Ухвала

від 28.03.2013 по справі 2а-1670/2955/12

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2013 р.Справа № 2а-1670/2955/12 Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Рєзнікової С.С.

Суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М.

за участю секретаря судового засідання Спіріної О.С.

представника позивача Терлецького К.Є.

представника відповідача Тимошенко В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій Псьол" на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 16.01.2013р. по справі № 2а-1670/2955/12

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій Псьол"

до Державної податкової адміністрації у Полтавській області Великобагачанського відділення Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції за участю Прокуратури Полтавської області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИЛА:

01 квітня 2011 року Відкрите акціонерне товариство "Санаторій Псьол" звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Великобагачанського відділення Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції, в якому після уточнення позовних вимог просив:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000102330/0;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000112330/0 від 30 серпня 2010 року;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000102330/1, № 0000112330/1 від 22 жовтня 2010 року;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000102330/2, № 0000112330/2 від 30 грудня 2010 року;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № 0000112330/3, №0000522330/3 від 09 березня 2011 року.

В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначав, що податковим органом неправомірно встановлено помилки при проведенні коригування показників валових витрат та валових доходів за 2009 рік у 1 кварталі 2010 році замість подання уточнюючої декларації з податку на прибуток за 2009 рік. Також вказував на неправильність висновків податкового органу про завищення валових витрат на загальну суму 1560316,00 грн. та завищення податкового кредиту у розмірі 312063,00 грн. за 2009 рік, оскільки придбання інформаційних, консультативних та юридичних послуг від ПП "Фарт Лайф", ВАТ "Ресурс", ПП "Пантера", ТОВ "Авто-нота" підтверджуються належними первинними документами.

Листом № 05/1 507 вих.11 від 27 квітня 2011 року, який надійшов на адресу суду 04 травня 2011 року, прокуратура Полтавської області повідомила про вступ прокурора у справу № 2а-1670/2721/11.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 12 травня 2011 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 23 листопада 2011 року, у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій Псьол" до Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції (Великобагачанське відділення) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 12 квітня 2012 року рішення попередніх судових інстанцій було скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

27 квітня 2012 року дана справа була направлена Вищим адміністративним судом України до Полтавського окружного адміністративного суду для розгляду та надійшла до суду 10 травня 2012 року, що підтверджується даними реєстрації на вхідному штампі.

11 травня 2012 року Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду справу прийнято до провадження судді Молодецького Р.І.

Протокольною ухвалою, проголошеною у судовому засіданні 20 червня 2012 року, здійснено заміну відповідача - Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області на Миргородську об'єднану державну податкову інспекцію Полтавської області Державної податкової служби.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 16.01.13 року у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій Псьол" до Миргородської об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби, прокуратури Полтавської області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Позивач, не погодившись з постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати вказану постанову та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Представник відповідача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши письмові докази, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Відкрите акціонерне товариство "Санаторій "Псьол" зареєстровано Велико-Багачанською районною державною адміністрацією Полтавської області 19 березня 1992 року /том 2, а. с. 29/. У зв'язку з перетворенням Відкритого аціонерного товариства "Санаторій "Псьол" на Товариство з обмеженою відповідальністю "Санаторій "Псьол" у 2011 році проведено його перереєстрацію, про що 28 березня 2011 року видано довідку серії АА № 428761 /том 2, а. с. 29/. Перебуває на податковому обліку в органах державною податкової служби з 20.12.2000 року (обліковий номер 48).

У термін з 29.06.2010 по 09.08.2010 відповідачем проведена виїзна планова перевірка ТОВ "Санаторій Псьол" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 по 31.03.2010.

Перевірку проведено з відома голови правління та головного бухгалтера ТОВ "Санаторій Псьол".

Правомірність підстав та порядку проведення перевірки позивачем не оскаржується.

За результатами перевірки складений акт № 00048/2330/21045573 від 16.08.2010, в якому відображені, зокрема, порушення пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.3.5 пункту 11.3 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо заниження валового доходу 1 кварталу 2010 року на суму 174370,00 грн. та завищення валових доходів за 2009 рік на 174370,00 грн.; завищення валових витрат за 2009 рік на суму 1967452,00 грн. та заниження валових витрат за 1 квартал 2010 року у розмірі 407136,00 грн., в результаті чого донараховано податок на прибуток за 2009 рік на суму 448271,00 грн. та зменшено податок на прибуток за 1 квартал 2010 року на суму 11931,00 грн.; підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" , в результаті чого завищено податковий кредит за 2009 рік у розмірі 312063,00 грн.

На підставі акту перевірки винесені:

- податкове повідомлення - рішення № 0000102330/0 від 30.08.2010, яким визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 557375,60 грн., в тому числі, за основним платежем - 390079,00 грн., за штрафними санкціями - 167296,6 грн.;

- податкове повідомлення - рішення № 0000112330/0 від 30.08.2010 про донарахування податкового зобов'язання за платежем з податку на додану вартість в розмірі 467094,50 грн., в тому числі, за основним платежем - 312063,00 грн., за штрафними санкціями - 156031,50 грн.

Рішеннями Миргородської ОДПІ про результати розгляду первинних скарг від 07 жовтня 2010 року № 4282/10/25-011 та № 4281/10/25-011, Державної податкової адміністрації у Полтавській області від 15 грудня 2010 року № 3304/10/25-016 та № 3303/10/25-016 скарги позивача залишені без задоволення, а відповідачем прийняті податкові - повідомлення-рішення № 0000102330/1 від 22.10.2010, № 0000102330/2 від 30.12.2010, №0000522330/3 від 09.03.2011 про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 390079,00 грн., штрафних санкцій в розмірі 167296,6 грн.; № 0000112330/1 від 22.10.2010, № 0000112330/2 від 30.12.2010, № 0000112330/3 від 09.03.2011 про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 312063,00 грн., штрафних санкцій - 156031,50 грн.

Таким чином, за результатами адміністративного оскарження податкове повідомлення - рішення № 0000102330/2 від 30.12.2010, відповідно до вимог підпункту 5.1.2 пункту 5.1 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень - рішень платникам податків, затвердженого наказом ДПА України № 985 від 22 грудня 2010 року, вважається відкликаним, а податкові повідомлення - рішення № 0000102330/1 від 22.10.2010, №0000522330/3 від 09.03.2011, № 0000112330/1 від 22.10.2010, № 0000112330/2 від 30.12.2010, № 0000112330/3 від 09.03.2011 залишені в силі.

Рішенням Державної податкової адміністрації України № 5129/7/25-0115 від 23 лютого 2011 року про результати розгляду повторних скарг було скасовано податкове повідомлення - рішення Миргородської ОДПІ від 30 серпня 2010 року № 00000102330/0 в частині визначення 58 192 грн. податку на прибуток та в цій частині рішення Миргородської ОДПІ від 07 жовтня 2010 року № 4282/10/25-011 і ДПА у Полтавській області від 15 грудня 2010 року № 3304/10/25-016, прийняті за розглядом скарг, залишило без змін.

Таким чином, податкове повідомлення - рішення від 30 серпня 2010 року № 00000102330/0, відповідно до вимог підпункту 5.1.2 пункту 5.1 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень - рішень платникам податків, затвердженого наказом ДПА України № 985 від 22 грудня 2010 року, вважається відкликаним.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що висновки податкового органу, що викладенні в акті перевірки, відповідають дійсності, а податкові повідомлення-рішення Миргородської ОДПІ Полтавської області ДПС № 0000102330/0 від 30.08.2010, № 0000112330/0 від 30.08.2010, № 0000102330/1 від 22.10.2010, № 0000102330/2 від 30.12.2010, №0000522330/3 від 09.03.2011, № 0000112330/1 від 22.10.2010, № 0000112330/2 від 30.12.2010, № 0000112330/3 від 09.03.2011 відповідають нормам чинного законодавства.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Із змісту відомостей, що містяться в акті перевірки від 16 серпня 2010 року № 48/230-420/21045573 "Про результати планової виїзної перевірки ВАТ "Санаторій Псьол", код ЄДРПОУ 21045573 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2009 року по 31.03.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 року по 31.03.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 року по 31.03.2010 року" вбачається, що висновок про порушення позивачем вимог пункту 5.1., підпункту 5.2.1. пункту 5.2., підпункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" зроблений з огляду на такі обставини.

За твердженням податкового органу, позивачем, в порушення пункту 5.1., підпункту 5.2.1. пункту 5.2., підпункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", до складу валових витрат віднесено вартість робіт (послуг) по виконанню зобов'язань за договорами, укладеними між ВАТ "Санаторій Псьол" та ПП "Фарт Лайф" (договір № 7/2009 від 21.01.2009 року), ВАТ "Ресурс" (договір № 26 від 04.02.2009 року), ПП "Пантера" (договір № 15/01 від 15.01.2009 року), ТОВ "Авто-Нота" (договір № 3/26-091 від 26.03.2009 року), а також, в порушення підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", завищено суму податкового кредиту за 2009 рік на суму 312 063 грн. по операціям з вищезгаданими контрагентами, що також підтверджується залученим відповідачем до матеріалів справи Розрахунком донарахованих сум в розрізі підприємств по ТОВ "Санаторій "Псьол" (а.с. 119, т. 5).

При наданні оцінки висновкам та інформації, що містяться в акті перевірки від 16 серпня 2010 року № 48/230-420/21045573, і на підставі якого прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, колегією суддів враховані такі обставини.

Згідно підпункту 1.31 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (надалі - Закон), який був чинний на момент виникнення та існування спірних правовідносин, продаж результатів робіт (послуг) це будь-які операції цивільно-правового характеру з надання результатів робіт (послуг), з надання права на користування або на розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими ніж товари, об'єктами власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг).

Нормою пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" визначено, що валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпунктом 5.2.1 статті 5 вказаного Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Згідно із нормою абзацу 4 підпункту 5.3.9. пункту 5.3. статті 5 Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Правила податкового обліку визначені статтею 11 Закону, згідно із підпунктом 11.2.1 пункту 11.2. якої, датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Також, відповідно до вимог пункту б) підпункту 11.2.3 пункту 11.2. статті 11 вказаного Закону, датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у пункті 7.2 статті 7 цього Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, - є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Зазначені норми Закону свідчить про те, що підставою для включення витрат, в тому числі витрат на сплату послуг, до складу валових, є безпосередній зв'язок їх з господарською діяльністю та належне документальне оформлення відповідно до правил ведення податкового обліку.

Пунктом 1.32 статті 1 Закону передбачено, що господарською діяльністю є будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах у разі, коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Нормою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" № 996-XIV від 16.07.1999 року встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналогічна вимога міститься і в пункті 2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. № 88 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704).

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на такому основному принципі, як превалювання сутності над формою, з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Виходячи з вищевикладеного, підставою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій та надання юридичної сили і доказовості є первинні документи, що повинні бути складені відповідно до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Аналогічні за змістом норми містяться в пункті 198.3 статті 198 Податкового кодексу України.

Згідно із підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Колегією суддів встановлено, 15 січня 2009 року між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (Замовник) та ПП "Пантера" (Виконавець) був укладений Договір № 15/01 про надання інформаційних та юридичних послуг та про виконання доручень, згідно з предметом якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов'язання надавати інформаційні та юридичні послуги щодо супроводження та підготовки тендерної документації за тендером, оголошеним Міністерством праці та соціальної політики України (надалі - "Міністерство праці"), супроводження укладення та виконання договору про надання Замовником послуг з санаторно-курортного лікування Міністерству праці та соціальної політики України, в обсязі та на умовах, передбачених цим Договором (а.с.46-47, т. 1; а.с. 66-67, т. 5).

Для виконання цього Договору Виконавець, як це передбачено пунктом 2.1. Договору, бере на себе виконання наступних робіт:

- в інтересах Замовника готує пакет тендерної документації згідно з вимогами тендерного комітету по проведенню міністерством праці тендеру із санаторно-курортного лікування для громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи;

- здійснює інформаційне та юридичне супроводження участі Замовника в тендері;

- розробляє та/або здійснює експертизу проекту договору про надання послуг із санаторно-курортного лікування для громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи;

- приймає участь у визначенні комерційних умов договору про послуги з санаторно-курортного лікування;

- перевіряє і забезпечує законність та прийнятність положень договору про послуги з санаторно-курортного лікування та інших правочинів, що можуть укладатись Замовником із Міністерством праці у зв'язку із договором про послуги з санаторно-курортного лікування;

- забезпечує своєчасність виконання умов договору про послуги з санаторно-курортного лікування;

- забезпечує супроводження спорів та суперечок, які виникають з договору про послуги з санаторно-курортного лікування, представляє інтереси Замовника в спорах та суперечках;

- готує від імені Замовника позовні заяви, скарги до органів державної влади, у зв'язку із невиконанням Міністерством праці своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування;

- забезпечує стягнення сум заборгованості, штрафних санкцій з Міністерства праці в разі прострочення платежу, а також в разі невиконання Міністерством праці своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування.

Пунктом 4.1. зазначеного Договору його сторонами погоджено умову, за якою за роботу, виконану Виконавцем, Замовник сплачує Виконавцеві винагороду тільки в разі, якщо щодо Замовника тендерною комісією буде прийнято рішення про укладення відповідного договору в розмірі 18 % від сум, що надійдуть Замовнику згідно із договором про послуги з санаторно-курортного лікування.

Прийняття робіт за Договором № 15/01 від 15.01.2009 року оформлювалось Актами здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультаційні та юридичні послуги. Цими же актами визначалась загальна вартість робіт (послуг) (а.с. 90-96, т. 5.).

До актів здачі-прийняття робіт позивачем та його контрагентом також складались Розрахунки до актів здачі-прийняття робіт, за змістом яких виконавець ПП "Пантера" надав, а замовник ВАТ "Санаторій Псьол" прийняв виконані роботи згідно Договору про надання інформаційних та юридичних послуг та про виконання доручень № 15/01 від 15 січня 2009 року, а саме: в інтересах Замовника підготував проект документації на 2009 рік згідно з вимогами Міністерства праці та соціальної політики для санаторно-курортного лікування громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи; контролював своєчасність виконання умов Договорів № 09/75 від 20 березня 2009 року, № 122/06/08 від 18 грудня 2008 року. Цими розрахунками також визначалась вартість виконаних робіт та наданих послуг (а.с. 37-41, т. 3; а.с. 8-10, 12- 15, т. 4).

Також ПП "Пантера" на виконання Договору № 15/01 від 15.01.2009 року надавались позивачу податкові накладні, копії яких залучені до матеріалів справи, в графі "номенклатура поставки послуг продавця" яких визначено, що оплата здійснюється за інформаційні та юридичні послуги (а.с. а.с. 76-89, т. 5).

В матеріалах справи перебувають залучені позивачем копії акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.06.2009, розрахунку до акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.06.2009, акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.07.2009, розрахунку до акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.07.2009, акту № ОУ-0000182 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2009, розрахунку до акту № ОУ-0000182 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2009, акту № ОУ-0000212 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.09.2009, розрахунку до акту № ОУ-0000212 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.09.2009, акту № ОУ-0000245 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.10.2009, розрахунку до акту № ОУ-0000245 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.10.2009, акту № ОУ-0000273 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.11.2009, розрахунку до акту № ОУ-0000273 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.11.2009, акту № ОУ-0000309 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.12.2009, розрахунку до акту № ОУ-0000309 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.12.2009 /том 1 а.с.48-61/, податкових накладних від 22.12.2009 № 424, від 21.12.2009 № 422, від 10.12.2009 № 417, від 26.10.2009 № 331, від 12.10.2009 №324, від 11.09.2009 № 274, від 07.08.2009 № 240, від 01.09.2009 № 273, від 20.07.2009 № 197, від 07.07.2009 № 184, від 11.09.2009 № 148, від 04.08.2009 № 143 (том 1 а.с. 129-140), платіжних доручень від 12.10.2009 № 1059, від 11.09.2009 № 920, від 01.09.2009 №869, від 07.08.2009 № 737, від 20.07.2009 № 674, від 10.07.2009 № 640, від 07.07.2009 № 619, від 11.06.2009 № 515, від 04.06.2009 №476, від 22.12.2009 № 272, від 21.12.2009 № 255, від 10.12.2009 № 202, від 20.11.2009 №90, від 12.11.2009 № 66 (том 1 а.с. 159-161,196-197,199, 200-203,206-208,220-227, 230-241, 245-249) та копії цих документів, що були витребувані судом (а.с. 37-41, т. 3; а.с. 8-10, 12- 15, т. 4; а.с. а.с. 76-89, т. 5; а.с. 90-96, т. 5; а.с. 76-89, т. 5).

При цьому колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що, як вбачається зі змісту Акту про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства від 16 серпня 2010 року № 48/230-420/21045573, згідно актів виконаних робіт, ПП "Пантера" надало консультаційні та юридичні послуги. Для перевірки були надані лише податкові накладні та акти виконаних робіт. Інших первинних документів в яких чітко було б визначено, які саме консультаційні та юридичні послуги надані, чи пов'язані вони з господарською діяльністю ВАТ "Санаторій "Псьол" з наданням підтверджуючих документів, які свідчать про те, що виконавець в процесі надання послуг проводив певну роботу, до перевірки не надано.

З цього приводу колегія суддів також звертає увагу на ті обставини, що, згідно із протоколом виїмки від 15.08.2010 року, у ВАТ "Санаторій "Псьол" були вилучені документи по взаємовідносинам з ПП "Пантера". У складі вилучених за протоколом документів були наявними платіжні доручення, податкові накладні, акти здачі-прийняття робіт, договір про надання послуг від 15.01.2009 року.

Отже ті обставини, що перевірка позивача проводилась відповідачем в період з 29.06.2010 року по 09.08.2010 року, що вбачається з Акту перевірки від 16 серпня 2010 року № 48/230-420/21045573, а виїмка проведена 15.08.2010 року, тобто після проведення перевірки, свідчать про відсутність у позивача на момент здійснення перевірки Розрахунків до актів здачі-прийняття робіт між ВАТ "Санаторій "Псьол" та ПП "Пантера".

Викладене підтверджується і тим, що у складі направлених СВ Дарницького РУ ГУМВС України в м. Києві на адресу суду першої інстанції на виконання вимог ухвали про витребування доказів копій документів по відносинам позивача з ПП "Пантера", що були вилучені згідно протоколу виїмки від 15.08.2010 року, також відсутні відповідні Розрахунки до актів здачі-прийняття робіт між ВАТ "Санаторій "Псьол" та ПП "Пантера".

Надаючи оцінку документам, що містяться в матеріалах справи, і які оформлювались між позивачем та ПП "Пантера" колегія суддів зазначає, що зі змісту Актів здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультаційні та юридичні послуги, та Розрахунків до актів здачі-прийняття робіт, неможливо встановити обсяг господарської операції, кількість, вартість одиниці наданих послуг.

Колегія суддів зазначає, що залучені до матеріалів справи в копіях Розрахунки до актів здачі-прийняття робіт, які не були надані під час проведення перевірки, містять однаковий перелік виконаних робіт, що унеможливлює визначити та розмежувати виконані роботи, зокрема, щодо послуг з підготовки в інтересах Замовника проекту документації на 2009 рік згідно з вимогами Міністерства праці та соціальної політики для санаторно-курортного лікування громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, а саме в якому складі було підготовлено проект тендерної документації під час складання кожного з актів здачі-прийняття робіт. Так само неможливо встановити як, яким чином, протягом якого часу ПП "Пантера" контролювало своєчасність виконання умов Договорів № 09/75 від 20 березня 2009 року, № 122/06/08 від 18 грудня 2008 року, і які дії вчиняло з цього приводу.

Колегія суддів звертає увагу, що зміст Розрахунків до актів здачі-прийняття робіт надає підстав для висновку, що позивач систематично здійснював оплату ПП "Пантера" за одну і ту ж саму послугу, в той час коли виходячи зі змісту норми статті 901 Цивільного кодексу України, послуга споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності.

Аналіз наданих позивачем документів по відносинам з ПП "Пантера" дає підстави для висновку, що винагорода виконавцю (ПП "Пантера") сплачувалась позивачем в повному обсязі за менший обсяг наданих послуг ніж той, що був визначений в предметі договору і за який повинна здійснюватись виплата винагороди в обумовленій між ними сумі.

Як вже було зазначено вище, згідно пункту 4.1. Договору № 15/01 від 15.01.2009 року, укладеного між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (замовник) та ПП "Пантера" (виконавець) за роботу, виконану виконавцем, замовник сплачує виконавцеві винагороду тільки в разі, якщо щодо Замовника тендерною комісією буде прийнято рішення про укладення відповідного договору в розмірі 18 % від сум, що надійдуть замовнику згідно із договором про послуги з санаторно-курортного лікування.

В наданих позивачем Актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), Розрахунках до актів здачі-прийняття робіт відсутня інформація щодо виконання договорів в частині: здійснення інформаційного та юридичного супроводження участі Замовника в тендері; розроблення та/або здійснення експертизи проекту договору про надання послуг із санаторно-курортного лікування для громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи; прийняття участі у визначенні комерційних умов договорів про послуги з санаторно-курортного лікування; перевірки і забезпечення законності та прийнятності положень договору про послуги з санаторно-курортного лікування та інших правочинів, що можуть укладатись Замовником із Міністерством праці у зв'язку із договором про послуги з санаторно-курортного лікування; забезпечення своєчасності виконання умов договору про послуги з санаторно-курортного лікування; забезпечення супроводження спорів та суперечок, які виникають з договору про послуги з санаторно-курортного лікування, представлення інтересів Замовника в спорах та суперечках; підготовки від імені Замовника позовних заяв, скарг до органів державної влади, у зв'язку із невиконанням Міністерством праці своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування; забезпечення стягнення сум заборгованості, штрафних санкцій з Міністерства праці в разі прострочення платежу, а також в разі невиконання Міністерством праці своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування.

Відтак, зі змісту зазначених документів вбачається, що виконавцем отримана винагорода в повному обсязі без надання доказів щодо виконання обов'язків за Договором № 15/01 від 15.01.2009 року в погодженому його сторонами обсязі, тобто обсяг відображеного в Актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), Розрахунках до актів здачі-прийняття робіт виконаних робіт (наданих послуг) був меншим за той, стосовно якого сторони досягли згоди, і за виконання якого позивач повинен був сплатити обумовлену винагороду виконавцю.

Аналогічні висновки колегія суддів робить і з дослідження первинної бухгалтерської документації, наявної в матеріалах справи, по іншим контрагентам позивача.

Так, колегією суддів встановлено, що 21 січня 2009 року між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (Замовник) та ПП "Фарт Лайф" (Виконавець) був укладений Договір № 7/2009 про надання інформаційних та консультативних послуг та про виконання доручень, згідно з предметом якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов'язання надавати інформаційні та консультативні послуги щодо супроводження та підготовки тендерної документації за тендером, оголошеним Фондом соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (надалі - "Фонд соціального страхування"), супроводження укладення та виконання договору про надання Замовникам послуг з санаторно-курортного лікування Фонду соціального страхування, в обсязі та на умовах, передбачених цим Договором (а. с.16-17, т. 4).

Для виконання цього Договору виконавець, як це передбачено пунктом 2.1. Договору, бере на себе виконання наступних робіт:

- в інтересах замовника готує пакет тендерної документації згідно з вимогами тендерного комітету по проведенню Фондом соціального страхування тендеру із санаторно-курортного лікування для громадян в обсязі та в строки;

- здійснює інформаційне та консультативне супроводження участі замовника в тендері;

- розробляє та/або здійснює власну експертизу проекту договору про надання послуг із санаторно-курортного лікування для громадян;

- приймає участь у визначенні комерційних умов договори про послуги з санаторно-курортного лікування;

- перевіряє і забезпечує законність та прийнятність положень договору про послуги з санаторно-курортного лікування та інших правочинів, які можуть укладатись замовником із Фондом соціального страхування у зв'язку із договором про послуги з санаторно-курортного лікування;

- контролює своєчасність виконання умов договору про послуги з санаторно-курортного лікування;

- забезпечує супроводження спорів та суперечок, які виникають з договору про послуги з санаторно-курортного лікування, забезпечує представництво інтересів замовника в спорах та суперечках;

- забезпечує підготовку від імені замовника позовних заяв, скарг до органів державної влади, у зв'язку із невиконанням Фондом соціального страхування своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування;

- забезпечує стягнення сум заборгованості, штрафних санкцій з Фонду соціального страхування в разі прострочення платежу, а також в разі невиконання Фондом соціального страхування своїх зобов'язань за договором про послуги з санаторно-курортного лікування;

- здійснює поточне консультативне та інформаційне забезпечення діяльності замовника.

Пунктом 4.1. зазначеного Договору його сторонами погоджено умову, за якою за роботу, виконану виконавцем, замовник сплачує виконавцеві винагороду тільки в разі, якщо між Фондом соціального страхування та замовником буде укладено договір (або додатковий договір до вже існуючого договору) на надання Фонду соціального страхування послуг з санаторно-курортного лікування громадян в 2009 році та в подальші роки, розмір винагороди визначається сторонами в актах прийому - передачі виконаних робіт та не може бути меншою за 7 (сім) відсотків від суми, на яку укладено договір на надання Фонду соціального страхування послуг. Акти виконаних робіт та наданих послуг складаються сторонами за таким графіком: перший - 31 серпня 2009 року, далі - щомісяця до закінчення терміну дії Договору.

Прийняття робіт за Договором № 7/2009 від 21 січня 2009 року оформлювалось Актами здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультаційні та юридичні послуги. Цими же актами визначалась загальна вартість робіт (послуг) (а. с. 18-20, т. 4).

Зі змісту актів вбачається, що Виконавець ПП "Фарт Лайф" надав, а замовник ВАТ "Санаторій Псьол" прийняв виконані роботи згідно Договору про надання інформаційних та консультативних послуг та про виконання доручень № 7/2009 від 21 січня 2009 року, а саме: відповідно до акту № 1 від 31 серпня 2009 року - в інтересах замовника підготував пакет тендерної документації згідно з вимогами тендерного комітету по проведенню Фондом соціального страхування тендеру із санаторно-курортного лікування для громадян в 2009 році; здійснював інформаційне та консультативне супроводження участі замовника в тендері; розробив проект та супроводжував підписання Додаткового договору № 2 від 09 червня 2009 року до Договору № 122/06/08 від 18 грудня 2008 року про надання послуг із санаторно-курортного лікування для громадян в 2009 році на суму 3 963 792 грн.; приймав участь у визначенні комерційних умов договору про послуги з санаторно-курортного лікування. Визначив, на підставі наданих замовником документів та власних досліджень, що вартість 1 путівки (2-місні, з усіма зручностями) для Фонду соціального страхування в 2009 році повинна бути на рівні не нижчому за 3 948 грн.; здійснював поточне консультативне та інформаційне забезпечення діяльності замовника; акти № 2 від 30 вересня 2009 року та № 3 від 30 листопада 2009 року містять аналогічні за змістом пункти: контролював своєчасність виконання умов Додаткового договору № 2 від 09 червня 2009 року до Договору № 122/06/08 від 18 грудня 2008 року про надання послуг із санаторно-курортного лікування для громадян в 2009 році; здійснював поточне консультативне та інформаційне забезпечення діяльності замовника. Цими актами також визначалась вартість виконаних робіт та наданих послуг (а.с. 18-23, т. 4).

Інших актів, у відповідності до пункту 4.1 Договору, а саме: актів від 30 жовтня 2009 року та від 30 грудня 2009 року - позивачем не було надано.

Надаючи оцінку документам, що містяться в матеріалах справи, і які оформлювались між позивачем та ПП " Фарт Лайф ", колегія суддів зазначає, що зі змісту Актів здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультаційні та інформаційні послуги, та додатків до актів здачі-прийняття робіт, неможливо встановити обсяг господарської операції, кількість, вартість одиниці наданих послуг.

Колегія суддів зазначає, що залучені до матеріалів справи в копіях додатків до актів здачі-прийняття робіт, які не були надані під час проведення перевірки, містять однаковий перелік виконаних робіт, що унеможливлює визначити та розмежувати виконані роботи, зокрема, щодо послуг з супроводження та підготовки тендерної документації за тендером, оголошеним Фондом соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, супроводження, укладення та виконання договору про надання Замовником послуг з санаторно-курортного лікування Фонду соціального страхування, а саме в якому складі було підготовлено проект тендерної документації під час складання кожного з актів здачі-прийняття робіт. Так само неможливо встановити як, яким чином, протягом якого часу ПП "Фарт Лайф" контролювало своєчасність виконання умов Додаткового договору №2 від 09 червня 2009 року до Договору № 122/06/08 від 18 грудня 2008 року, і які дії вчиняло з цього приводу.

Колегія суддів звертає увагу на те, що зміст додатків до актів здачі-прийняття робіт дає підстави для висновку, що позивач систематично здійснював оплату ПП "Фарт Лайф" за одну і ту ж саму послугу, в той час коли, виходячи зі змісту норми статті 901 Цивільного кодексу України, послуга споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності.

Також ПП "Фарт Лайф" на виконання Договору № 7/2009 від 21.01.2009 року надавались позивачу податкові накладні, копії яких залучені до матеріалів справи, в графі "номенклатура поставки послуг продавця" яких визначено, що оплата здійснюється за виконані роботи згідно договору про надання інформаційних та консультаційних послуг та про виконання доручень № 7/2009 від 21 січня 2009 року та актів прийому - передачі виконаних робіт та наданих послуг (а. с. 24-26, т. 4).

В матеріалах справи перебувають залучені позивачем копії податкових накладних від 31.08.2009 № 3108/8, від 30.09.2009 № 3009/4, від 30.11.2009 № 3011 /том 4, а. с. 24-26/, платіжних доручень від 06.11.2009 № 1156, від 12.10.2009 № 1060, від 09.10.2009 № 1058, від 29.09.2009 № 997, від 28.09.2009 № 987, від 24.09.2009 № 983, від 23.09.2009 № 968, від 10.09.2009 № 952, від 04.12.2009 № 160, від 11.12.2009 № 205 (том 1 а. с. 147, 156, 162, 169,171, 174, 188, 190, 228, 242).

Як вже було зазначено вище, згідно пункту 4.1. Договору № 7/2009 від 21 січня 2009 року, укладеного між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (Замовник) та ПП "Фарт Лайф" (Виконавець) за роботу, виконану виконавцем, замовник сплачує виконавцеві винагороду тільки в разі, якщо між Фондом соціального страхування та замовником буде укладено договір (або додатковий договір до вже існуючого договору) на надання Фонду соціального страхування послуг з санаторно-курортного лікування громадян в 2009 році та в подальші роки, розмір винагороди визначається сторонами в актах прийому - передачі виконаних робіт та не може бути меншою за 7 (сім) відсотків від суми, на яку укладено договір на надання Фонду соціального страхування послуг.

Відтак, зі змісту Актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), додатків до актів здачі-прийняття робіт вбачається, що виконавцем отримана винагорода в повному обсязі без надання доказів щодо виконання сторонами обов'язків за Договором № 7/2009 від 21 січня 2009 року.

По операціям позивача з контрагентом Відкритому акціонерному товариству "Ресурс" колегія суддів зазначає наступне.

Колегією суддів встановлено, що між позивачем (замовник) та ВАТ "Ресурс" (виконавець) 04 лютого 2009 року укладений договір про надання послуг № 26, відповідно до положень якого виконавець зобов'язується забезпечити якісне і своєчасне надання послуг, замовлених замовником, в обсязі і на умовах, визначених даним Договором.

Підпунктом 2.1.1 зазначеного Договору визначено перелік послуг:

управління фінансово-господарською діяльністю замовника;

проведення (з виїздом на місце) аналізу можливостей, умов здійснення перевірки фінансово-господарської діяльності замовника;

надання пропозицій щодо графіку і бюджету потенційних робіт по проведенню перевірки, складання загального плану перевірки;

консультування по ухваленню прийнятих рішень при здійсненні замовником фінансово-господарської та комерційної діяльності;

інформування замовника про зміни в законодавстві України з питань, що стосуються його господарської діяльності;

надання консультацій з питань бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування.

Сума Договору визначається виходячи з вартості наданих послуг (виконаних робіт) протягом періоду дії даного Договору і узгоджується щоразу актами виконаних робіт (пункт 3.1 Договору). Оплата за виконання послуг здійснюється відповідно до акту прийому - передачі виконаних робіт і на підставі рахунку, що виставляється Виконавцем протягом 3-х календарних днів, після отримання останнього.

Прийняття робіт за Договором № 26 від 04 лютого 2009 року оформлювалось Актами здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультаційні та юридичні послуги. Цими ж актами визначалась загальна вартість робіт (послуг) (а. с. 154-166, т. 3).

Зі змісту актів вбачається, що виконавець ВАТ "Ресурс" надав, а замовник ВАТ "Санаторій Псьол" прийняв виконані роботи згідно Договору № 26 від 04 лютого 2009 року, а саме: відповідно до акту № 26/1 від 21 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань і завдань діяльності замовника; актів № 26/3 від 23 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства Замовника за березень 2009 року, № 26/4 від 24 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства замовника за квітень 2009 року, № 26/5 від 28 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства замовника за травень 2009 року, №26/6 від 29 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства замовника за червень 2009 року, № 26/7 від 31 липня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства замовника за липень 2009 року, № 26/8 від 27 серпня 2009 року - консультаційні послуги щодо питань фінансово - господарської діяльності підприємства Замовника за серпень 2009 року. Цими актами також визначалась вартість виконаних робіт та наданих послуг (а. с. 154-166, т. 3).

В матеріалах справи також містяться додатки до актів на надані послуги, які містять розшифровки наданих інформаційних послуг за звітний період /том 3, а. с. 161-166/.

Колегія суддів зазначає, що вказані додатки до актів здачі-прийняття робіт, які не були надані під час проведення перевірки, містять однаковий перелік виконаних робіт, що унеможливлює визначити та розмежувати виконані роботи, зокрема, щодо майбутньої зміни організації правової форми підприємства, розробка плану для стратегічного розвитку підприємства, отримання кредитів, інвестицій, досягнення поточних цілей підприємства, послуги з пошуку, підбору та оцінки висококваліфікованих кадрів, створення і супровід комп'ютерних систем та мереж, розробка веб-сайтів, підготовка, всебічний аналіз та супровід інвестиційних проектів, розробка бізнес-планів тощо, а саме в якому об'ємі було підготовлено зазначені інформаційні послуги під час складання кожного з актів здачі-прийняття робіт для визначення вартості кожної наданої послуги, а саме в якому складі було підготовлені бізнес-плани та план для стратегічного розвитку підприємства під час складання кожного з актів здачі-прийняття робіт. Так само неможливо встановити як, яким чином, протягом якого часу ВАТ "Ресурс" супроводжувало інвестиційні проекти, здійснювало пошук та підбір кадрів, і які дії вчиняло з цього приводу.

В зазначених додатках до Актів міститься лише посилання на загальну вартість послуги та на підтвердження сторонами факту їх надання.

При цьому в Актах здачі-прийняття робіт відсутні відомості щодо обсягів наданих послуг в натуральному виразі, в них не конкретизовано їх зміст в натуральному та вартісному виразі, акти не містять інформації про фактично понесені виконавцем витрати на здійснення цих послуг, відсутні будь-які докази того, що послуги фактично отримувались позивачем, окрім підтвердження представником позивача даного факту в судовому засіданні та відмітки в акті здачі-прийняття робіт.

Доказів, які б підтверджували реальний факт надання послуг з розробки плану для стратегічного розвитку підприємства, отримання кредитів, інвестицій, досягнення поточних цілей підприємства, послуг з пошуку, підбору та оцінки висококваліфікованих кадрів, створення і супровід комп'ютерних систем та мереж, розробка веб-сайтів, підготовка, всебічний аналіз та супровід інвестиційних проектів, розробка бізнес-планів, зокрема, відповідних звітів з надання послуг з пошуку, підбору та оцінки висококваліфікованих кадрів, документів на підтвердження факту отримання позивачем від виконавця послуг щодо створення і супроводу комп'ютерних систем та мереж, розробки веб-сайтів та підготовки інвестиційних проектів, розробки бізнес-планів, суду позивачем не надано.

До того ж, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що згідно зі спеціальним витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців /том 5, а. с. 123-126/ видами діяльності ВАТ "Ресурс" є інші види оптової торгівлі (код за КВЕД 51.70.0), функціонування інфраструктури автомобільного та міського транспорту (код за КВЕД 63.21.2), оптова торгівля паливом (код за КВЕД 51.51.0), роздрібна торгівля пальним (код за КВЕД 50.50.0).

Колегія суддів також звертає увагу, що зміст додатків до актів здачі-прийняття робіт дає підстави для висновку, що позивач систематично здійснював оплату ВАТ "Ресурс" за одну і ту ж саму послугу, в той час коли, виходячи зі змісту норми статті 901 Цивільного кодексу України, послуга споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності.

Також ВАТ "Ресурс" на виконання Договору № 26 від 04.02.2009 року надавались позивачу податкові накладні, копії яких залучені до матеріалів справи, в графі "номенклатура поставки послуг продавця" яких визначено, що оплата здійснюється за консультаційні послуги (а. с. 167-173, т. 3), проте в жодній накладній не відображені послуги, надані згідно додатків до актів здачі-прийняття робіт, а саме: розробка плану для стратегічного розвитку підприємства, отримання кредитів, інвестицій, досягнення поточних цілей підприємства, пошук, підбор та оцінка висококваліфікованих кадрів, створення і супровід комп'ютерних систем та мереж, розробка веб-сайтів, підготовка, всебічний аналіз та супровід інвестиційних проектів, розробка бізнес-планів тощо.

В матеріалах справи наявні залучені позивачем копії податкових накладних від 27.08.2009 № 135, від 31.07.2009 № 128, від 29.07.2009 № 127, від 28 липня 2009 року № 126, № 124 від 24 липня 2009 року, № 120 від 23 липня 2009 року, № 116 від 21 липня 2009 року /том 3, а. с. 167-173/, платіжних доручень від 24.09.2009 № 982, № 981 від 24 вересня 2009 року, № 777 від 14 серпня 2009 року, № 773 від 13 серпня 2009 року, № 736 від 13 серпня 2009 року, № 735 від 13 серпня 2009 року, № 734 від 13 серпня 2009 року, 727 від 31 липня 2009 року, № (том 1 а. с. 177, 179, 203-204, 210, 213, 215, 218-219).

Як вже було зазначено вище, згідно пункту 3.1. Договору № 26 від 04.02.2009 року, укладеного між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (замовник) та ВАТ "Ресурс" (виконавець) сума Договору визначається виходячи з вартості наданих послуг (виконаних робіт) протягом періоду дії даного Договору і узгоджується щоразу актами виконаних робіт. Оплата за виконання послуг здійснюється відповідно до акту прийому - передачі виконаних робіт і на підставі рахунку, що виставляється Виконавцем протягом 3-х календарних днів, після отримання останнього.

Відтак, позивачем не надано доказів щодо виконання обов'язків за Договором № 26 від 04.02.2009 року в погодженому його сторонами обсязі, оскільки обсяг відображеного в Актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), додатках до актів здачі-прийняття робіт виконаних робіт (наданих послуг) неможливо встановити у зв'язку, в тому числі, і з відсутністю розрахунків, на підставі яких Замовник мав здійснювати оплату послуг Виконавця відповідно до умов Договору.

По операціям позивача з контрагентом Відкритим акціонерним товариством "Авто-Нота" колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем (замовник) та ТОВ "Авто-Нота" (виконавець) 26 березня 2009 року укладений договір про надання послуг № 3/26-09, відповідно до положень якого замовник доручив, а виконавець прийняв виконання зобов'язань по інформаційному обслуговуванню замовника в області його господарських інтересів і діяльності на умовах, визначних цим Договором /том 3, а. с. 174-175/.

Підпунктом 2.1.1 зазначеного Договору визначено, що виконавець зобов'язався за завданням замовника надати останньому інформаційні послуги з дослідження ринку оптових постачальників і споживачів послуг, вказаних замовником. Метою інформаційного дослідження є виявлення потенційних постійних велико-оптових постачальників і споживачів послуг, визначених Замовником, у відповідності з його Статутною діяльністю на споживчому ринку України і країн "ближнього" зарубіжжя.

Перелік інформаційних послуг визначено підпунктом 2.1.2 Договору, а саме: щодо можливості і перспективи ведення комерційних операцій в межах статутної діяльності замовника з придбання і продажу послуг на санаторно-курортне лікування оптом в регіоні; визначення на ринку конкурентів, що діють і тих, що є потенційними; загальна характеристика умов роботи конкурентів - постачальників (аналіз матеріальної бази, форма власності, наявність агентської мережі та операторів і ін.); загальна характеристика обсягів послуг постачальників санаторно-курортного лікування (об'єм пропозиції, якість, ціни, сервіс, розрахунки і ін.); розрахунок цін, відомості про їх динаміку за останніх півроку і прогноз зміни оптових цін на один рік вперед; міра розвитку ринкової інфраструктури (транспорт, склади, мережі, зв'язки і ін.); ступінь розвитку комерційної інфраструктури (біржі, оптові торги, аукціони, посередники); відомості про потенційних постачальників - конкурентів; можливість, доцільність і ефективність проведення рекламних кампаній; прогноз стану кон'юнктури на найближчі 12 місяців.

Відповідно до пункту 2.2 Договору послуги, перераховані в пункті 2.1. Договору, виконуються виконавцем і надаються замовникові у формі усних або письмових довідок або висновків в терміни, що погоджуються, залежно від складності поставлених питань, наявності необхідних вихідних даних, потреби проведення додаткових досліджень і інших обставин об'єктивного характеру. На підставі отриманої в ході дослідження інформації виконавець в строк до 30 березня 2010 року надає замовникові звіти про результати інформаційного дослідження.

Сума Договору визначається виходячи з вартості наданих послуг (виконаних робіт) протягом періоду дії даного Договору і узгоджується щоразу актами виконаних робіт (пункт 3.1 Договору). Оплата за виконання послуг здійснюється відповідно до акту прийому - передачі виконаних робіт і на підставі рахунку, що виставляється.

Прийняття робіт за Договором № 3/26-09 від 26 березня 2009 року оформлювалось Актами здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавець здає, а замовник приймає виконані інформаційні послуги з питань ринку товарів і послуг, що необхідні замовнику. Цими актами також визначалась вартість виконаних робіт та наданих послуг (а. с. 176-193, 203-216, т. 3).

В матеріалах справи також містяться додатки до актів на надані послуги, які містять розшифровки наданих інформаційних послуг за звітний період /том 3, а. с. 185-193, 203-216/.

Колегія суддів зазначає, що зазначені додатки до актів здачі-прийняття робіт, які не були надані під час проведення перевірки, містять однаковий перелік виконаних робіт, що унеможливлює визначити та розмежувати виконані роботи, зокрема, щодо надання інформаційних послуг про майбутні зміни організації правової форми підприємництва (про перехід ВАТ в приватне або публічне акціонерне товариство), про наявність діючих санаторно-курортних закладів, консультацій з питань застосування інформаційних технологій, проведення семінарів для санаторно-курортних закладів (семінари по захворюваннях органів травлення та порушення обміну речовин) тощо, а саме в якому об'ємі було підготовлено зазначені інформаційні послуги під час складання кожного з актів здачі-прийняття робіт для визначення вартості кожної наданої послуги, також не можливо встановити, в якому вигляді надано споживачу вказані послуги, зокрема, щодо проведення семінарів позивачем не було надано жодних доказів до суду, і, як вбачається з акту перевірки, під час перевірки податковим органом.

Колегія суддів звертає увагу на те, що зміст додатків до актів здачі-прийняття робіт надає підстав для висновку, що позивач систематично здійснював оплату ТОВ "Авто-Нота" за одну і ту ж саму послугу, в той час коли, виходячи зі змісту норми статті 901 Цивільного кодексу України, послуга споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності.

Також ТОВ "Авто-Нота" на виконання Договору № 3/26-09 від 26.03.2009 року надавались позивачу податкові накладні, копії яких залучені до матеріалів справи, в графі "номенклатура поставки послуг продавця" яких визначено, що оплата здійснюється за інформаційні послуги з питань збуту товарів і послуг (а. с. 194-202, т. 3).

В матеріалах справи наявні копії податкових накладних від 28.09.2009, від 30.07.2009 № 115, від 30.07.2009 № 116, від 02 липня 2009 року № 106, № 108 від 06 липня 2009 року, № 111 від 09 липня 2009 року, № 113 від 14 липня 2009 року, № 114 від 14 липня 2009 року, № 119 від 26 серпня 2009 року /том 3, а. с. 194-202/, платіжних доручень від 13.10.2009 № 1074, № 1007 від 01 жовтня 2009 року, № 1006 від 01 жовтня 2009 року, № 980 від 24 вересня 2009 року, № 979 від 24 вересня 2009 року, № 929 від 14 вересня 2009 року (том 1 а. с. 153, 163, 166, 182, 185, 193).

Як вже було зазначено вище, згідно пункту 3.1. Договору № 3/26-09 від 26 березня 2009 року, укладеного між Відкритим акціонерним товариством санаторій "Псьол" (замовник) та ТОВ "Авто-Нота" (виконавець) сума Договору визначається виходячи з вартості наданих послуг (виконаних робіт) протягом періоду дії даного Договору і узгоджується щоразу актами виконаних робіт. Оплата за виконання послуг здійснюється відповідно до акту прийому - передачі виконаних робіт і на підставі рахунку, що виставляється.

В наданих позивачем суду Актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), додатках до актів здачі-прийняття робіт відсутня інформація щодо виконання договору в частині: щодо надання прогнозу стану кон'юнктури на найближчі 12 місяців; розрахунку цін, відомості про їх динаміку за останніх півроку і прогноз зміни оптових цін на один рік вперед.

Відтак, позивачем не надано доказів щодо виконання обов'язків за Договором № 3/26-09 від 26 березня 2009 року в погодженому його сторонами обсязі, оскільки обсяг відображеного в Актах здачі-прийняття робіт (надання послуг), додатках до актів здачі-прийняття робіт виконаних робіт (наданих послуг) не можливо встановити у зв'язку, в тому числі, і з відсутністю розрахунків, на підставі яких Замовник здійснював оплату послуг Виконавця.

Колегія суддів також звертає увагу на ту обставину, що, як вбачається зі змісту Акту про результати планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства від 16 серпня 2010 року № 48/230-420/21045573, згідно актів виконаних робіт, контрагенти надали консультаційні та інформаційні послуги. Для перевірки були надані лише податкові накладні та акти виконаних робіт з додатками. Інших первинних документів в яких чітко було б визначено, які саме консультаційні та юридичні послуги надані, чи пов'язані вони з господарською діяльністю ВАТ "Санаторій "Псьол" з наданням підтверджуючих документів, які свідчать про те, що виконавець в процесі надання послуг проводив певну роботу, до перевірки не надано.

Надаючи оцінку документам, що містяться в матеріалах справи, і які оформлювались між позивачем та ПП "Фарт Лайф", ВАТ "Ресурс" та ТОВ "Авто-Нота", колегія суддів зазначає, що зі змісту Актів здачі - прийняття робіт (надання послуг), які є ідентичними за змістом та складені про те, що виконавцем були надані консультативні та інформаційні послуги, неможливо встановити обсяг господарської операції, кількість, вартість одиниці наданих послуг.

Матеріалами справи підтверджується, що укладені між ВАТ "Санаторій Псьол" та ПП "Фарт Лайф" (договір № 7/2009 від 21.01.2009 року), ВАТ "Ресурс" (договір № 26 від 04.02.2009 року), ПП "Пантера" (договір № 15/01 від 15.01.2009 року), ТОВ "Авто-Нота" (договір № 3/26-091 від 26.03.2009 року), договори про надання послуг за своїм змістом (предмет цих договорів та обов'язки виконавців), є аналогічними, послуги за ними надавались в один і той же період. При цьому позивач не надав обґрунтованих доказів необхідності та економічної доцільності укладення кожного з цих договорів. Позивач не обґрунтував, з посиланням на належні та допустимі докази, причинно-наслідковий зв'язок між наданою послугою та використанням її результатів у господарській діяльності.

Також, як вбачається з наявної в матеріалах справи постанови Великобагачанського районного суду Полтавської області від 13 серпня 2012 року по кримінальній справі № 1602/891/2012/р. відносно голови Правління ВАТ "Санаторій "Псьол" ОСОБА_4, судом було встановлено, що ОСОБА_4, будучи службового особою - Головою правління ВАТ "Санаторій "Псьол", в порушення підпункту 7.4.5, пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" умисно ухилився від сплати податку на додану вартість у серпні-жовтні та грудні 2009 року та податку на прибуток підприємств у листопаді 2009 року та лютому 2010 року на загальну суму 443 857 грн. 50 коп. у зв'язку з вчиненням операцій з контрагентами ПП "Фарт Лайф", ВАТ "Ресурс", ТОВ "Авто-Нота".

Зазначеною постановою Великобагачанського районного суду Полтавської області від 13 серпня 2012 року кримінальну справу № 1602/891/2012/р. по обвинуваченню ОСОБА_5 за ч. 1 статті 212 та частини 1 статті 366 Кримінального кодексу України - закрито в зв'язку з закінченням строків давності притягнення осіб до кримінальної відповідальності /том 5, а. с. 8-15/.

Разом з тим, відповідно до висновків Верховного суду України, викладених в листі від 01 лютого 2004 року "Про практику застосування судами законодавства, що регулює закриття кримінальних справ", звільнення від кримінальної відповідальності - це відмова держави (її компетентних органів) від засудження особи, яка вчинила злочин, та застосування до неї кримінально-правових засобів примусового характеру. Закриття справ щодо таких осіб є проявом загальної тенденції розвитку кримінального законодавства у напрямі пом'якшення відповідальності за злочини невеликої та середньої тяжкості, вчинені вперше, законодавчим втіленням державного гуманізму, наданням державою людині, яка оступилась, можливості виправитися. Водночас звільнення від кримінальної відповідальності не є виправданням особи.

Щодо висновків податкового органу про порушення позивачем пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5, підпункту 11.3.5 пункту 11.3 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", в результаті чого відбулось заниження валового доходу 1 кварталу 2010 року на суму 174370,00 грн. та завищення валових доходів за 2009 рік на 174370,00 грн. суд зазначає наступне.

Як вбачається з акту № 48/230-420/21045573 від 16 серпня 2010 року, перевіркою відображених у рядку 02.2 Декларацій "самостійно виявлені помилки" показників за 2009 рік та 1-й квартал 2010 року встановлено, що дане коригування в сумі 174 370 грн. проведено в 1-му кварталі 2010 року. Підприємство в 4-му кварталі 2009 року включило до складу валових доходів вартість реалізованих путівок Виконавчій дирекції фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності на суму 174 370 грн. Тому, податковий орган робить висновок, що неоплачену суму 174 370 грн. ВАТ "Санаторій "Псьол" повинне було зняти з доходів 2009 року з поданням уточнюючої декларації з податку на прибуток за 2009 рік, а не проводити коригування 1-го кварталу 2010 року.

Рішенням Державної податкової адміністрації України № 5129/7/25-0115 від 23 лютого 2011 року про результати розгляду повторних скарг встановлено, що під час розгляду повторної скарги ДПА України було з'ясовано, що перевіркою при визначенні донарахованої суми податку на прибуток сукупно за перевірений період допущено арифметичну помилку. Зазначене призвело, на думку, податкового органу до завищення валових витрат на суму 407 136 грн. за 2009 рік і їх заниження в цій сумі у 1 кварталі 2010 року. З урахуванням визначеного перевіркою заниження податку на прибуток за 2009 рік та завищення податку на прибуток за 1 квартал 2010 року необхідно було визначити до сплати 390 079 грн. податку на прибуток.

Тому, зазначеним рішенням було скасовано податкове повідомлення - рішення Миргородської ОДПІ від 30 серпня 2010 року № 00000102330/0 в частині визначення 58 192 грн. податку на прибуток та в цій частині рішення Миргородської ОДПІ від 07 жовтня 2010 року № 4282/10/25-011 і ДПА у Полтавській області від 15 грудня 2010 року № 3304/10/25-016, прийняті за розглядом скарг, залишило без змін.

Таким чином, податкове повідомлення - рішення від 30 серпня 2010 року № 00000102330/0, відповідно до вимог підпункту 5.1.2 пункту 5.1 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень - рішень платникам податків, затвердженого наказом ДПА України № 985 від 22 грудня 2010 року, вважається відкликаним.

Також, як вбачається з розподілу донарахованих сум в розрізі підприємств по ТОВ "Санаторій "Псьол", останньому було донараховано податку на прибуток по операціям з ПП "Фарт Лайф", ВАТ "Ресурс", ТОВ "Авто-Нота" та ПП "Пантера", тобто проведення коригування 1-го кварталу 2010 року у зв'язку з включенням до складу валових доходів вартість реалізованих путівок Виконавчій дирекції фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності на суму 174 370 грн. не увійшло до розрахунку податкового зобов'язання з податку на прибуток.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновки податкового органу, що викладенні в акті перевірки, відповідають дійсності, а податкові повідомлення-рішення Миргородської ОДПІ Полтавської області ДПС № 0000102330/0 від 30.08.2010, № 0000112330/0 від 30.08.2010, № 0000102330/1 від 22.10.2010, № 0000102330/2 від 30.12.2010, №0000522330/3 від 09.03.2011, № 0000112330/1 від 22.10.2010, № 0000112330/2 від 30.12.2010, № 0000112330/3 від 09.03.2011 відповідають нормам чинного законодавства.

Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Відповідно до ст. 159 КАС України, судове рішення повинно бути законним та обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції від 16.01.13 р. відповідає вимогам ст. 159 КАС України, а тому відсутні підстави для її скасування та задоволення апеляційних вимог позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст.198, ч.1 ст. 200, п.1 ч.1 ст. 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Санаторій Псьол" залишити без задоволення.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 16.01.2013р. по справі № 2а-1670/2955/12 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя (підпис)Рєзнікова С.С. Судді (підпис) (підпис) Катунов В.В. Ральченко І.М. ЗГІДНО З ОРИГІНАЛОМ: Рєзнікова С.С.

Повний текст ухвали виготовлений 02.04.2013 р.