Постанова

від 10.02.2015 по справі 872/17374/13

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

cpg1251

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 лютого 2015 рокусправа № 808/6073/13-а

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Добродняк І.Ю

суддів: Бишевської Н.А. Семененка Я.В.

за участю секретаря судового засідання: Новошицька О.О.

за участю представників:

позивача: - Івженко К. В. (дов. від 06.09.2014 р.)

відповідача: - не з'явився

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську

апеляційну скаргу Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2013 року

у справі № 808/6073/13-а

за позовом приватного підприємства «Орбіта М»

до Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області

про визнання дій протиправними та зобов'язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Орбіта М» звернулось до суду з позовом до Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області, в якому просило:

- визнати незаконними дії відповідача щодо ініціювання та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача відповідно до наказу №263 від 01.02.2013 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Орбіта М»;

- визнати протиправними та такими, які здійснені за відсутності компетенції дії відповідача щодо визнання в Акті №46/22/36969042 від 15.02.2013 «Про результати позапланової документальної невиїзної перевірки ПП «Орбіта М» з питань повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків і обов'язкових платежів під час здійснення господарських операцій з ТОВ «КБ Оксідон» код ЄДРПОУ 37208873 з 01.12.2010-31.01.2011, ТОВ «ФІРМА «ЛІОЛ» код ЄДРПОУ 33493115 за лютий 2011 року, ТОВ «ФЕЛІС КО» код ЄДРПОУ 37208889 за грудень 2010 року, ТОВ «АЛІЄДОРА» код ЄДРПОУ 37270339 за лютий 2011 року, ТОВ «ПЕЛОПС» код ЄДРПОУ 37270428 за січень 2011року, ТОВ «АСТАНА К» код ЄДРПОУ 37270449 з 01.03.2011-31.05.2011, ТОВ «КОМПАНІЯ АВЕРТУС» код ЄДРПОУ 37270359 з 01.03.2011-31.05.2011, ТОВ «ТВК «Град» код ЄДРПОУ 37165086 з 01.03.2011-31.08.2011, ТОВ «КИЇВТРАНСПОСТАЧ» код ЄДРПОУ 36218037 з 01.07.2011-31.08.2011, ТОВ «РІП» код ЄДРПОУ 32163147 з 01.06.2011-31.07.2011, ТОВ «Монтарія» код ЄДРПОУ 37270391 за червень 2011 року, ТОВ «АСГІЛЬДІЯ» код ЄДРПОУ 37617576 за січень 2011 року, ТОВ «ТОРГ ВЕСТ ЛАЙТ» код ЄДРПОУ 37739570 з 01.10.2011-31.12.2011, ТОВ «ЛОГРУС» код ЄДРПОУ 21578482 з 01.11.2011-31.01.2012, ТОВ «ЕЛТЕКС-ЛТД» код ЄДРПОУ 36135506 з 01.08.2011-30.09.2011, ТОВ «АЙС-ВОК» код ЄДРПОУ 35660200 за грудень 2011 року» правочинів, укладених ПП «ОРБІТА М», нікчемними.

- зобов'язати відповідача вилучити з Автоматизованої системи «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» відомості, внесені на підставі Акту №46/22/36969042 від 15.02.2013, поновивши у ній дані, задекларовані ПП «ОРБІТА М» щодо податкових зобов'язань та податкового кредиту у податкових деклараціях з податку на додану вартість.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що наказ та акт перевірки відповідача не містять конкретної підстави для призначення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, що свідчить про відсутність законних підстав для проведення такої перевірки. Позивачем подано до перевірки належним чином оформлені первинні документи, що підтверджують господарські відносини позивача з його контрагентами, проте, відповідачем без будь-якого дослідження правочинів та посилань на реальні події та обставини зроблено висновок про їх нікчемність. Також, відповідач змінив на підставі акту перевірки та без прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення задекларовані позивачем показники податкового кредиту та податкових зобов'язань в автоматизованій системі «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України», в той час як такий спосіб реагування на виявлені порушення податкового законодавства не передбачений законодавством.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 01.10.2013 адміністративний позов задоволено в повному обсязі.

Постанову суду мотивована тим, що відповідно до діючого законодавства платник податків не може нести відповідальність за дії контрагентів при відсутності вини. Судом встановлено, що позивачем укладено правочини, що безпосередньо пов'язані з його господарською діяльністю, а здійснені господарські операції є реальними та підтверджуються документами, які містяться в матеріалах справи. Недійсність вчинених позивачем правочинів з його контрагентами законом прямо не встановлена, отже такі правочини слід віднести до оспорюваних, а тому викладені в акті перевірки висновки ДПІ про нікчемність правочинів позивача є передчасними та безпідставними.

Процес співставлення даних податкової звітності з ПДВ у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов'язань та податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці.

Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Самостійна зміна відповідачем в Деталізованій базі співставлення показників податкового кредиту та податкових зобов'язань позивача без зміни цих показників самим позивачем шляхом подання уточнюючих декларацій (розрахунків), порушує його права та інтереси, оскільки позивач, як платник податків, має право розраховувати на те, що задекларовані ним в податкових деклараціях показники податкового кредиту та податкових зобов'язань відповідають показникам з централізованої бази даних податкової звітності.

Визнаючи договори позивача нікчемними, а також визнаючи недійсними дані, відображені ним у деклараціях за перевіряємий період, відповідач зобов'язаний був зняти з підприємства податкові зобов'язання, отримані ним у зв'язку з виконання таких договорів, та прийняти відповідне рішення з подальшим внесенням відомостей до інформаційних баз. А інакше відповідач фактично, визначаючи суми податкових зобов'язань позивачу, порушив та втрутився в його особисте право на самостійне їх декларування.

Стосовно підстав проведення перевірки судом першої інстанції зазначено, що відповідачем всупереч вимогам Податкового кодексу України прийнято Наказ №263 від 01.02.2013 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Орбіта М» та проведено таку перевірку без існування обставин, визначених пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України, що є порушенням вимог ст. 79 ПК України.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу (т.10 а. с. 18), в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову, якою відмовити в задоволені адміністративного позову в повному обсязі. Відповідач зазначає, що перевірка проведена у повній відповідності до вимог законодавства, оскільки до її початку позивачу надіслано наказ про проведення перевірки та письмове повідомлення про дату та місце проведення перевірки, в яких визначено підстави для її проведення. Під час перевірки позивач не надав документи, що підтверджують транспортування товару, а саме: товарно-транспортні накладні, подорожні листи, тощо, документи, що підтверджують розрахунки за отриманий товар. Також, відповідач вказує, що товар від постачальників - ТОВ «КБ Оксідон», ТОВ «Фірма «Ліол», ТОВ «Феліс КО», ТОВ «Алієдора», ТОВ «Пелопс», ТОВ «Астана К», ТОВ «Компанія Авертус», ТОВ «Град», ТОВ «Київтранспостач», ТОВ «РІП», ТОВ «Монтарія», ТОВ «Асгільдія», ТОВ «Торг Вест Лайт», ТОВ «Логрус», ТОВ «Елтекс-ЛТД», ТОВ «Айс-Вок» не надходив, внаслідок чого господарські операції з придбанням товарно-матеріальних цінностей фактично не здійснювались та не спричинили реального настання юридичних наслідків. До того ж, у контрагентів позивача відсутні необхідні умови для ведення господарської діяльності, відсутні основні фонди, технічний персонал, виробничі активи, складські приміщення, транспортні засоби, що підтверджується актами перевірок вищеозначених контрагентів позивача.

Представник відповідача в судове засідання не з'явився, про час та місце розгляду справи повідомлений судом належним чином.

Представник позивача в судовому засіданні просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, внаслідок наступного.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем на адресу позивача направлено листи від 10.09.2012 №14147/10822-122 та 14.12.2012 №22869/10/22-122 з вимогою документального підтвердження взаємовідносин з ТОВ «КБ Оксідон», код ЄДРПОУ 37208873 з 01.12.2010-31.01.2011, ТОВ «ФІРМА «ЛІОЛ», код ЄДРПОУ 33493115 за лютий 2011 року, ТОВ «ФЕЛІС КО», код ЄДРПОУ 37208889 за грудень 2010 року, ТОВ «АЛІЄДОРА», код ЄДРПОУ 37270339 за лютий 2011 року, ТОВ «ПЕЛОПС», код ЄДРПОУ 37270428 за січень 2011 року, ТОВ «АСТАНА К», код ЄДРПОУ 37270449 з 01.03.2011-31.05.2011 р., ТОВ «КОМПАНІЯ АВЕРТУС», код ЄДРПОУ 37270359 з 01.03.2011-31.05.2011, ТОВ «ТВК «Град», код ЄДРПОУ 37165086 з 01.03.2011-31.08.2011, ТОВ «КИЇВТРАНСПОСТАЧ», код ЄДРПОУ 36218037 з 01.07.2011-31.08.2011, ТОВ «РІП», код ЄДРПОУ 32163147 з 01.06.2011-31.07.2011, ТОВ «Монтарія», код ЄДРПОУ 37270391 за червень 2011 року, ТОВ «АСГІЛЬДІЯ», код ЄДРПОУ 37617576 за січень 2011 року, ТОВ «ТОРГ ВЕСТ ЛАЙТ», код ЄДРПОУ 37739570 з 01.10.2011-31.12.2011, ТОВ «ЛОГРУС», код ЄДРПОУ 21578482 з 01.11.2011-31.01.2012, ТОВ «ЕЛТЕКС-ЛТД», код ЄДРПОУ 36135506 з 01.08.2011-30.09.2011, ТОВ «АЙС-ВОК» код ЄДРПОУ 35660200 за період з 01.12.2010 по 29.02.2012.

На виконання вимог податкового органу позивач разом з супроводжувальним листом від 21.09.2012 № 37 надав відповідачу в повному обсязі копії документів, що підтверджують відносини з вищеозначеними контрагентами, та письмово повідомив про вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей.

01.02.2013 відповідачем видано наказ №263, яким з посиланням на п.п.20.1.4, п.20.1 ст.20 та пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України призначено проведення позапланової документальної перевірки позивача.

На підставі означеного наказу відповідачем проведено позапланову документальну невиїзну перевірку позивача з питань повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків і обов'язкових платежів під час здійснення господарських операцій з ТОВ «КБ Оксідон», код ЄДРПОУ 37208873 з 01.12.2010-31.01.2011, ТОВ «ФІРМА «ЛІОЛ», код ЄДРПОУ 33493115 за лютий 2011 року, ТОВ «ФЕЛІС КО», код ЄДРПОУ 37208889 за грудень 2010 року, ТОВ «АЛІЄДОРА», код ЄДРПОУ 37270339 за лютий 2011 року, ТОВ «ПЕЛОПС», код ЄДРПОУ 37270428 за січень 2011року, ТОВ «АСТАНА К», код ЄДРПОУ 37270449 з 01.03.2011-31.05.2011, ТОВ «КОМПАНІЯ АВЕРТУС», код ЄДРПОУ 37270359 з 01.03.2011-31.05.2011, ТОВ «ТВК «Град», код ЄДРПОУ 37165086 з 01.03.2011-31.08.2011, ТОВ «КИЇВТРАНСПОСТАЧ», код ЄДРПОУ 36218037 з 01.07.2011-31.08.2011, ТОВ «РІП», код ЄДРПОУ 32163147 з 01.06.2011-31.07.2011, ТОВ «Монтарія», код ЄДРПОУ 37270391 за червень 2011 року, ТОВ «АСГІЛЬДІЯ», код ЄДРПОУ 37617576 за січень 2011 року, ТОВ «ТОРГ ВЕСТ ЛАЙТ», код ЄДРПОУ 37739570 з 01.10.2011-31.12.2011, ТОВ «ЛОГРУС», код ЄДРПОУ 21578482 з 01.11.2011-31.01.2012, ТОВ «ЕЛТЕКС-ЛТД», код ЄДРПОУ 36135506 з 01.08.2011-30.09.2011, ТОВ «АЙС-ВОК» код ЄДРПОУ 35660200 за результатами якої складено акт №46/22/36969042 від 15.02.2013.

Перевіркою встановлено відсутність об'єктів оподаткування податком на прибуток при придбанні позивачем товарів від перелічених підприємств - контрагентів, та продажу даних товарів суб'єктам господарювання, наведеним у додатках 1, 3 до акту перевірки, які підпадають під визначення статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 14.1.54, 14.1.56 Податкового кодексу України; відсутність об'єктів оподаткування податком на додану вартість при придбанні товару від цих же постачальників та продажу даних товарів суб'єктам господарювання, наведеним у додатках 1, 2 до акту перевірки, які підпадають під визначення ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 185.1 ст.185 Податкового кодексу України.

За наслідками проведеної перевірки податкові повідомлення-рішення відповідачем не приймались, натомість на підставі вказаного акту перевірки №46/22/36969042 від 15.02.2013 відповідачем проведено коригування сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, визначених позивачем у податкових деклараціях за відповідні податкові звітні періоди в електронній базі даних «Автоматизована система співставлення Інформаційної системи Міністерства доходів і зборів України», а саме: видалено з електронної бази даних «Результати автоматичного співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» суми податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які позивач включив до відповідних податкових декларацій з податку на додану вартість.

Колегія суддів, виходячи з фактичних обставин справи, норм діючого законодавства, що регулюють спірні правовідносини, вважає за необхідне зазначити наступне.

Щодо підстав проведення відповідачем позапланової невиїзної перевірки.

Відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Згідно абз.1 п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби.

Пунктом 79.1 статті 79 ПК України визначено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (п.79.2 ст.79 ПК України).

Перелік обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 ПК України, є вичерпним і не підлягає розширеному тлумаченню.

За приписами пп.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України (яка зазначена як підстава для проведення перевірки позивача) документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

З наведених норм вбачається, що передувати прийняттю керівником органу ДПС наказу про проведення перевірки повинен бути, зокрема, запит про витребування документів, у разі ненадання яких призначається позапланова перевірка.

Згідно п.73.3 ст.73 ПК України (в редакції на момент проведення перевірки) органи державної податкової служби мають право звернутися до платників податків та інших суб'єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби і повинен містити перелік інформації, яка запитується, та документів, що її підтверджують, а також підстави для надіслання запиту.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб'єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з перелічених у вказаному пункті підстав, зокрема, за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби; в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається врученим, якщо його надіслано поштою листом з повідомленням про вручення за податковою адресою або надано під розписку платнику податків або іншому суб'єкту інформаційних відносин або його посадовій особі.

Платники податків та інші суб'єкти інформаційних відносин зобов'язані подавати інформацію, визначену у запиті органу державної податкової служби, та її документальне підтвердження протягом одного місяця з дня, що настає за днем надходження запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом). У разі коли запит складено з порушенням вимог, викладених в абзацах першому та другому цього пункту, платник податків звільняється від обов'язку надавати відповідь на такий запит.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем у повному обсязі на запит податкового органу було надано підтверджуючі документи по взаємовідносинах з контрагентами за запитуваний період, у зв'язку з чим, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав у відповідача задля проведення документальної невиїзної перевірки.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про порушення відповідачем п. 78.1 ст.78 Податкового кодексу України та відсутність підстав у останнього на проведення позапланової невиїзної перевірки позивача, отже є незаконними дії відповідача щодо проведення позапланової невиїзної перевірки позивача.

Стосовно оскарження позивачем дій відповідача щодо визнання в акті перевірки від 15.02.2013 правочинів, укладених позивачем із зазначеними податковим органом контрагентами, нікчемними, колегія суддів не погоджується з судом першої інстанції про задоволення позовних вимог в цій частині.

Вищенаведені висновки податкового органу щодо нікчемності правочинів (відсутності реальності господарських операцій) з придбання позивачем товарів (робіт, послуг), ґрунтуються на наявності порушень, допущених контрагентами позивача по ланцюгу постачання та відсутності певних видів первинних документів.

Суд першої інстанції, встановивши реальність господарських операцій позивача з вказаними відповідачем контрагентами, задовольнив позовні вимоги, з чим колегія суддів не погоджується з огляду на зміст заявлених позовних вимог, тобто обраний позивачем спосіб захисту своїх порушених прав та законних інтересів.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.17 Кодексу адміністративного судочинства компетенція адміністративних судів поширюється на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.

Враховуючи положення законодавства, під актом державного чи іншого органу слід розуміти юридичну форму рішень цих органів - офіційний письмовий документ, який породжує певні наслідки, спрямований на регулювання тих чи інших відносин і має обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин.

Відповідно до ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності).

Відповідно до п. 3 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПС України від 22.12.2010 № 984, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 12 січня 2011 за № 34/18772, акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Згідно п.6 Розділу ІІ вказаного Порядку № 984 висновок акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином: зазначається опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень; виявлені порушення податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, відображаються у гривнях у розрізі податків та зборів з розбивкою за роками та податковими періодами у межах періоду, що перевіряється.

Отже, за приписами цього Порядку викладення висновків в акті перевірки є обов'язком органів ДПС.

За правилами п.6 розділу IV Порядку у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами та даними, викладеними в акті (довідці) документальної перевірки, вони мають право подати свої заперечення протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта (довідки), які у випадку їх подання, є невід'ємною частиною (додатком) до акта (довідки) перевірки.

За результатами розгляду заперечень складається висновок довільної форми, у якому зазначаються наведені в акті (довідці) перевірки висновки, факти та дані, відносно яких надано заперечення платником податків, короткий зміст заперечень, наводиться обґрунтування позиції органу державної податкової служби стосовно кожного питання, порушеного в запереченнях, та підводиться підсумок щодо обґрунтованості заперечень.

Зазначений висновок є складовою частиною (додатком) матеріалів перевірки, залишається в органі державної податкової служби та враховується керівником (заступником керівника) органу державної податкової служби при їх розгляді і прийнятті податкового повідомлення-рішення.

Виходячи з наведених норм, вбачається, що акт перевірки є лише компетентною обґрунтованою думкою (позицією) посадової особи контролюючого органу щодо результатів перевірки, яка викладена ним для використання уповноваженою службовою особою при прийнятті конкретного управлінського рішення, і не має ознак обов'язковості, притаманних акту індивідуальної дії, оскільки є лише засобом фіксації виявлених податковим органом правопорушень.

Отже, акт перевірки лише фіксує обставини, встановлені під час проведення перевірки, факти виявлених порушень законодавства та не є остаточним документом, зобов'язуючим до вчинення будь-яких дій. Права та обов'язки для суб'єкта господарювання, перевірку якого проведено, породжує саме рішення, прийняте на підставі складеного за результатами перевірки акту, а не акт перевірки.

Контролюючий орган, його посадова особа не позбавлені права викладати в акті перевірки власні суб'єктивні висновки щодо зафіксованих обставин, та в подальшому обґрунтовувати ними власну позицію щодо наявності певних допущених платником податків порушень у разі виникнення спору щодо прийнятих на підставі такого акту рішень. Оцінка акту перевірки, в тому числі і оцінка дій посадових осіб податкового органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, а також щодо самих висновків перевірки, надається при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту, дій податкового органу, що здійснюються за таким актом перевірки, та впливають на права та законні інтереси платника податків.

За таких обставин колегія судів вважає, що законодавством не передбачено можливості для оскарження в судовому порядку акту перевірки та викладення в такому акті відповідних висновків податкового органу.

Вчиняючи дії по викладенню висновків в акті перевірки від 15.02.2013, відповідач діяв у межах повноважень, наданих органам ДПС чинним законодавством.

Щодо коригування відповідачем сум податкового кредиту та податкових зобов'язань в Автоматизованій системі «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України, колегія суддів зазначає наступне.

Податковим кодексом України не передбачено повноважень податкової служби щодо коригування показників податкових зобов'язань та податкового кредиту на підставі акту перевірки.

Дії органу державної податкової служби в разі виявлення факту неправильного обрахування платником податків податкового зобов'язання врегульовані п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України, яким визначено, що контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо, зокрема, дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 58.1 ст.58 ПК України у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення. Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного (збільшеного) бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, в разі виявлення під час проведення перевірки заниження чи завищення платником податків податкового зобов'язання, в тому числі і внаслідок декларування неіснуючого об'єкта оподаткування, податковий орган зобов'язаний прийняти відповідне податкове повідомлення-рішення, без винесення якого коригування показників податкових зобов'язань та податкового кредиту лише на підставі акту перевірки, в якому встановлено заниження податкових зобов'язань не здійснюється, що підтверджується відсутністю вказаних повноважень податкового органу у ПК України.

Отже, колегія суддів вважає, що положення Податкового кодексу України виключають можливість застосування до платника негативних правових наслідків (зокрема, у вигляді вилучення з електронної бази даних задекларованих ним показників) до моменту донарахування платникові податкового зобов'язання в порядку статті 54 ПК України та його узгодження у передбаченому чинним законодавством порядку.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що ані Податковий кодекс України, ані інші правові норми не містять повноважень податкового органу щодо коригування даних податкового кредиту та податкових зобов'язань платника податків в електронній інформаційній базі даних шляхом обнуління позитивних показників податкового кредиту та змінення сум податкових зобов'язань такого платника за результатами перевірок, що здійснюються податковим органом.

Згідно зі статтею 74 Податкового Кодексу України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах органів державної податкової служби або безпосередньо посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом державної податкової служби. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та завдань.

Наказом ДПА України № 266 від 18.04.2008 «Про організацію взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів» на виконання розпорядження Кабінету Міністрів України від 06.02.2008 № 262-р та з метою реалізації положень наказу ДПА України від 17.03.2008 № 159 "Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість" затверджено Примірний порядок взаємодії органів державної податкової служби при опрацюванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів.

Пунктом 1.3.3 Методичних рекомендацій щодо взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів (додаток до Наказу ДПА України № 266 від 18.04.2008) для реалізації Методичних рекомендацій, зокрема, створено такий програмний продукт як система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України.

Відповідно до п.2.14 Методичних рекомендацій інформація податкової звітності з ПДВ, надіслана до центральної бази даних податкової звітності, підлягає розподілу відповідно до вимог Методичних рекомендацій щодо порядку розподілу платників податків за категоріями уваги та співставленню засобами системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України.

Відповідно до п.2.21 Методичних рекомендацій підсумки перевірок за результатами автоматизованого співставлення податкової звітності з податку на додану вартість на центральному рівні відображаються в додатку до акта перевірки (камеральної, документальної невиїзної, планової, позапланової перевірки) або довідки у розрізі періодів та операцій з одним контрагентом та фіксуються в автоматизованій системі «Аудит». По мірі підписання актів перевірки та узгодження податкових зобов'язань, визначених податковим повідомленням-рішенням, прийнятим за результатами таких перевірок, уточнюються результати автоматизованого співставлення на центральному рівні податкової звітності з податку на додану вартість за поданням підрозділу, яким завершено процедуру такого узгодження та яким прийнято таке повідомлення-рішення.

Вказаним наказом ДПА України №266 від 18.04.2008 не передбачено, що акт перевірки є підставою для коригування в електронній базі податкової звітності задекларованих платником податків показників.

Затверджені Наказом Державної податкової служби України від 31.10.2012 №948 Методичні рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків також не містять повноважень податкового органу щодо коригування даних податкового кредиту та податкових зобов'язань платника податків в АС «Податковий блок» шляхом зміни показників податкового кредиту та податкових зобов'язань такого платника за результатами актів перевірок.

Виходячи з наведених правових норм, приймаючи до уваги що показники податкового кредиту та податкових зобов'язань конкретного платника податків, які відображаються в АІС «Податковий блок» та підсистемі «Автоматизована система співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту», «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматичного співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» формуються на підставі показників поданих таким платником податків податкових декларацій з ПДВ з додатком № 5, і повинні їм відповідати, колегія суддів дійшла висновку про порушення прав позивача у спірних правовідносинах, оскільки невизнання та зняття з обліку податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість позивача, визначених при придбанні та подальшому продажу товарів (робіт, послуг) фактично є зміною показників декларації платника податків, здійсненою поза межами компетенції податкового органу з огляду на зміст ст.49 ПК України, якою визначено порядок подання декларацій до органів державної податкової служби.

Крім того, з огляду на взаємопов'язаність всіх показників податкового обліку позивача як платника податків самостійне коригування податковим органом показників у податкового кредиту та зобов'язань позивача в Деталізованій базі співставлення показників податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, за період, що перевірявся, вплине на показники цього податку і за інші періоди, що, враховуючи незаконність таких дій відповідача, призводить до порушення охоронюваних законом прав та законних інтересів позивача.

Зважаючи на викладене, приймаючи до уваги, що відповідачем у відношенні позивача податкові повідомлення-рішення за наслідками проведеної перевірки,оформленої актом від 15.02.2013, не приймались та, відповідно, податкові зобов'язання не узгоджувались, отже, податковим органом безпідставно видалені дані про самостійно задекларовані позивачем показники податкових зобов'язань та податкового кредиту у податкових деклараціях з податку на додану вартість з Автоматизованої системи «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України».

Наведене свідчить про порушення прав позивача у спірних правовідносинах, оскільки самостійна зміна відповідачем задекларованих показників в автоматизованій інформаційній системі фактично є зміною показників декларації платника податків, здійсненою поза межами компетенції податкового органу.

Відповідно до положень ст.202 КАС України підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення, зокрема, є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про необхідність скасування постанови суду першої інстанції у даній справі з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позову.

Керуючись ст. 198, ст. 202, 205, 207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області задовольнити частково.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2013 року у справі № 808/6073/13-а скасувати та прийняти нову постанову.

Позов задовольнити частково.

Визнати незаконними дії Мелітопольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП «Орбіта М» відповідно до наказу №263 від 01.02.2013.

Зобов'язати Мелітопольську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Запорізькій області вилучити з Автоматизованої системи «Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України» відомості, внесені на підставі Акту №46/22/36969042 від 15.02.2013, поновивши у ній дані, задекларовані ПП «Орбіта М» щодо податкових зобов'язань та податкового кредиту у податкових деклараціях з податку на додану вартість.

В решті позову - відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, встановленому ст.212 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: І.Ю. Добродняк

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: Я.В. Семененко