення до його складу процентів у сумі 88 798,78 грн., нарахованих банком на залишок коштів на розрахунковому рахунку Об'єднання, оскільки судами було встановлено врахування позивачем цієї суми під час обчислення оподатковуваного доходу.

Інші висновки судів, покладені в основу прийняття судових актів по справі, учасниками провадження не оскаржуються, тоді як порушення норм матеріального чи процесуального права, які є підставою для скасування оскаржуваних рішень та на які не було посилань у поданих касаційних скаргах, судом касаційної інстанції не встановлені.

З урахуванням викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 224, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва залишити без задоволення.

2. Касаційну скаргу державного територіально-галузевого об'єднання "Південно-Західна залізниця" задовольнити.

3. Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 03.11.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2011 у справі № 2а-16216/09/2670 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій: від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3 в частині визначення державному територіально-галузевому об'єднанню "Південно-Західна залізниця" 3 044 434,87 грн. штрафу, а також в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо скасування рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000962202/0, від 20.07.2009 № 0000962202/1, від 09.10.2009 № 0000962202/2 та від 18.12.2009 № 0000962202/3 про визначення державному територіально-галузевому об'єднанню "Південно-Західна залізниця" 340 грн. штрафу.

У цій частині позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій: від 27.05.2009 № 0000952202/0, від 20.07.2009 № 0000952202/1, від 09.10.2009 № 0000952202/2 та від 18.12.2009 № 0000952202/3 в частині визначення державному територіально-галузевому об'єднанню "Південно-Західна залізниця" 3 044 434,87 грн. штрафу, а також рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.05.2009 № 0000962202/0, від 20.07.2009 № 0000962202/1, від 09.10.2009 № 0000962202/2 та від 18.12.2009 № 0000962202/3.

4. В решті постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 03.11.2010 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.02.2011 у справі № 2а-16216/09/2670 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько