Ухвала

від 04.10.2013 по справі 2а-1542/12/1370

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 жовтня 2013 р. Справа № 93097/12/9104

Колегія суддів Львівського апеляційного адміністративного суду в складі :

головуючого судді: Ліщинського А.М.,

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2012 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Футбольний клуб «Львів» до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

21.02.2012 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідача про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що відповідачем за результатом проведеної камеральної перевірки 08.11.2011 року складено акт №3412/15-1/34418437 згідно якого встановлено порушення п.3 п.п.4 розділу ХХ перехідних положень Податкового кодексу України, в результаті чого ними завищено збитки на суму 4 358 946 грн., та занижено податок на прибуток на 924 336 грн. На підставі складеного акта, відповідачем 28.11.2011 року виставлено податкові повідомлення-рішення № 0014491501, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 924336,00 грн., в тому числі основний платіж -924336,00 грн., та № 0014471501, яким зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 4358946,00 грн. Крім того, за наслідками адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень до ДПА у Львівській області, ДПІ в Залізничному районі м. Львова виставило ще одне податкове повідомлення-рішення від 27.12.2011 року № 00019401501, яким, в зв'язку з допущеною помилкою при винесенні податкових повідомлень-рішень 28.11.2011 року, зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 18,00 грн. Підставою для виставлення вказаного податкового повідомлення-рішення слугувало встановлене перевіркою завищення позивачем в р.06.6 декларації за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкту оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, який враховуються при визначені об'єкта оподаткування з податку на прибуток в II кварталі 2011 року, на суму 8377816,00 грн. Просять вищезазначені податкові повідомлення-рішення скасувати, оскільки вони вважають, що мають право на включення до складу валових витрат ІІ кварталу 2011 року від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток, отриманого за результатами господарської діяльності не лише в І кварталі 2011 року, а й в 2010 році.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2012 року адміністративний позов задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова № 0014471501 та № 0014491501 від 28.11.2011 року та № 0019401501 від 27.12.2011 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Футбольний клуб «Львів» (ЄДРПОУ 34418437) 2114,00 грн. сплаченого при подачі позову до суду судового збору.

Відповідач постанову оскаржив, не погодившись із зазначеним судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, зазначивши, що оскаржувана постанова винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права та є незаконною, просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою відмовити в задоволені позовних вимог.

В апеляційній скарзі покликається на те, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 року чинності розділу ІІІ Податкового кодексу України, та відсутністю у ньому посилання на врахування у ІІ кварталі 2011 року від`ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що винник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від`ємне значення об'єкту оподаткування 2010 року, що увійшло до І кварталу 2011 року у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.2994 року №334/94-ВР до складу від`ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

Особи які беруть участь у справі, в судове засідання на виклик суду не з'явилися, хоча належним чином були повідомлені про місце та час розгляду справи, що не перешкоджає розгляду справи в їх відсутності згідно з п.2 ч.1 ст. 197 КАС України.

Судова колегія заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши підстави апеляційної скарги, вважає за необхідне її відхилити з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач допустив довільне, а не дослівне тлумачення положень п. 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, згідно яких у разі наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування у І кварталі 2011 року, сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу витрат II кварталу 2011 року. Зазначена законодавча норма не містить обмеження витрат, що мають бути враховані у складі валових витрат II кварталу 2011 року.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, що відповідачем 08.11.2011 року проведено камеральну перевірку податкової звітності ТзОВ «ФК «Львів» щодо виявлених помилок (порушень), про що складено акт №3412/15-1/34418437.

За результатами перевірки та на підставі складеного акта, відповідачем 28.11.2011 року виставлено податкові повідомлення-рішення № 0014491501, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 924336,00 грн., в тому числі основний платіж -924336,00 грн., та № 0014471501, яким зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 4358946,00 грн.

Крім того, за наслідками адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень до ДПА у Львівській області, ДПІ в Залізничному районі м. Львова виставило ще одне податкове повідомлення-рішення від 27.12.2011 року № 00019401501, яким, в зв'язку з допущеною помилкою при винесенні податкових повідомлень-рішень 28.11.2011 року, зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в розмірі 18,00 грн.

Підставою для виставлення вказаного податкового повідомлення-рішення слугувало встановлене перевіркою завищення позивачем в р.06.6 декларації за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкту оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду, який враховуються при визначені об'єкта оподаткування з податку на прибуток в II кварталі 2011 року, на суму 8377816,00 грн. Крім того, податковий орган в акті зазначив, що Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», відповідно до якого визначалося від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року, втратив чинність з 01.04.2011 року, зворотної сили в часі він не має, отже, витрати, визначені за цим законом, не повинні включатися у період, коли почав діяти новий Закон-Податковий кодекс України.

Як вбачається з матеріалів справи, між сторонами виник спір щодо правомірності відображення в податковій звітності за ІІ квартал 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток з урахуванням суми такого від'ємного значення попередніх періодів.

Правовідносини щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, складу валового доходу та валових витрат на сьогоднішній день визначаються правовими нормами Податкового кодексу України від 01.12.2010 року (надалі - ПК України), зокрема, розділом ІІІ «Податок на прибуток».

Відповідно до п.1 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, розділ III «Податок на прибуток» цього кодексу застосовується під час розрахунків з бюджетом, починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом.

Разом з тим, відповідно до розділу ХІХ прикінцевих положень Податкового кодексу України, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» втрачає чинність лише з 01.04.2011 року.

З наведених положень Податкового кодексу України вбачається, що в період з 01.01.2011 року по 01.04.2011 року правовідносини щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, складу валового доходу та валових витрат регулювались саме Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», а починаючи з 01.04.2011 року-положеннями ПК України.

Згідно з ст. 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (далі-Закон №334/94-ВР), що діяв у І кварталі 2011 року, об'єкт оподаткування визначений як прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з п.4.3 цього Закону на суму валових витрат платника податку, визначених ст.5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із ст.ст.8 і 9 цього Закону.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Положення п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України передбачає, що якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Водночас, відповідно до п.3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств» розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, пункт 150.1 статті 150 цього кодексу застосовується у 2011 році (тобто, з ІІ кварталу 2011) з урахуванням такого:

якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

З наведеного п.3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України вбачається, що в ньому йдеться про порядок обрахунку в 2011 році від'ємного значення об'єкта оподаткування з наростаючим підсумком без встановлення особливостей щодо методології його розрахунку за підсумками І кварталу 2011 року. Так, наведене положення не встановлює порядку розрахунку об'єкта оподаткування податку на прибуток підприємств в І кварталі 2011 року, а лише визначає порядок врахування результату розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року, коли таким результатом є від'ємне значення.

Таким чином, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України передбачає включення збитків, сформованих в попередніх роках до І, ІІ та наступних кварталів 2011 року, без будь-яких обмежень.

В періоді до 01.04.2011 року положення Податкового кодексу України не діяли, а діяли норми Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Тому платник податків, розраховуючи та декларуючи від'ємне значення об'єкта оподаткування в розглядуваний період, мав керуватись положеннями саме цього Закону.

Відповідно до п.6.1 ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Так, відповідно до п.22.4 Прикінцевих положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

З наведених положень законодавства вбачається, що цілком правомірним є формування платником податку на прибуток валових витрат у І кварталі 2011 року, в тому числі і з врахуванням суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами попередніх років, що в подальшому являє собою результат розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками І кварталу 2011 року, який після формування є неподільним, в тому числі на валові витрати від діяльності першого кварталу і валові витрати, які сформувалися за рахунок від'ємного значення попереднього 2010 року.

Тобто, від'ємне значення 2010 року формує валові витрати першого кварталу 2011 року. Звідси, у разі виникнення від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами першого кварталу 2011 року, така сума повністю включається до складу витрат другого кварталу 2011 року.

Правомірність формування ТзОВ «ФК «Львів» валових витрат в 2010 році та в І кварталі 2011 року податковим органом не заперечується.

Відповідно, при визначенні від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами діяльності даного суб'єкта господарювання в першому кварталі 2011 року немає підстав проводити аналіз складових частин таких витрат та не враховувати у складі витрат окремі з них, зокрема, ті, що утворилися за рахунок від'ємного значення об'єкта оподаткування 2010 року чи попередніх років.

Матеріалами справи підтверджується, що платником податку ТзОВ «ФК «Львів» збитки, сформовані до 01.01.2011 року, були перенесені до декларації з податку на прибуток за І та за ІІ квартали 2011 року. Від'ємне значення попереднього податкового періоду (І квартал 2011 року), що відображене в декларації за ІІ квартал 2011 року складається в тому числі з витрат, які були понесені платником податків і до 01.01.2011 року і в І кварталі 2011 року, у відповідності з п. 6.1 ст. 6 та п. 22.4 Прикінцевих положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що відповідач прийшов до хибного висновку, та не беруться до уваги покликання представника відповідача на наказ ДПА України «Про затвердження форми податкової декларації з податку на прибуток підприємств» № 114 від 28.02.2011 року, оскільки такий не передбачає в рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємств зазначення саме від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього-звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 податкової декларації за попередній звітний (податковий) період) або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року).

Аналіз зазначених норм свідчить про те, що пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже, такі збитки повинні враховуватись у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення.

Слід також наголосити, що аналогічна позиція з цього питання викладена в листі Комітету Верховної Ради України з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики № 04-39/10-1160 від 10.11.2011р. «Щодо права платників податку на перенесення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на наступні звітні періоди» і не заперечується листом самої ДПА України № 4000/6/15-1216 від 21.10.2011 року.

Колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції, що відповідно до ст. 4 Податкового кодексу податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу, та презумпції правомірності рішень платника податку - в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно до п.7.3 ст.7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Крім того, відповідно до 56.21 ст.56 Податкового кодексу України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За таких обставин справи, колегія суддів приходить до переконання, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, оскільки висновок податкового органу про неправомірність включення до декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року та наступних за ним податкових періодів збитків, які виникли до 01.01.2011 року, є неправомірним та не відповідає нормам Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який підлягав застосуванню до 01.04.2011 року та нормам вже чинного після 01.04.2011 року п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України, яким також не встановлено відповідної заборони.

Відповідно до ст.200 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги не являються суттєвими і не складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи.

Керуючись статтями 160, 195, 197, 198 п.1, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,-

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Львівської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 29 березня 2012 року у справі №2а-1542/12/1370- без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, що беруть участь у справі, та може бути оскаржена до касаційної інстанції протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя А.М.Ліщинський

Судді О.І. Довга

І.І.Запотічний