Постанова

від 09.09.2014 по справі 804/5544/14

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2014 р. Справа № 804/5544/14 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіЦарікової О.В., секретаря судового засіданняБезрученко К.В., за участю: представника позивача: Мазітова М.С., представника позивача: Руденка Є.Д.,

представника позивача: Братченко О.Ю.,

представника позивача: Олійник А.М.,

представника відповідача: Рєпіної К.В.,

представника відповідача: Дербіди А.М.,

представника відповідача: Славанівської І.Р.,

представника відповідача: Кутенко В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпропетровську адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.02.2014 №0000372201 (форма «В4»),

ВСТАНОВИВ:

17 квітня 2014 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про:

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4»), винесеного Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі акту № 433/10/04-36-10-08-09 від 24.01.2014, відповідно до якого Товариству з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 31540381,00 грн., згідно декларації за серпень 2013 року (реєстраційний номер №9058545787 від 19.09.2013);

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 15.11.2013 № 0003052201 (форма «Р»), винесеного Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі акту № 794/2201/37989494 від 31.10.2013 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (код за ЄДРПОУ 37989494) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013», відповідно до якого Товариству з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 10620,00 грн.;

- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 24.12.2013 № 0003992202 (форма «Р»), винесеного Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі акту № 33/2202/37989494 від 23.12.2013, відповідно до якого Товариству з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Адміністративні штрафі та інші санкції» в розмірі 1020,00 грн.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.04.2014 у справі № 804/5544/14 роз'єднані у самостійне провадження позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4»), від 15.11.2013 №0003052201 (форма «Р»), від 24.12.2013 № 0003992202 (форма «Р»). Цією ж ухвалою суду відкрито провадження у справі № 804/5544/14 в частині позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форми «В4»), винесеного Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі акту № 433/10/04-36-10-08-09 від 24.01.2014, відповідно до якого Товариству з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 31540381,00 грн. згідно декларації за серпень 2013 року (реєстраційний номер №9058545787 від 19.09.2013) та призначено її до розгляду на 13.05 2014 о 10:30.

Мотивуючи заявлені позовні вимоги позивач обґрунтував свою позицію, виклавши її у: позовній заяві від 17.04.2014 (вх. № 23878/14), додаткових поясненнях від 20.05.2014 (вх. № 30430/14), від 20.05.2014 (вх. № 30431/14), від 17.06.2014 (вх. № 37424/14), поясненнях від 08.07.2014 (вх. № 42128/14), від 18.07.2014, від 05.08.2014 (вх. № 49369/14), від 09.09.2014 (вх. № 57534/14), яка полягає у наступному.

В період з 12.12.2013 по 09.01.2014 Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, з питань, які стали предметом оскарження, за результатами якої складено акт №59/2202/37989494 від 15.01.2014. Зазначений акт позивачем оскаржений в адміністративному порядку. За результатами такого оскарження Головним управлінням Міндоходів у Дніпропетровській області було прийнято рішення від 24.01.2014 № 433/10/04-36-10-08-09, на підставі якого було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форми «В4»), за яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у декларації за серпень 2013 року, всього на суму 31540381,00 грн.

Позивач категорично не погоджується зі вказаним податковим повідомленням -рішенням з огляду на те, що посадовими особами податкового органу під час перевірки не було досліджено в повному обсязі надані позивачем документи, та не було в повній мірі з'ясовано питання, що було предметом перевірки.

Що стосується висновків акту перевірки про неправомірність віднесення позивачем до складу витрат суми витрат на відшкодування орендодавцям вартості спожитої електроенергії в сумі 1362972,88 грн., в т.ч. ПДВ - 227162,15 грн., то вони спростовані постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014 у справі № 804/10127/13-а, про що позивач зазначив у додаткових поясненнях від 20.05.2014.

Висновки акту щодо непідтвердження господарських операцій позивача з контрагентами: ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО», ТОВ «ВІНКОР НІКСДОРФ», ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА», ТОВ «ГАРАНТРЕМБУД» та ін., на думку позивача, підтверджені належним чином оформленими первинними документами, зміст та обсяг виконаних робіт та наданих послуг вбачається з актів виконаних робіт, які в свою чергу підтверджують реальність вчинення господарських операцій з означеними контрагентами-постачальниками.

Позивач наголошує на тому, що податковому органу під час перевірки були надані всі можливі документи для дослідження та з'ясування питань, з яких проводилася перевірка, проте висновки акту перевірки ставлять під сумнів взагалі сам факт дослідження перевіряючими первинних документів, що надавалися позивачем по операціям із вказаними вище контрагентами.

Позивач не погоджується із висновками перевіряючих, викладеними в акті перевірки, щодо реалізації товарів, раніше ввезених на митну територію України за ціною, що нижче їх митної вартості за кодами УКТ ЗЕД, з огляду на те, що позивачем не здійснювалася реалізація товару за ціною, нижче митної вартості навіть під час проведення знижок у магазинах, а здійснювалася реалізація товару за звичайною ціною. Крім того, позивач зазначив про те, що під одними кодами УКТ ЗЕД ним ввозилися товари під різними номенклатурами (назвами), що не було враховано посадовими особами відповідача та призвело до перекручування фактів.

Щодо відсутності у фіскальних чеках товару кодів УКТ ЗЕД позивач підкреслює, що Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614, не встановлено вимогу щодо зазначення у фіскальному чеку такого обов'язкового реквізиту як код УКТ ЗЕД.

Стосовно висновків перевіряючих про незазначення у податковій накладній на роздрібну торгівлю товару назви реалізованого товару на російській мові та відсутності номеру і дати митної декларації, невідповідності коду УКТ ЗЕД, позивач зазначає, що надані перевіряючим податкові накладні містять всі реквізити, які закріплені пп. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України. Позивач зазначив, що до податкових накладних на реалізацію товару позивача було надано оригінали всіх контрольних касових стрічок в друкованому вигляді по всім РРО та по всім магазинам позивача, що здійснювали свою діяльність у перевіряємому періоді, оригінали всіх заяв споживачів про повернення товару та грошових коштів, фіскальних чеків, видаткових чеків, актів на видачу грошових коштів, внутрішніх документів щодо повернення товару, а також звітів про використання РРО та періодичних звітів по всім РРО за період: червень 2012 року - серпень 2013 року. До того ж, позивач відзначив, що окремі недоліки в податковій накладній не повинні впливати на податковий кредит платника податків та не роблять недійсною таку податкову накладну. У податковій накладній номенклатура товару містить специфічне його найменування, що ускладнює його переклад на українську мову, тобто переклад зробити неможливо, оскільки в такому разі може бути втрачено ідентифікацію товару. Більш того, часткове заповнення рядка номенклатури товару недержавною мовою не може бути підставою для невключення податкових накладних до податкового обліку платника податків.

З приводу невідповідності номерів податкових накладних, наданих до перевірки, номерам накладних, зазначеним в реєстрах виданих податкових накладних, позивач зазначає, що помилки в реєстрах виданих та отриманих податкових накладних по суті не пов'язані із сумами податкових зобов'язань.

Щодо встановлення перевіряючими в ході перевірки невідповідності даних щодо придбаних та реалізованих товарів в розрізі періодів та кількості, позивач зазначає, що перевіряючими для встановлення таких обставин визначається кількість реалізованого товару за весь період його реалізації (в межах перевіряємого періоду) та береться до уваги лише одна вантажно-митна декларація, та не береться до уваги можливість ввезення такого товару платником податків в інші періоди. Позивачем під час перевірки були надані звіти щодо реалізації товару вроздріб у магазинах позивача за весь перевіряємий період, номенклатура якого співпадає з номенклатурою товару, ввезеного на митну територію України, що додатково давало можливість перевіряючим простежити весь рух товару на території України від постачальника до покупця.

У додаткових письмових поясненнях (від 08.07.2014 вх. № 42128/14) позивач також зазначив, що сума заниження податкових зобов'язань позивача була визначена за непрямим методом, хоча відповідач не мав права його використовувати, оскільки підприємством позивача до перевірки були надані всі первинні документи, достатні для визначення суми податкового зобов'язання. Позивач також зазначив, що насправді сума заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, в результаті роздрібного продажу товару в рамках проведених акцій (знижок) складає не 20308231,00 грн., як зазначено в акті № 59/2202/37989494 від 15.01.2014, а лише 796037,00 грн.

Позивач зазначає, що відповідачем помилково застосовується поняття «реалізація товару за ціною, не нижче митної вартості», а не поняття «не нижче звичайної ціни», оскільки ці поняття не є тотожними та не можуть порівнюватися. Згідно аналітичних даних бухгалтерського обліку операцій позивача з роздрібного продажу товарів кінцевим споживачам зі знижками (акції) за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, позивачем в результаті проведення акцій (знижок) було реалізовано товар, нижче митної вартості на загальну суму 516694,00 грн., з яких ПДВ - 103338,00 грн., а тому сума заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ, в результаті проведення акцій /знижок за період з 01.01.2013 по 31.08.2013 становить лише 692699,00 грн.

З огляду на все вищевикладене, позивач наголошує на тому, що акт перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, складений з порушеннями вимог чинного законодавства, містить помилки та перекручування фактів, і відображує недостовірні дані та хибні висновки, з огляду на що, оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 10.02.2014 № 0000372201, яке ґрунтується на висновках означеного акту, є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідач проти заявленого адміністративного позову заперечив з підстав, викладених у запереченнях проти адміністративного позову від 12.05.2014 (вх. №28490/14), додаткових письмових поясненнях від 20.05.2014 (вх. № 30422/14), письмових запереченнях проти адміністративного позову та додаткових поясненнях від 26.06.2014 (вх. № 39592/14), додаткових поясненнях від 07.07.2014 (вх. № 41788/14), додаткових поясненнях від 21.08.2014 , від 08.09.2014.

Відповідач зазначив, що посадовими особами Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013 з питань, які стали предметом оскарження. За результатами проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013 з питань, які стали предметом оскарження, був складений акт від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, в якому встановлені наступні порушення, зокрема:

- п.п.16.1.2 п.16.1 ст. 16, п. 44.1 та п. 44.3 ст. 44, п. 39.13 ст. 39, п. 190.1. ст. 190, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, частин 1-7 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», розділів 2,3,6 Положення «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.1995 № 88, що в свою чергу призвело до:

- завищення розміру показника рядка 24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість серпня 2013 року у сумі 22596224,00 грн.;

- завищення розміру показника рядка 20.2 «Зарахування від'ємного значення різниці поточного звітного (податкового) періоду до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19 - рядок 20.1) податкової декларації з податку на додану вартість серпня 2013 року у сумі 8944157,00 грн..

Відповідач зазначає про те, що позивачем під час здійснення перевірки перевіряючим не було надано всіх витребуваних документів, що є порушенням з боку позивача вимог п. 44.3 ст. 44 та п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України та з урахуванням положень п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, дає всі підстави вважати, що такі документи у позивача були відсутні.

Відповідач зазначає, що до перевірки підприємством позивача надавався обліковий регістр «Оборотна відомість по складу - всі склади» в розрізі місяців, проте у ньому відсутні щомісячні підсумкові показники (узагальнення інформації) залишків на початок та кінець періоду, приход та списання імпортованих товарів, відсутні коди імпортованих товарів згідно з УКТ ЗЕД, що суперечить абз. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 3.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, абз. 2 п. 8 Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2000 № 356. Крім того, у вказаному обліковому регістрі показники найменування імпортованого товару (у розрізі товару) на іноземній мові та його номенклатура у літерно-числовому вираженні не відповідали відповідному коду імпортованих товарів згідно з УКТ ЗЕД та його назві на українській мові, зазначених у вантажно - митних деклараціях при розмитненні товару, також не відповідали показникам у фіскальних касових чеках на реалізовані товари за формою ФКЧ-1, та не відповідали показникам податкових накладних на реалізацію імпортованих товарів, що унеможливлює прийняття контролюючим органом рішення щодо повного, правдивого та неупередженого висновку про фінансове становище платника податків, що суперечить п. 1 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідач зазначає, що Товариством з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» не надано під час перевірки відомостей аналітичного обліку запасів (товарно-грошові відомості) по рахункам 281 «Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», у яких міститься інформація щодо найменування товарів на українській (або російській) мові та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, яка повинна відповідати інформації щодо найменування товарів та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, зазначеної у податкових накладних, фіскальних касових чеках за формою ФКЧ-1 та вантажно-митних деклараціях, що позбавляє можливість контролюючого органу зробити висновок щодо дотримання позивачем вимог п. 39.13 ст. 39 та абз. 3 п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України.

Також, відповідач вказує, що до перевірки позивачем не було надано сальдові та обігові відомості по рахунку 285 «Торгівельна націнка».

Згідно розпорядження директора підприємства позивача, у магазинах позивача проводяться знижки (розпродажі). Контролюючим органом під час перевірки встановлено, що підприємством позивача за знижками товари реалізовуються за ціною, що нижче митної вартості таких товарів, через що неправильно обчислюється ПДВ при реалізації таких товарів. Крім того, відсутні податкові накладні, які необхідно виписувати у разі продажу товарів за ціною, яка є нижчою від їх митної вартості. Згідно абз. 1 п. 17 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.11.2011 за № 1333/20071, у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із звичайних цін і перевищує суму постачання товарів/послуг, визначену виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, тобто звичайна ціна перевищує фактичну, продавець виписує дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи із фактичної ціни постачання, другу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною. У податковій накладній, яка виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, робиться позначка відповідно до п. 8 цього Порядку (01 - виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною). Така податкова накладна покупцю не надається; усі примірники таких податкових накладних зберігаються у продавця. Враховуючи зазначене, оскільки у разі постачання на митній території України платником податку раніше імпортованих товарів за ціною, яка є нижчою від їх митної вартості, база оподаткування визначається, виходячи з митної вартості таких товарів, і в даному випадку платником податку виписується дві податкові накладні, що не було зроблено позивачем.

Перевіркою встановлено, що номери податкових накладних, наданих до перевірки, не відповідають номерам податкових накладних, зазначених в реєстрах виданих податкових накладних, що є порушенням вимог Порядку ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 17.12.2012 № 1340.

Разом з тим, надані до перевірки податкові накладні на роздрібну реалізацію товарів по магазинах, не містять даних щодо номеру та дати митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України, чим порушено вимоги п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України.

В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено невідповідність даних щодо придбаних (імпортованих) та реалізованих на території України товарів в розрізі періодів та кількості.

Товариством з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» надано до перевірки вантажно-митні декларації на імпорт товарів за період: травень 2012 року - серпень 2013 року та відомості (помісячно) щодо реалізації товарів на території України «Звіт по реалізації товарів, оподатковуваних ПДВ за ставкою 0%». Під час перевірки контролюючим органом перевірені всі вантажно-митні декларації, які надані платником, у тому числі, за травень 2012 року. З таблиці, доданої до акту перевірки, яка є складовою додатку до акту перевірки, вбачається врахування придбання товару у травні 2012 року, що також спростовує висновок експертного економічного дослідження, на який посилається позивач, про те, що перевіряючими під час складання акта перевірки не враховані дані первинних документів та облікових регістрів, в яких відображені господарські операції імпортування товарів у травні 2012 року, у т.ч. за УКТ ЗЕД, наведеними в додатку № 1 до акту перевірки.

Відповідач також зазначає, що продаж позивачем імпортованих товарів на території України здійснюється за ціною, що нижче їх митної вартості, що призводить до заниження бази оподаткування з ПДВ, та як наслідок, призводить до виникнення від'ємного значення з ПДВ, і в подальшому, отримання права на бюджетне відшкодування. Відповідач відзначає, що при правильному нарахуванні ПДВ (від суми митної вартості ввезеного товару), у позивача не могло б утворитися такого значного розміру від'ємного значення з ПДВ, відтак, неправомірне формування податкових зобов'язань з ПДВ призвело до неправомірного визначення розміру показника рядка 24 податкової декларації з ПДВ за серпень 2013 року у сумі 22596224,00 грн.

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог норм п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1 та п. 44.3 ст. 44, п. 39.13 ст. 39 та п. 190.1 ст. 190 Податкового кодексу України, частин 1, 2, 3, 4, 5, 7 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», розділів 2, 3, 6 Положення № 88. Відповідач відзначає, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» при відсутності первинних документів, які підтверджують факт реалізації товарів, раніше ввезених на митну територію України, не нижче їх митної вартості (не маючи належним чином оформлених облікових регістрів у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначених для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку), відображало у податковому обліку та звітності (рядок 1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» відповідних податкових декларацій з податку на додану вартість) результати господарських операцій з реалізації товарів, раніше ввезених на митну територію України за ціною нижче їх митної вартості за період з 01.01.2012 по 31.08.2013.

Щодо висновку експертного економічного дослідження від 07.05.2014 № 2925/2926-13, відповідач зазначив, що він не є належним доказом у справі, оскільки: при відсутності інформації про дослідження акту перевірки від 15.01.2014 № № 59/2202/37989494 та його висновків, експерт передчасно та неправомірно зробив висновок про непідтвердження висновків акту перевірки; експертом не враховано той факт, що позивачем здійснювалася реалізація товару нижче його митної вартості та не складалися податкові накладні в двох екземплярах. Також, під час проведення податкової перевірки підприємством позивача надано до перевірки лише 48 відсотків податкових накладних, за результатами аналізу яких встановлено, що номери податкових накладних, наданих до перевірки, не відповідають номерам, зазначеним в реєстрі виданих податкових накладних. Контролюючий орган зробив висновок про порушення позивачем норм бухгалтерського та податкового обліку, що призвело до заниження бази оподаткування ПДВ внаслідок неможливості проаналізувати реалізацію імпортованого товару, у зв'язку з тим, що у податкових накладних на реалізацію імпортованого товару значиться назва, код УКТ ЗЕД та реалізаційна вартість, у фіскальних чеках на реалізацію вказаного товару, зазначено кількість, ціну початкову та з урахуванням знижки (без можливості ідентифікувати саме види та обсяги товару, які були імпортовані та реалізовані кінцевому покупцю). Отже, висновок експертного економічного дослідження щодо підтвердження реалізації імпортованого товару фіскальними касовими чеками, не спростовує висновку відповідача, а навпаки доводить відсутність належного бухгалтерського обліку на підприємстві позивача. Разом з тим, відповідач відзначає, що у висновку експертного економічного дослідження зроблено висновок про реалізацію Товариством з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» імпортованого товару нижче собівартості (фактурної вартості), всього у сумі 3980187,00 грн., крім того ПДВ - 796037,00 грн.

У судовому засіданні представники позивача заявлені позовні вимоги підтримали в повному обсязі, просили суд задовольнити адміністративний позов повністю.

Представники відповідача проти заявлених позовних вимог заперечили, просили суд відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.

Суд, дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення сторін, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, вважає позовні вимоги такими, що підлягають частковому задоволенню, з наступних підстав.

Як встановлено судом та підтверджується наявними матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» (далі - ТОВ «КАРІ УКРАЇНА») (код ЄДРПОУ 37989494) зареєстроване як юридична особа Виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради 27.12.2011, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців Серія АЖ № 252023, довідкою з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України № 533549, належним чином засвідчені копії яких містяться в матеріалах справи, та перебуває на податковому обліку у Державній податковій інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, є платником податку на додану вартість на підставі свідоцтва № 200042263 від 01.05.2012, належним чином засвідчена копія якого міститься в матеріалах справи.

Як встановлено судом та підтверджується наявними матеріалами справи, Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області у період з 04.10.2013 по 17.10.2013 було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 37989494) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, за результатами якої складено акт від 31.10.2013 №794/2201/37989494. В означеному акті перевіряючими зафіксовано ряд виявлених порушень законодавства. На підставі вказаного акту відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 15.11.2013 №0003062201 (за яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 32166494,00 грн.), від 15.11.2013 № 0003052201 (про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 10620,00 грн.).

ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» не погодилося із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржило їх в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарги рішенням Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 09.12.2013 №4445/10/104-36-10-08-09 термін розгляду скарги було продовжено, доручено Державній податковій інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська провести позапланову документальну перевірку ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», в ході якої дослідити питання, які стали предметом оскарження.

На підставі вказаного рішення Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області було призначено документальну позапланову виїзну перевірки ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013 з питань, які стали предметом оскарження.

Саме за результатами означеної перевірки, яка була проведена з 12.12.2013 по 09.01.2014, відповідачем складено акт від 15.01.2014 № 59/2202/37989494 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 37989494) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, з питань, які стали предметом оскарження».

Згідно з висновками означеного акту від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, перевіркою встановлено порушення ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (в частині правомірності декларування від'ємного значення з ПДВ), зокрема:

2) п.п. 16.1.2. п. 16.1 ст.16, п.44.1 та п.44.3 ст. 44, п. 39.13 ст. 39, п. 190.1 ст. 190 , п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, частин 1,2,3,4,5,7 статті 9 Закону № 996, розділів 2,3,6 Положення № 88, що призвело до:

- завищення розміру показника рядка 24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» податкової декларації з податку на додану вартість серпня 2013 року у сумі 22596224,00 грн.;

- завищення розміру показника рядка 20.2 «Зарахування від'ємного значення різниці поточного звітного (податкового) періоду до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19 - рядок 20.1) (значення цього рядка переноситься до рядка 21.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду») податкової декларації з податку на додану вартість серпня 2013 року у сумі 8944157,00 грн..

На підставі акту від 15.01.2014 № 59/2202/37989494 та з урахуванням рішення Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про результати розгляду скарги від 24.01.2014 № 433/10/04-36-10-08-09, відповідачем було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4»), за яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість в декларації за серпень 2013 року (реєстраційний номер № 9058545787 від 19.09.2013) на суму 31 540381,00 грн..

У письмових поясненнях від 18.08.2014 відповідач пояснив, що оскаржуване повідомлення - рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4»), прийняте саме на підставі акту перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, а посилання в податковому повідомленні - рішенні від 10.02.2014 № 0000372201 на номер та дату рішення, прийнятого Головним управлінням Міндоходів у Дніпропетровській області про результати розгляду скарги від 24.01.2014 № 433/10/04-36-10-08-09, є технічною помилкою.

В акті перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, відповідачем зафіксовано, що до перевірки надано обліковий регістр «Оборотна відомість по складу - всі склади» в розрізі місяців. У вказаному роздрукованому обліковому регістрі відсутні щомісячні підсумкові показники залишків на початок та кінець періоду, приход та списання імпортованих товарів. Також відсутні коди імпортованих товарів згідно з УКТ ЗЕД.

Ненадання ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» до перевірки відомостей аналітичного обліку запасів (товарно-грошові відомості) за рахунками 281 «Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», зведених (та в розрізі місць зберігання, складів, магазинів), у яких міститься інформація щодо найменування товарів на українській (або російській) мові, унеможливило встановлення дотримання правил обліку за методом ФІФО, що мало суттєвий вплив на результати перевірки.

Під час розгляду справи судом встановлено, що сума у розмірі 31540381,00 грн., визначена у податковому повідомленні-рішенні від 10.02.2014 № 0000372201, включає в себе:

22355598,00 грн. (яка уточнена у поясненнях відповідача від 04.08.2014 вх. № 49188) - реалізація раніше імпортованих товарів на території України за ціною, нижче їх митної вартості та нескладання податкових накладних на суму ПДВ, як різницю між митною вартістю та вартістю реалізації (в порушення п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України та п. 17 наказу Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379);

9184782,00 грн. - придбання товарів (робіт, послуг) поза межами господарської діяльності платника податків (до складу якої також входять суми ПДВ, задекларовані позивачем по взаємовідносинам з контрагентами: ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО», ТОВ «ВІНКОР НІКСДОРФ», ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА», ТОВ «ГАРАНТРЕМБУД).

Що стосується суми у розмірі 22355598,00 грн., яка виникла внаслідок реалізації ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» раніше імпортованих товарів на території України за ціною нижче їх митної вартості та нескладання податкових накладних на суму ПДВ як різницю між митною вартістю та вартістю реалізації, судом встановлено наступне.

Видами діяльності ТОВ «КАРІ Україна» за КВЕД-2010 є: 47.72 Роздрібна торгівля взуттям і шкіряними виробами в спеціальних магазинах; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.42 Оптова торгівля одягом і взуттям, що підтверджується довідкою з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України АА № 533549 від 29.02.2012, належним чином засвідчена копія якої міститься в матеріалах справи.

Як встановлено судом, свою діяльність ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» здійснює наступним чином: закуповує у постачальника Warome Limited, Гонконг, непродовольчі товари широкого вжитку, які в подальшому реалізує на території України через розгалужену мережу магазинів роздрібної торгівлі кінцевим споживачам.

Саме тому, в ході проведеної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013 з питань, які стали предметом оскарження, результати якої оформлені актом від 15.01.2014 №59/2202/37989494, посадовими особами Державної податкової інспекції у Кіровському районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, з метою повного та всебічного дослідження винесених на перевірку питань та для підтвердження або спростування обґрунтованості формування підприємством від'ємного значення у розмірі 31540381,00 грн. (до складу якого входить і сума у розмірі 22355598,00 грн.), на адресу позивача направлялися листи: від 16.12.2013 б/н, від 17.12.2013 б/н, від 18.12.2013 б/н, від 19.12.2013 № 10428/10/2002, від 20.12.2013 б/н, від 23.12.2012 б/н, від 26.12.2013 б/н, від 27.12.2013 № 10939/10/2202, від 30.12.2013 № 11115/10/2202 та №11140/10/2202, від 18.01.2014 б/н, від 09.01.2014 № 137, з вимогою надати до перевірки наступні документи, за період з 01.01.2012 по 31.08.2013:

- відомості аналітичного обліку запасів (товарно-грошові) відомості за рахунками 281 «Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», щомісячних зведених (та в розрізі місць зберігання, складів, магазинів), у яких міститься інформація щодо найменування товарів на українській мові та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, яка повинна відповідати інформації щодо найменування товарів та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, зазначеної у податкових накладних, фіскальних касових чеках за формою ФКЧ-1 та вантажно-митних деклараціях. Вказані облікові регістри повинні містити щомісячні підсумкові суми щодо кількості придбаних та витрачених (списаних на собівартість реалізації) товарів у кількісному та вартісному виразі у розрізі кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД. Списані на собівартість реалізації товари у вказаних облікових регістрах повинні кореспондувати у кількісному вираженні з даними податкових накладних на реалізацію імпортного товару;

- сальдові та обігові відомості по рахунку 285 «Торгівельна націнка» (щомісячні) із зазначенням розміру торгівельної націнки по кожному коду товарів згідно з УКТ ЗЕД та обсягів її відображення за дебетом та кредитом рахунку обліку торгівельної націнки.

Судом встановлено, що необхідність дослідження контролюючим органом вказаних документів обумовлена особливостями ведення підприємством позивача обліку запасів за методом ФІФО, сутність якого полягає в тому, що оцінювання запасів базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство (відображенні у бухгалтерському обліку), тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж та інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів. При цьому, вартість залишку запасів на кінець звітного місяця визначається за собівартістю останніх за часом надходження запасів.

Оскільки метод обліку ФІФО для підприємств такого роду діяльності, яким займається позивач - роздрібна торгівля є досить складним, він обумовлює необхідність ведення значного обсягу додаткової документації, накопичення та фіксацію інформації щодо підсумків на кінець кожного звітного періоду інвентаризації товарів (їх запасів), з наступним розрахунком їх сумарної вартості, виходячи із вартості останніх запасів.

Вказані документи на момент закінчення перевірки позивачем надані не були, даний факт позивачем не заперечується, що вказує на незацікавленість позивача у повноті та всебічності проведення податкової перевірки.

Позивач зазначає (пояснення від 08.07.2014 (вх. № 42128/14), що перевіряючі мали можливість ідентифікувати придбаний та реалізований ним товар та визначити його собівартість, митну та продажну вартість, та заперечує проти того, що в податкових накладних не вказано код УКТ ЗЕД, зазначаючи при цьому про те, що окремі недоліки в податковій накладній не повинні впливати на податковий кредит та податкові зобов'язання платника податків.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України ( далі - ПК України) код товару згідно з УКТ ЗЕД є одним із обов'язкових реквізитів, який зазначається в податковій накладній при постачанні підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України.

Отже, при здійсненні операцій з імпортованими товарами при виписці податкової накладної в графі «код товару згідно з УКТ ЗЕД» має зазначатися код УКТ ЗЕД, вказаний у ВМД, якою було оформлено такі товари при ввезенні їх на митну територію України незалежно від того, чи є продавець їх безпосереднім імпортером.

Форма фіскального касового чеку, затверджена наказом ДПА України від 01.12.2000 року № 614, із змінами та доповненнями до нього.

Згідно із ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до п. 1.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Положення № 88), усі первинні документи, облікові регістри і бухгалтерська звітність повинні складатися українською мовою. Поряд з українською мовою може застосовуватись інша мова у порядку, визначеному Законом України «Про засади державної мовної політики».

Пунктом 2.1. Положення № 88 визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Згідно 3.1. вказаного Положення № 88, облікові регістри - це носії спеціального формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.

Як зазначив відповідач, до перевірки позивачем було надано регістр - «Оборотна відомість по складам - всі склади», в якому були відсутні щомісячні підсумкові показники (узагальнення інформації) залишків на початок та кінець періоду, приход та списання імпортованих товарів, відсутні коди імпортованих товарів згідно з УКТ ЗЕД. Крім того, у вказаному регістрі показники найменування імпортованого товару, зазначені на іноземній мові, та його номенклатури у літерно-числовому вираженні не відповідали відповідному коду імпортованих товарів згідно з УКТ ЗЕД та його назві на українській мові, зазначених у вантажно-митних деклараціях при розмитненні вказаного товару та відповідали показникам у фіскальних чеках на реалізовані товари за формою ФКЧ-1 і не відповідали показникам податкових накладних на реалізацію імпортованого товару.

Позивач зазначає, що товари, які ввозились на територію України, обліковувались за кодами УКТ ЗЕД під різними номенклатурами, що виражені у літерно-числовому значенні.

Відповідач зазначив, що зазначене суперечить вимогам ч. 1. ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», якою визначено, що метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

З наведеного випливає, що відомості, які ідентифікують товар, до яких віднесено зокрема, і код УКТ ЗЕД, повинні відображатись однаково в первинних документах, що підтверджують здійснення господарської операції, від моменту придбання товару до його кінцевої реалізації споживачам, що дозволяло б вільно ідентифікувати реалізований на території України товар не тільки підприємству, а й контролюючому органу.

Відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, на рахунку 28 «Товари» ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 «Товари» застосовується для обліку будь-яких виробів матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо.

Рахунок 28 «Товари» має такі субрахунки: 281 «Товари на складі»; 282 «Товари в торгівлі»; 283 «Товари на комісії»; 284 «Тара під товарами»; 285 «Торгова націнка»; 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу».

На субрахунках 281-284 за дебетом відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом - зменшення.

На субрахунку 281 «Товари на складі» ведеться облік руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо.

На субрахунку 282 «Товари в торгівлі» ведеться облік руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (в магазинах, ятках, кіосках, у буфетах підприємств громадського харчування тощо).

Відповідно до п. 1.3 Інструкції про облік роздрібного товарообороту і товарних запасів, затвердженої Наказом Міністерства статистики України від 28.12.1996 № 389, роздрібний товарооборот визначається у цінах фактичної реалізації за моментом відпуску товарів покупцеві, незалежно від часу сплати грошей. Обсяг роздрібного товарообороту визначається за звітний період на основі первинних документів (товарно-грошового звіту і прикладених до нього документів), які підтверджують здачу виручки і витрати, що зроблені з виручки (квитанції установ банків, поштового відділення, видаткового касового ордеру і т. ін.), продаж товарів за безготівковим розрахунком, у кредит.

Згідно п.4.1. вищевказаної Інструкції, товарні запаси в роздрібній торгівлі обліковуються: - у роздрібній мережі, на складах і сховищах.

Відповідач наголошує на тому (також зафіксовано і в акті перевірки від 15.01.2014 №59/2202/37989494), що позивачем не було надано під час перевірки відомостей аналітичного обліку запасів (товарно-грошові відомості) за рахунками 281 «Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», зведених в розрізі місць зберігання, складів, магазинів), у яких міститься інформація щодо найменування товарів на українській (або російській) мові та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, яка повинна відповідати інформації щодо найменування товарів та кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД, зазначеної у податковій накладній, фіскальних касових чеках та вантажно-митних деклараціях, що з урахуванням ведення обліку за методом ФІФО унеможливило відслідковування долі імпортованих товарів та співставлення придбання позивачем і реалізації кінцевим покупцям таких товарів.

Представники позивача під час розгляду справи зауважили, що перевіряючим під час перевірки надавався товарний баланс, який був розроблений підприємством позивача для внутрішнього використання та адаптований для зручного користування підприємством, проте представники відповідача зазначили, що відомості даного балансу є неповними, не містять інформації стосовно періоду придбання товарів підприємством та періоду реалізації такого товару, що є суттєвим при застосуванні методу ФІФО.

Судом встановлено, що підприємством здійснювалася реалізація імпортованого товару зі знижками, на підставі розпорядження директора ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», згідно з яким у магазинах компанії проводяться знижки (розпродаж) як на всі, так і на певні групи товарів, розміри знижок при цьому складають від 20 до 50 відсотків. Також, в магазинах ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» проводяться акції «При купівлі взуття - ботильйони в подарунок», «Третя пара-в подарунок» і т.д.

Позивач зазначає, що контролюючим органом при проведенні перевірки не було детально проаналізовано проведені операції з продажу товарів, в тому числі щодо обставин, які впливають на формування реалізаційної ціни на товар.

Відповідно до Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, на субрахунку 285 «Торгова націнка» підприємства роздрібної торгівлі при веденні обліку товарів за продажними цінами відображають торгові націнки на товари, тобто різницю між покупною та продажною (роздрібною) вартістю товарів. За кредитом субрахунку 285 відображається збільшення суми торгових націнок, за дебетом - зменшення (списання). Списання за розрахунками суми торгової націнки на реалізовані товари відображається за дебетом субрахунку 285 і кредитом субрахунку 282 або способом сторно зворотною кореспонденцією цих рахунків. У звітність включається згорнуте за всіма субрахунками сальдо рахунку 28.

Судом встановлено, що під час проведення перевірки податковому органу не надавалися сальдові та обігові відомості по рахунку 285 «Торгівельна націнка» (щомісячні), із зазначенням розміру торгівельної націнки по кожному коду товарів згідно з УКТ ЗЕД та обсягів її відображення за дебетом та кредитом рахунку обліку торгівельної націнки.

Позивач, обґрунтовуючи відсутність реалізації імпортованого товару нижче митної вартості (в письмових пояснення від 08.07.2014 (вх. №42128/14) зазначає, що на його думку, у 2012 році база оподаткування операцій з поставки товарів визначалась виходячи з їх договірної (контрактної вартості), але не нижче за звичайні ціни (враховуючи діючий на той момент п. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»), а не митної вартості, як вважає відповідач.

Вказаною нормою визначено поняття звичайної ціни, так, якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

З вказаним твердженням суд погодитись не може, оскільки статтею 190 Податкового кодексу України встановлено порядок визначення бази оподаткування для товарів, які ввозяться на митну територію України, послуг, які поставляються нерезидентами на митній території України. Так, згідно пункту 190.1. вказаної статті Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент здійснення спірних правовідносин) базою оподаткування при ввезенні товарів на митну територію України є договірна (контрактна) вартість, але не менше митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни товарів/послуг згідно із законом.

Згідно ч. 1 ст. 60 Митного кодексу України, митною вартістю товарів, які переміщуються через митний кордон України, є вартість товарів, що використовується для митних цілей, яка базується на ціні, що фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари.

Статтею 49 Митного кодексу України визначено, що митною вартістю товарів, які переміщуються через митний кордон України, є вартість товарів, що використовується для митних цілей, яка базується на ціні, що фактично сплачена або підлягає сплаті за ці товари (в редакції на момент імпорту).

Згідно абз. 3 ч. 1 ст. 188 ПК України (чинній на момент виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом.

Суд відзначає, що дійсно поняття «митна вартість» та «договірна ціна» (контрактна вартість) можуть співпадати у кількісному виразі, проте в матеріалах справи наявні рішення Київської регіональної митниці; М/п «Столичний» про коригування митної вартості товарів від 30.07.2013 № 100270000/2013/700170/2 та № 100270000/2013/700175/2, що вказує на нетотожність понять «договірна ціна» та «митна вартість».

Відтак, визначення бази оподаткування податком на додану вартість операцій з реалізації імпортованого товару позивача на території України кінцевим споживачам врегульовано саме ч. 1 ст. 188 Податкового кодексу України, а не положеннями пп. 1.20.1. п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», так як останній нормативно-правовий акт врегульовував відносини щодо справляння податку на прибуток, тому застосування його положень в даному випадку є недоцільним, оскільки даний спір виник саме у зв'язку із справлянням податку на додану вартість.

Згідно п. 39.13. ст. 39 ПК України, для товарів (супутніх послуг), раніше ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту або реімпорту, звичайною ціною продажу (поставки) на митній території України вважається ринкова ціна, але не нижче митної вартості товарів (супутніх послуг), з якої були сплачені податки та збори під час їх митного оформлення.

Абзацом 3 п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, що справляються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом.

Судом встановлено, що до перевірки, незважаючи на запити перевіряючих контролюючого органу (для з'ясування означеного питання), як вже раніше зазначалося, не були надані відомості аналітичного обліку запасів за рахунками 281«Товари на складі», 282 «Товари в торгівлі», сальдові та обігові відомості по рахунку 285 «Торгівельна націнка», що унеможливило з'ясування наступного: в який період імпортовані товари реалізовані кінцевим споживачам зі знижками та підпадали під дії акцій і розпродажів у магазинах позивача (що з урахуванням застосування методу ФІФО має суттєвий вплив для надання об'єктивної оцінки діяльності позивача за перевіряємий період).

Відповідно до п. 6.4 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, копія податкової накладної залишається у продавця товарів/послуг як податковий документ і зберігається в порядку та протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податку.

Пунктом 8.4 вказаного Порядку визначено, що податкова накладна виписується за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була виписана на ці операції) у разі: здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку); виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; надання платнику податку касових чеків, які містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (із визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Таким чином, відповідно до наведеного положення, по операціям із роздрібної реалізації товарів за готівку кінцевому споживачу за підсумками дня на підставі касових чеків на роздрібну реалізацію товару виписується податкова накладна, сума ПДВ по якій повинна відповідати фактичній сумі виторгу, відображеної в Z-звіті.

Як зазначено відповідачем, для встановлення загального обсягу реалізації товарів за цінами нижче їх митної вартості, під час перевірки необхідно було здійснити перевірку податкових накладних на роздрібну реалізацію товарів по магазинах за весь період перевірки, проте під час перевірки позивачем такі накладні надані не в повному обсязі та надавалися поступово протягом всього періоду проведення перевірки вроздріб (тобто за різні відрізки часу перевіряємого періоду), що практично унеможливило перевірку та співставлення послідовності реалізації імпортованого товару.

Факт надання податкових накладних на роздрібну реалізацію товару не в повному обсязі підтверджується також і показаннями свідка ОСОБА_11, допитаного в судовому засіданні за клопотанням відповідача, який входив до складу перевіряючих, що проводили перевірку ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», за результатами якої було складено акт від 15.01.2014 №59/2202/37989494.

Позивач вказаний факт не заперечує, пояснюючи це тим, що у зв'язку із великим документообігом на підприємстві, останній фактично не встиг їх виготовити і здійснював виготовлення (друк) документів під час проведення перевірки.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Як визначено п. 6 ст. 9 вищевказаного Закону, у разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

Як встановлено п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.6 ст. 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Таким чином, з огляду на вказані вище норми чинного законодавства, суд дійшов висновку, що у позивача на момент перевірки була відсутня частина податкових накладних на роздрібну реалізацію товару.

Крім того, як зазначено в акті перевірки від 15.01.2013 № 59/2202/37989494, номери податкових накладних на роздрібну реалізацію товару, наданих до перевірки, не відповідають номерам накладних, зазначених в реєстрах виданих податкових накладних, що є порушенням наказу Міністерства фінансів України 17.12.2012 №1340, яким затверджено Порядок ведення реєстру виданих та отриманих податкових накладних, та суперечить меті ведення бухгалтерського обліку.

В ході перевірки контролюючим органом встановлено, що ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» здійснювало реалізацію товарів за ціною нижче митної вартості, зокрема тих, що підпадали під дію акцій та надавались покупцям зі знижками.

Пунктом 17 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, передбачено, що у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із звичайних цін і перевищує суму постачання товарів/послуг, визначену виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, тобто звичайна ціна перевищує фактичну, продавець виписує дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, другу - на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною. У податковій накладній, яка виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, робиться позначка відповідно до пункту 8 цього Порядку (01 - Виписана на суму перевищення звичайної ціни над фактичною). Така податкова накладна покупцю не надається; усі примірники таких податкових накладних зберігаються у продавця.

Такий порядок виписки податкових накладних застосовується і в разі, якщо база оподаткування визначається виходячи із звичайних цін: при безоплатно поставлених товарів/послуг (12 - Виписана на вартість безоплатно поставлених товарів/послуг, обчислену виходячи з рівня звичайних цін).

В судовому засіданні головний бухгалтер ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» пояснила, що підприємством взагалі не здійснювалась реалізація імпортованого товару нижче його митної вартості, з огляду на що другий примірник податкової накладної не складався.

Представник позивача в своїх письмових поясненнях (від 08.07.2014 (вх. № 42128) зазначає про те, що дійсно підприємство мало факти реалізації імпортованого товару під час роздрібного продажу нижче його митної вартості кінцевим споживачам за період: з 01.01.2012 по 31.08.2013, в результаті чого сума заниження позивачем податкових зобов'язань складає 796037,00 грн.. В той же час у цих же письмових поясненнях (від 08.07.2014 (вх. № 42128) позивач зазначає, що згідно аналітичних даних бухгалтерського обліку операцій позивача з роздрібного продажу товарів кінцевим споживачам зі знижками (акції) за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, позивачем в результаті проведення акцій (знижок) було реалізовано товар нижче митної вартості на загальну суму 516694,00 грн. (з якої ПДВ - 103338,00 грн.), тому загальна сума заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ в результаті проведення акцій/знижок за період 01.01.2012 по 31.08.2013 складає лише 692699,00 грн..

Вказані суми у розмірах 796037,00 грн. та 692699,00 грн. фігурують вперше у висновку експертного економічного дослідження від 07.05.2014 №2925/2926-13, проведеного судовим експертом Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз ОСОБА_12, на підставі заяви директора ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» від 27.11.2013 № 03-27/11-13, який міститься в матеріалах справи.

Суд відзначає, що у документах бухгалтерського обліку позивача факти реалізації товарів нижче митної вартості ніяким чином не відображені, що свідчить про порушення правил ведення такого обліку підприємством та вказує на те, що бухгалтерський облік на підприємстві не відображає реальних даних результатів діяльності, руху активів та грошових коштів підприємства, що унеможливлює оперативне виявлення фактів порушення податкового та фінансового законодавства та прямо суперечить меті і основним принципам ведення бухгалтерського обліку суб'єктами господарювання, визначених положеннями ст. ст. 3, 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За клопотанням відповідача, судом в якості свідка була допитана експерт ОСОБА_12, яка пояснила суду, що їй для проведення економічного дослідження, підприємством позивача всі документи надавалися на паперових носіях. Також, експерт зазначила, що всі первинні документи підприємства ТОВ «КАРІ Україна» відповідають вимогам чинного законодавства. В той же час, за поясненнями експерта, висновки дослідження ґрунтуються на тих документах, які надавалися їй підприємством, та чи повністю вони співпадають з тим переліком документів, що надавалися позивачем посадовим особам контролюючого органу під час перевірки, експерту не відомо.

Під час допиту судом експерт пояснила, що перелік документів, який перелічений на сторінках 1-2 висновку економічного експертного дослідження від 07.05.2014 № 2925/2926-13 є вичерпним, проте у судовому засіданні остання повідомила суд, що під час проведення економічного дослідження позивачем надавалися додаткові документи, але відомості щодо яких не значаться в переліку копій документів, наданих для здійснення експертного дослідження. Разом з тим, експерт ОСОБА_12 підтвердила, що їй для дослідження ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» надавалася обігова відомість по рахунку 28, яка мала кількісний вираз та найменування товару (вказана відомість під час перевірки посадовим особам відповідача не надавалась).

Згідно висновку експертного дослідження (арк. 81, т. 4) у результаті дослідження встановлено, що висновки акту №794/2201/37989494 від 31.10.2013 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 37989494), з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013» та акту «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (код ЄДРПОУ 37989494) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 31.08.2013», документально та нормативно не підтверджуються.

Також, експерт ОСОБА_12 пояснила, що при проведенні економічного дослідження фіскальні чеки не досліджувалися, а досліджувалися лише податкові накладні на роздрібну реалізацію товару, проте в ході надання пояснень експертом судом з'ясовано, що експерте дослідження ґрунтується на аналітичних відомостях, які складені на підставі первинних документів самим підприємством ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», вказані відомості є додатком до економічного дослідження.

Що стосується реалізації товару нижче його митної вартості, то його сума експертом не вираховувалася, оскільки податковим органом не було вказано в акті перевірки №59/2202/37989494 від 15.01.2014 обґрунтованого розрахунку такої суми, а щодо встановленої в економічному дослідженні суми реалізації товарів нижче собівартості на суму ПДВ у розмірі 796037,00 грн., експерт пояснила, що це дані самого підприємства. Що стосується необхідності складання податкових накладних у такому випадку в двох екземплярах, як це передбачено у п. 17 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2011 № 1379, експерт зазначила, що це питання не досліджувалося.

З огляду на все вищевикладене, суд критично ставиться до висновку експертного економічного дослідження від 07.05.2014 № 2925/2926-13, до того ж судом піддається критиці дані вказаного дослідження, також і у зв'язку з наведеним нижче.

Як зазначає позивач у письмових поясненнях від 20.08.2014, розрахунок алгоритму дій контролюючого органу взагалі не є алгоритмом, позивач зазначає, що в алгоритмі дій відповідача (інформація по якому використовувалася під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення), містяться неправдиві дані, а саме: в зазначених у алгоритмі чеках зазначені невірні суми та види товарів. Позивач зазначив, що оригінали чеків із зазначеними номерами по вказаних магазинах суттєво відрізняються за змістом від тих, які наведені в алгоритмі контролюючого органу.

Під час розгляду справи судом встановлено, що дані стосовно касових чеків позивача, які наведені в алгоритмі податкового органу, взяті із аналітичних відомостей підприємства позивача, із чого вбачається, що такі аналітичні відомості ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», на яких, зокрема і ґрунтується експертне економічне дослідження, містять недостовірні дані, які суттєво відрізняються від даних первинних документів.

В письмових поясненнях від 09.09.2014 (вх. № 57534/14) позивач додатково роз'яснив, що неспівпадання номерів чеків в аналітичних даних позивача пояснюється тим, що програмою в аналітичних даних було зазначено номер транзакції (а не номер чеку). У кожному магазині позивача розміщено по дві каси, в РРО номери чеків можуть співпадати, тоді як номери транзакції не повторюються, номери транзакцій зазначено в фіскальних касових чеках.

Суд критично ставиться до таких пояснень позивача щодо неспівпадання номерів та сум в чеках, так як в аналітичних даних бухгалтерського обліку операцій позивача з роздрібного продажу товарів кінцевим споживачам зі знижками у стовпчику №3 «номер чеку» зазначено саме номер чеку, а не номер транзакції, як стверджує позивач, і ці дані є даними самого підприємства.

В акті перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494 (стор. акту 19) контролюючим органом зазначено, що в ході перевірки встановлено невідповідність даних щодо придбаних (імпортованих) та реалізованих на території України товарів в розрізі періодів та кількості.

Позивач проти цього твердження категорично заперечив (письмові пояснення від 08.07.2014 вх. № 42128).

Представником відповідача надані письмові пояснення від 18.08.2014 із додатками № 1, № 2, № 3 та аналітичною таблицею «Дані щодо співставлення звітів про реалізацію та вантажно-митних декларацій ТОВ «КАРІ Україна» за січень 2013 року, в якій порівняні дані звіту про реалізацію за січень 2013 року, складеного ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», та дані ВМД. З означеної таблиці вбачається, що підприємством по деяким позиціям реалізовано більше одиниць товару ніж імпортовано на територію України, згідно наданих самим же підприємством до перевірки вантажно-митних декларацій.

З додатку № 1 до пояснень відповідача (від 21.08.2014), який складено на підставі порівняння даних звіту по реалізації товарів, які обкладаються ПДВ та наданих перевіряючим ВМД за період вбачається, що з 01.07.2012 по 31.07.2012 у підприємства були наявні факти продажу товарів нижче митної вартості (при цьому порівняно загальну кількість реалізованого підприємством товару, та його ціну з загальною кількістю імпортованого товару і митну вартість такого товару у відповідний період).

Позивач відзначає, що відповідачем не було надано обґрунтованого розрахунку суми, на яку, як вважає відповідач, ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» було здійснено роздрібну реалізацію імпортованого товару нижче від його митної вартості.

З цього приводу суд зазначає, що означена сума у розмірі 22355598,00 грн. була задекларована позивачем та віднесена до складу податкового кредиту у рядку 24 декларації з ПДВ за серпень 2013 року, таким чином обґрунтованість її формування повинна бути підтверджена первинними документами платника податків, так як обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту належними документами первинного обліку покладається саме на платника податків.

Така позиція суду стосується також і суми по взаємовідносинам із внутрішніми контрагентами у розмірі 9184782,00 грн.

Вказана позиція суду узгоджується із позицією суду касаційної інстанції, що викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 13.11.2013 по справі № К/800/11613/13).

Що стосується суми від'ємного значення, сформованого ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» по взаємовідносинам із вітчизняними постачальниками у розмірі 9184782,00 грн., то судом встановлено, що ця сума складається з:

- 1457056,00 грн. (дані р. 10.1 декларації з ПДВ за податковий період 2012 року (серпень) - акт від 20.06.2013 №1142) (ухвала ВАСУ у справі № 804/10127/13-а від 26.05.2014);

- 6743,00 грн. - дані р. 10.1 декларації з ПДВ за податкові періоди 2012 року (серпень) - нереальність здійснення господарських операцій з підприємствами - постачальниками товарів (робіт, послуг): ПП «Перша Технічна Компанія» - сума ПДВ у складі податкового кредиту 2112,00 грн.; ТОВ «ТЕХНО-ТОРГ» - сума ПДВ у складі податкового кредиту 4631,00 грн. (встановлені порушення зазначені на стр. 35 - 41 акту перевірки від 31.10.2013 № 794/2201/37989494);

- 7720983,00 грн. - дані р. 10.1 декларацій з ПДВ за період: із січня 2013 року по серпень 2013 року - придбання товарів, робіт та послуг у внутрішніх постачальників.

Суд відзначає, що із зазначеної суми правомірність формування ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» податкового кредиту у перевіряємому періоді у розмірі 1457056,00 грн. підтверджена постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2014 у справі №804/10127/13-а, яка залишена без змін ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26 травня 2014 року №К/800/17189/14.

Відповідно до частини 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що позивачем правомірно сформовано податковий кредит у перевіряємому періоді у розмірі 1457056,00 грн.

Відповідно до Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 20.07.2010 № 1112/11/13-10 «Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби» процесуальна діяльність суду із встановлення обґрунтованості права платника податку на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування з податку на додану вартість повинна включати такі етапи:

1. встановлення факту здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції - договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення, приміщень для зберігання товарів тощо; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

2. встановлення спеціальної правосуб'єктності учасників господарської операції. Особа, яка видає податкову накладну, повинна бути зареєстрована як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

3. встановлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг) і господарською діяльністю платника податку.

4.встановлення дотримання платником податку спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість

5. встановлення факту надмірної сплати податку на додану вартість у ціні товарів (послуг), що придбані платником податку.

Що стосується висновку податкового органу щодо нереальності господарських операцій позивача із контрагентами: Приватним підприємством «Перша Технічна Компанія» (далі - ПП «Перша Технічна Компанія» (сума ПДВ у складі податкового кредиту складає 2112,00 грн.) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Техно - Торг» (далі - ТОВ «Техно - Торг») (сума ПДВ у складі податкового кредиту по взаємовідносинам із вказаним контрагентом становить 4631,00грн.), суд із таким висновком погодитися не може з огляду на наступне.

Судом встановлено, що у ТОВ «Техно - Торг» на підставі договору від 10.08.2012 № 021390, позивач придбав технічне обладнання на суму 27786,58 грн. (в т.ч. ПДВ - 4631,10 грн.); взаємовідносини із вказаним контрагентом підтверджені первинними документами: видатковою накладною № 21390 від 13.08.2012 та податковою накладною від 10.08.2012 № 1418, копії яких містяться в матеріалах справи.

Також, позивач на підставі договору від 09.08.2012 придбавав у ПП «Перша Технічна Компанія» обладнання для інтернет - підключення на суму 12672,00 грн. (в т.ч. ПДВ - 2112,00 грн.), на підтвердження чого складено рахунок на оплату по замовленню від 24.09.2012 № 125, податкову накладну від 14.08.2012 № 15 та видаткову накладну від 21.08.2012 № 52, належним чином засвідчені копії яких містяться в матеріалах справи.

Що стосується спеціальної правосуб'єктності ТОВ «Техно-Торг» (код ЄДРПОУ 35791183) та ПП «Перша Технічна Компанія (код ЄДРПОУ 35757205), то згідно даних офіційного сайту Міндоходів України станом на 22.08.2014, вказані юридичні особи перебувають на обліку як платники податків, крім того судом встановлено, що на момент постачання позивачу товарів вказані особи були платниками податку на додану вартість та мали відповідні свідоцтва.

Таким чином, господарські операції позивача із контрагентами - ТОВ «Техно-Торг» та ПП «Перша Технічна Компанія» підтверджуються первинними документами, судом досліджено ці документи та встановлено їх відповідність вимогам вищенаведених положень чинного законодавства.

На підтвердження правомірності формування та обґрунтованості декларування ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» податкового кредиту у розмірі 7720983,00 грн., позивачем до суду були надані документи по взаємовідносинам із внутрішніми контрагентами-постачальниками: Товариством з обмеженою відповідальністю «АБСОЛЮТ ОРДО» (далі - ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО»), Товариством з обмеженою відповідальністю «ВІНКОР НІКСДОРФ» (далі - ТОВ «ВІНКОР НІКСДОРФ»), Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» ( далі - ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА»).

В означеному акті перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494 зазначено, що у перевіряємий період ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» мало взаємовідносини із внутрішніми постачальниками, серед яких, зокрема: ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО», ТОВ «ВІНКОР НІКСДОРФ» , ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» , ТОВ «ГАРАНТРЕМБУД».

Так, перевіркою встановлено, що до складу податкового кредиту підприємства (р.10.1 декларації) за січень - серпень 2013 року включено податкові накладні, отримані від підприємств-постачальників робіт (послуг), які не підтверджені належним чином оформленими первинними документами (стор. 18 акту від 15.01.2014 № 59/2202/37989494).

Згідно висновків акту від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, надані до перевірки акти виконаних робіт по отриманих послугах від: ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» (код 37305743), супроводження вантажів, обсяг придбання робіт (відповідно до результатів співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту ІС «Аналітична система») складає 2242799,00 грн., у т.ч. ПДВ - 373780,00 грн.; ТОВ «ВІНКОР НІКСДОРФ» (код 36353398), технічне обслуговування магазинів (РРО, техніка, відео…), обсяг придбання 1958735,00 грн., у т.ч. ПДВ - 326456,00 грн.; ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» (код 36259047), підбір персоналу, обсяг придбання 680270,00 грн., у т.ч. ПДВ 113378,00 грн.; ТОВ «ГАРАНТРЕМБУД» (код 32916930), ремонтні роботи, обсяг придбання 596195,00 грн., у т.ч. ПДВ 99366,00 грн.; та інш. не містять даних щодо обсягу послуг, вартості за од., витрачених чол./год., нших складових. Акти приймання-передачі робіт (послуг) містять лише загальні суми вартості послуг за період із зазначенням суми податку на додану вартість.

В матеріалах справи наявний контракт від 25.03.2013 №.UKRBO2/9990187 від 25.03.2013 (із додатками від 25.03.2013, від 25.03.2013 та доповненнями від 27.05.2013 № А-6/ UKRBO2/9990187, від 27.05.2013 № А-7/ UKRBO2/9990187 до нього), укладений між ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» та ТОВ «КАРІ УКРАЇНІ» (клієнт за контрактом), за умовами якого ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» надавало позивачу послуги по пошуку, підбору та працевлаштування персоналу.

Оплата за надані послуги з підбору персоналу проводилася на підставі виставлених ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» рахунків на оплату. ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» складалися та надавалися позивачеві податкові накладні. Також в матеріалах справи наявні складені між ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» акти надання послуг.

В матеріалах справи містяться податкові накладні: від 14.05.2013 № 3 на суму 46301,29 грн. (в т.ч. ПДВ - 7716,88 грн.); від 07.06.2013 № 7 на суму 205684, 80 грн. (в т.ч. ПДВ - 34280,80 грн.); від 10.06.2013 № 9 на суму 11664,00 грн. (в т.ч. ПДВ - 1944,00 грн.); від 10.06.2013 № 10 на суму 12744,00 грн. ( в т.ч. ПДВ - 2124,00 грн.); від 18.06.2013 № 20 на суму 9180,00 грн. (в т.ч. ПДВ - 1530,00 грн.); від 05.07.2013 № 3 на суму 245455,80 грн. ( в т.ч. ПДВ - 40909,30 грн.); від 07.08.2013 № 1 на суму 93512, 38 грн. (в т.ч. ПДВ - 15585,40 грн.).

Так, згідно із вказаними податковими накладними, ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» було надано позивачу послуги по забезпеченню персоналом на загальну суму 662941,09 грн., (в т. ч. ПДВ - 110490,38 грн.).

Між ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» (як повіреним) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (довірителем) укладено договір поруки від 03.12.2012 № 010312-12 від 03.12.2012, за умовами якого довіритель доручає повіреному здійснювати операції, пов'язані із пред'явленням митному органу товарів, транспортних засобів та документів на них для митного оформлення та інших функцій ( далі - послуги) у сфері митної справи.

Згідно рахунків-фактур, податкових накладних та актів здачі - прийняття робіт (надання послуг) вбачається, що ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» на підставі означеного договору надавало позивачеві послуги сторонніх організацій.

Відповідно до висновків акту перевірки від 15.01.2014 № 59/2202/37989494, загальна вартість наданих послуг за договором поруки, укладеним між ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» та ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» становить 2242799,00 грн. ( у т.ч. ПДВ - 373780,00 грн.).

Судом також встановлено, що між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (як постачальником товарів та виконавцем робіт/послуг) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником/покупцем) було укладено ряд договорів, а саме:

21.05.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (як постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором ) укладено договір № 13/КР/2012, за умовам якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна (згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

14.05.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (як виконавцем за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником за договором) укладено договір №12/КР/2012 технічного обслуговування та ремонту обладнання із додатками до нього;

15.05.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (як постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором ) укладено договір №11/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна ( згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

25.04.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 08/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна ( згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

26.07.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 28/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна (згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

24.07.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» ( підрядником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником за договором) укладено договір № 27/КР/2012, за умовами якого підрядник зобов'язався виконувати роботи з монтажу обладнання та інсталяції комп'ютерних програм, а замовник зобов'язався приймати та оплачувати такі роботи.

19.07.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 26/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна (згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

17.07.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (ліцензіаром за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (ліцензіатом за договором) укладено ліцензійний договір № 25/КР/2012, за умовами якого ліцензіар за винагороду надає ліцензіату право власності програми для ЕОМ, перерахованих у специфікаціях згідно форми додатку № 2 і передає ліцензіату програмний продукт по електронних каналах зв'язку (далі - дистрибутив), склад програмного продукту і його вартість, викладені в додатку № 1 до договору.

14.05.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (як виконавцем за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником за договором) укладено договір №12/КР/2012 технічного обслуговування та ремонту обладнання із додатками до нього;

22.05.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (підрядником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником за договором) укладено договір № 14/КР/2012, за умовами якого підрядник зобов'язався виконувати роботи з монтажу обладнання та інсталяції комп'ютерних програм, а замовник зобов'язався приймати та оплачувати такі роботи.

06.06.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (ліцензіаром за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (ліцензіатом за договором) укладено ліцензійний договір № 2012/10, за умовами якого ліцензіар за винагороду надає ліцензіату право власності програми для ЕОМ, перерахованих у специфікаціях згідно форми додатку № 2 і передає ліцензіату програмний продукт по електронних каналах зв'язку ( далі - дистрибутив), склад програмного продукту і його вартість, викладені в додатку № 1 до договору.

02.07.2012 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 14/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP, місце поставки вказується в додатку № 1 до договору, Україна (згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, в асортименті та в кількості, вказаній в Специфікації (додаток № 1 до Договору);

17.01.2013 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 02/КР/2012, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP (згідно Інкотермс - 2000), обладнання та комплектуючі, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити, дане обладнання. Місце поставки, асортимент та кількість обладнання вказуються в специфікаціях до договору ( додатки до договору).

26.02.2013 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (підрядником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (замовником за договором) укладено договір № 04/КР/2012, за умовами якого підрядник зобов'язався виконувати роботи з монтажу обладнання та інсталяції комп'ютерних програм, а замовник зобов'язався приймати та оплачувати такі роботи.

04.09.2013 між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» (постачальником за договором) та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» (покупцем за договором) укладено договір № 2013/101/R, за умовами якого постачальник взяв на себе зобов'язання поставити на умовах DDP (згідно Інкотермс - 2000) обладнання та комплектуючі, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити дане обладнання, Місце поставки,асортимент та кількість обладнання вказуються в специфікаціях до договору.

До вищевказаних договорів, укладених між ТОВ «Вінкор Ніксдорф» та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА», складені: рахунки-фактури, податкові та видаткові накладні. Між сторонами складені та підписані акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), акти виконаних робіт, акти звіряння.

На підтвердження законності включення до складу податкового кредиту відповідних сум по взаємовідносинам із вищевказаними контрагентами, позивач під час перевірки надав відповідачу зазначені вище договори та складені до них первинні документи: рахунки-фактури, податкові, видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), акти виконаних робіт, акти звіряння, копії яких містяться в матеріалах справи.

Зазначені первинні документи досліджені та оцінені судом, проте ці документи судом не приймаються як належні докази підтвердження реальності настання наслідків фінансово-господарської діяльності позивача із вищевказаними контрагентами та формування податкового кредиту, з огляду на наступне.

Відповідно до Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 № 742/11/13-11, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість належить з'ясовувати, зокрема, обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції, установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності.

Судам слід ураховувати, що наявність укладеного між учасниками господарської операції цивільно-правового договору або відсутність визнання такого договору недійсним або нікчемним сама собою не свідчить про реальність вчинення відповідної операції.

Про відсутність факту здійснення господарської операції можуть свідчити, зокрема, такі обставини: результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Так, згідно п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

При цьому п. 198.2 ст. 198 цього Кодексу передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

У відповідності до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг, або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Згідно ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п. 1.2 ст.1, п. 2.1 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення).

Відповідно до п. 2.1 ст. 2 цього Положення, первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Згідно з п. 2.4 Положення, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов'язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Відповідно до п. 2.15 та п. 2.16 вказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим і нормативним актам.

Отже, облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань платників податків здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення), а не про правочини (господарські зобов'язання).

Факт вчинення певних господарських операцій, та правомірність подальшого відображення (проведення) їх у бухгалтерському та податковому обліку, можливо досліджувати лише на підставі вивчення та дослідження первинних документів платника податків, наявність та законність складення яких буде підтвердженням здійснення таких операцій.

Таким чином, з наведених положень законодавства випливає, що підставою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання робіт/послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні та повні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Слід зазначити, що обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів (робіт/послуг), позаяк саме він є суб'єктом, який зменшує суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість , що підлягає перерахуванню до бюджету, на суму податкового кредиту, визначеного постачальником. Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є його податковим ризиком. З ціллю підтвердження обґрунтованості заявленої податкової вигоди необхідно встановити їх об'єктивний предметний зв'язок із фактами та результатами реальної підприємницької або іншої діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність представлених первинних документів, у тому числі щодо відомостей про учасників та умови господарських операцій.

На підтвердження реальності здійснення господарської операції із контрагентом - ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» за контрактом від 25.03.2013 № UKRBO2/9990187 (із додатками від 25.03.2013, від 25.03.2013 та доповненнями від 27.05.2013 №А-6/UKRBO2/9990187, від 27.05.2013 № А-7/ UKRBO2/9990187 до нього), позивачем надані: рахунки на оплату, акти надання послуг, податкові накладні.

У всіх перелічених первинних документах щодо найменування робіт, послуг зазначено, що ТОВ «МЕНПАУЕР УКРАЇНА» надавало позивачу послуги по забезпеченню персоналом, проте вказаними документами не розкривається зміст проведених операцій, на підставі вказаних документів неможливо визначити в якому обсязі надавалися такі послуги, яким чином і фахівцями якого профілю вони були фактично надані, який персонал було підібрано на підставі вказаного контракту та яка необхідність в такому персоналі була у позивача. Отже, на підставі наданих первинних документів означені обставини встановити неможливо, що прямо суперечить меті складання первинних документів під час вчинення господарської операції.

Щодо підтвердження взаємовідносин ТОВ «КАРІ УКРАЇНА» із ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» за договором поруки від 03.12.2012 № 010312-12, позивачем були надані: рахунки-фактури, податкові накладні та акти здачі-приймання робіт (надання послуг).

В зазначених первинних документах вказано, що ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» надавало позивачеві послуги сторонніх організацій, проте відсутня деталізація таких послуг, їх зміст і обсяг, на підставі зазначених документів неможливо встановити чим обумовлена необхідність залучення сторонніх організацій до виконання укладеного між позивачем та ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» договору, які саме сторонні організації залучалися, в якому обсязі та які саме фахівці таких організацій надавали послуги і для якої сторони: ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» або безпосередньо для ТОВ «КАРІ УКРАЇНА».

Складання первинних документів таким чином взагалі невілює сутність первинного документа, позбавляючи його юридичної сили та доказу здійснення господарської операції, так як прямо порушує вимоги ч. 2 ст. 9 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 2.1 та п. 2.4. ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Отже, наявними в матеріалах справи первинними документами, складеними на підставі договору поруки від 03.12.2012 № 010312-12, неможливо підтвердити реальність здійснення господарських операцій між ТОВ «АБСОЛЮТ ОРДО» та ТОВ «КАРІ УКРАЇНА».

На підставі договорів, укладених позивачем з ТОВ «Вінкор Ніксдорф», складені та залучені до матеріалів справи: рахунки-фактури, податкові та видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), акти виконаних робіт, акти звіряння.

Однак рахунки-фактури, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), акти виконаних робіт, більшість видаткових та податкових накладних не містять посилання на договір, на підставі якого такі послуги/роботи надавалися/виконувалися, або на підставі якого постачалося обладнання, зокрема податкові накладні: № 42 від 16.08.2013 (а.с. 163 т. 18); № 71 від 24.07.2013 (а.с. 166 т. 18); № 81 від 29.07.2013 (а.с. 172 т. 18); № 80 від 29.07.2013 (а.с. 176 т. 18); № 70 від 25.06.2013 (а.с. 199 т.18); № 7 від 13.05.2013 (а.с. 202 т.18); №20 від 16.05.2013 (а.с. 206 т.18); № 36 від 24.04.2013 (а.с. 221 т.18); № 39 від 18.03.2013 (а.с. 227 т.18). В той же час, податкові накладні, які містять посилання на номер та дату договору та в яких зазначено, що ТОВ «Вінкор Ніксдорф» здійснювало комплексне технічне обслуговування магазинів позивача, не містять жодної деталізації стосовно чого саме здійснювалося таке комплексне обслуговування, його змісту та обсягу.

У відповідності до Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України № 1936/11/13-11 від 01.11.2011 «Щодо підтвердження даних податкового обліку» документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

В матеріалах справи відсутні документи на підтвердження транспортування товарів від постачальника до покупця.

У видаткових накладних та актах здачі - прийняття робіт не зазначено ким (чи уповноваженою особою) було здійснено відвантаження товару, відсутнє посилання на номер довіреності, або на інший документ, на підтвердження повноважень особи, яка здійснила прийняття товару, наявні лише підписи сторін, або їх представників.

Рахунки-фактури від 21.05.2013 № 315400165 на суму 150399,36 грн. та від 21.05.2013 № 315400164 на суму 150399,36 грн. (а.с. 187, 203, т. 18), які залучені до матеріалів справи у якості доказів, взагалі не містять підпису та печатки підприємства -постачальника.

З огляду на все вищевикладене, суд приходить до висновку, що такими первинними документами неможливо підтвердити реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Вінкор Ніксдорф», оскільки на підставі наявних первинних документів неможливо встановити зміст та обсяг таких операцій, з огляду на що такі первинні документи не мають юридичної сили.

Резюмуючи вищевикладене, суд критично ставиться до наданих в якості доказів у справі на підтвердження виконання умов вищевказаних договорів, та реальності здійснення господарських операцій первинних документів (рахунків - фактур, податкових накладних, актів виконаних робіт), оскільки вони містять лише найменування послуг, однак в них не вказаний обсяг наданих послуг/виконаних робіт і не розкривається їх зміст. Також, акти виконаних робіт, складені на підставі означених договорів, не містять доказів, на підтвердження надання послуг/виконання робіт саме у зазначеній кількості.

З урахуванням викладеного, суд доходить висновку, що позивачем не підтверджено реальність здійснення господарських операції по правовідносинам із вищевказаними контрагентами, а сам факт укладення договору, складання між сторонами податкових та видаткових накладних не може свідчити про реальність здійснення господарської операції за вказаними договорами, з урахуванням вимог ст. ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Наведені у сукупності обставини та досліджені судом документальні докази свідчать про те, що господарські операції з надання послуг/виконання робіт фактично не мали реального характеру, замовлення послуг/виконання робіт оформлені лише документально та не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені укладеними договорами.

Згідно Інформаційного листа Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 №742/11/13-11, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування, податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Відповідно до ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Як зазначено в ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Таким чином, з огляду на вищенаведене, суд дійшов висновку, що позивачем безпідставно віднесено до складу податкового кредиту суму у розмірі 30076582,00 грн. у податковій декларації з ПДВ за серпень 2013 року.

За таких обставин, суд вважає обґрунтованим зменшення позивачу розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 30076582,00 грн. на підставі податкового повідомлення-рішення від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4»), винесеного Державною податковою інспекцією у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області. В іншій частині (в сумі 1457056, 00 грн. та в сумі 6743,00 грн.) податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 10.02.2014 № 0000372201, прийнято необґрунтовано, без урахування всіх обставин справи, а тому підлягає скасуванню.

Згідно з частиною третьою статті 94 КАС України визначено, якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог, у задоволенні яких позивачеві відмовлено.

Керуючись ст. ст. 11, 50, 70, 71, 72, 86, 94, 128, 159-163, 186, 254 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» до Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.02.2014 №0000372201 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Кіровському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області від 10.02.2014 № 0000372201 (форма «В4») в частині зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1463799 (один мільйон чотириста шістдесят три тисячі сімсот дев'яносто дев'ять) грн. 00 коп.

В задоволенні решти заявлених позовних вимог відмовити повністю.

Стягнути з Товариства з обмеженою відповідальністю «КАРІ УКРАЇНА» на користь Державного бюджету України судові витрати з оплати судового збору в розмірі 4158 (чотири тисячі сто п'ятдесят вісім) грн. 69 коп.

Постанова суду може бути оскаржена до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги через Дніпропетровський окружний адміністративний суд з одночасним направленням копії апеляційної скарги особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі складення постанови у повному обсязі, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

У разі якщо справа розглядалась судом за місцезнаходженням суб'єкта владних повноважень і він не був присутній у судовому засіданні під час проголошення судового рішення, але його було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо у суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Постанова суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до вимог ст.254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складено 15 вересня 2014 року.

Суддя О.В. Царікова