Ухвала

від 26.03.2015 по справі 0870/11124/12

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

cpg1251

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

26 березня 2015 рокусправа № 0870/11124/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Кругового О.О.

суддів: Дадим Ю.М. Уханенка С.А.

за участю секретаря судового засідання: Сколишева О.О..

за участю:

представника позивача: Пенькова О.Ю.

представника відповідача: Сонгулії В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 31 березня 2014 року у справі №0870/11124/12 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Агрінол» до Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

в с т а н о в и в :

22 листопада 2012 року товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім Агрінол» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати винесені у відношенні до ТОВ «ТД Агрінол» податкові повідомлення - рішення №0000792211 від 16 жовтня 2012 року про донарахування податку на додану вартість та застосування штрафних санкцій на суму 579 780.00 грн. в повному обсязі; №0000782211 від 16 жовтня 2012 року про донарахування податку на прибуток та застосування штрафних санкцій на загальну суму 5 684 358.00 грн. в частині донарахування податку на суму 5 308 201.00 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 257 925 грн. - всього на суму 5 566 126.00 грн..

Адміністративний позов обґрунтовано тим, що висновки податкового органу про неправомірне формування податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість є безпідставними, оскільки по жодному з порушень, зазначених в акті, у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують правомірність формування сум податкових зобов'язань. Тому, висновки податкового органу, зроблені в акті перевірки стосовно формування податкових зобов'язань з порушенням норм Податкового кодексу України , є протиправними. Вказує, що неврахування податковим органом при перевірці всіх первинних документів, прямо порушує положення податкового законодавства України.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 31 березня 2014 року адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Запорізькій області №0000792211 від 16.10.2012 р., визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Запорізькій області №0000782211 від 16.10.2012 року в частині донарахування податку на прибуток на суму 2 308 201 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 257 925 грн. - всього на суму 5 566 126 грн..

Не погодившись з рішенням суду Бердянська об'єднана державна податкова інспекція головного управління Міндоходів в Запорізькій області звернулась з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції вимог норм матеріального та процесуального права просить оскаржувану постанову суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що податковим органом за наслідками виявлених під час перевірки порушень податкового законодавства складено та направлено на адресу позивача податкові повідомлення - рішення про донарахування податкових платежів та застосування штрафних санкцій. Вказані податкові повідомлення - рішення є законними та обґрунтованими, прийнятими на підставі та в межах повноважень, визначених Законом, а тому підстави для їх скасування відсутні.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, надану правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Бердянської ОДПІ у період з 07.07.2012 року по 17.08.2012 року було проведено виїзну планову перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний дім Агрінол» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2011 року по 31.03.2012 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 31.03.2012 року, за наслідками якої складено акт перевірки №056/22-11/32365436 від 27.08.2012 року.

Перевіркою встановлено порушення:

пп.135.5.4 п. 135.5 ст. 135, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.4. ст. 138 п. 138.2, пп. 138.10.5 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9, п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ із змінами та доповненнями, що призвело до заниження нарахованої суми податку на прибуток в сумі 5402984 грн., в тому числі: за 2 квартал 2011 року на суму 1974126 грн., 3 квартал 2011 року 105198 грн., за 4 квартал 2011 року на суму 2198169 грн., 1 квартал 2012 року на суму 1125491 грн..

п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на суму 485823 грн., у т.ч. за квітень 2011 року на суму 23040 грн., травень 2011 року на суму 86960 грн., липень 2011 року на суму 53827 грн., серпень 2011 року на суму 141003 грн., лютий 2012 року на суму 180993 грн..

пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 та п. 177.8 ст. 177 Податкового кодексу України №2755-УІ від 02.12.2010 року донараховано податку з доходів фізичних осіб в сумі 1650.00 грн..

На підставі висновків акту перевірки податковим органом було прийнято податкові повідомлення - рішення:

№0000792211 від 16 жовтня 2012 року, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 485823 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 93957 грн..

№0000782211 від 16 жовтня 2012 року, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем на суму 5402984 грн., та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 281374 грн..

Правомірність та обґрунтованість податкових повідомлень - рішень №0000792211 та №0000782211 від 16 жовтня 2012 року є предметом спору переданого на вирішення суду.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення носять протиправний характер, оскільки прийняті із порушенням вимог норм податкового законодавства та без врахування обставин, що мають істотне значення. Позивачем шляхом надання належних та допустимих доказів доведено правомірність формування податку на додану вартість та податку на прибуток за наслідками власної господарської діяльності, в свою чергу, відповідачем не доведено правомірності прийнятих ним рішень, що є підставою для їх скасування в судовому порядку.

Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно із п. 198.1. ст.198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) в необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного фінансового лізингу.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів / послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника підлягають відповідному коригуванню.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що в квітні - травні 2010 року були оформлені податкові накладні: податкова накладна від 30.04.2010 № 3040000018 (ПДВ на суму 61 477 грн.) та податкова накладна від 31.05.2010 № 3150000016 (ПДВ на суму 861 000 грн.), в яких у якості особи-покупця було вказано «умовний продаж», суми податку по цих накладних були відображені в податковій звітності у складі податкових зобов'язань квітня-травня 2010 років.

Податковий орган дійшов висновку, що при поданні податкових декларацій з ПДВ позивачем за квітень 2011 року та липень 2011 року товариством було проведено неправомірне коригування сум податкового зобов'язання з податку на додану вартість, а саме відкориговано умовний продаж за травень та квітень 2010 року (перевірений період), що призвело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ за перевіряємий період всього на суму 485 823.00 грн., у тому числі за квітень 2011 року на суму 110 000.00 грн., липень 2011 року на суму 375 823.00 грн..

Позивач стверджує, що фактично реалізації товару не відбувалося і мале місце безпідставне завищення підприємством своїх податкових зобов'язань на суму умовного продажу, у зв'язку з чим, підприємством правомірно з урахуванням вимог чинного податкового законодавство було скориговано безпідставне завищення податкового зобов'язання, шляхом подання додатку разом з деклараціями за квітень та липень 2011 року.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що у відповідності до акту планової виїзної перевірки відповідача за попередній період з 01.01.2010 по 31.03.2011, вказано, що станом на 01.04.2011 р. за даними податкового та бухгалтерського обліку у ТОВ «Торговий дім Агрінол» рахується завищення податкових зобов'язань з ПДВ в сумі 485 823 грн. в наслідок надмірно нарахованого умовного продажу товарів. (стор. 24 Акту № 121/23-108/32365436 від 19.08.2011).

Матеріали перевірки не містять документів на підтвердження укладення договорів, що потягли за собою зміну майнового стану позивача, як підстави для формування податку на додану вартість за вказаний податковий період, оскільки господарська операція не відбулась то відповідно відсутні підстави для її відображення в податковій звітності підприємства.

Водночас, у разі якщо у майбутніх податкових періодах, з урахуванням строків давності, платник податків самостійно виявляє помилки, що мітяться у раніше поданій ним податковій декларації, він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку чи зазначити уточнюючі показники у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки самостійно виявлені відповідно до ст. 50 Податкового кодексу України.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені», та п. 192.1. ст.192 ПКУ- якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, помилки допущені позивачем в попередніх податкових періодах було виправлено поданими до податкового органу додатками №5 до податкових декларацій з податку на додану вартість ТОВ «ТД Агрінол» за квітень, липень 2011 року, а саме: за податковою накладною №3150000016 від 31.05.2010 року відкориговано податкові зобов'язання у сумі 469 346.00 грн., за податковою накладною №3040000018 від 30.04.2010 року, яким відкориговані податкові зобов'язання у сумі 16 477.0 грн..

Отже, позивач використав своє право регламентоване податковим законодавством України на відкоригування виявлених помилок в податковій звітності з податку на додану вартість шляхом подання додатку №5 до податкової декларації з податку на додану вартість за період квітень, липень 2011 року, відтак підстави для нарахування грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 485 823,00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 93957,00 грн. - на загальну суму 579 780,00 грн. у повному обсязі, оскільки позивачем не порушено приписи чинного Закону.

Надаючи юридичну оцінку податковому повідомленню - рішенню №0000782211 від 16 жовтня 2012 року суд апеляційної інстанції виходив з наступного.

Згідно п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, не включаються до складу валових витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.04.2011 року по 31.03.2012 року на підставі обігово-сальдових відомостей, актів виконаних робіт, банківських виписок, видаткових накладних, угод, даних відомостей по рахунках, 311 «поточні рахунки в національній валюті», 341 «короткострокові векселі, одержані в національній валюті», 732 «проценти отримані», 715 «отримані штрафи», 719 «доходи від продажу цінних паперів» встановлено заниження задекларованих ТОВ «ТД Агрінол» показників у 03 ІД Декларацій «інші доходи» всього на суму 17572000 грн., у т.ч. за 2 квартал 201 року на суму 8400000 грн, 4 квартал 2011 року на суму 9173000 грн.

Щодо висновків податкового органу про завищення позивачем валового доходу за рахунок доходів з продажу цінних паперів на суму 17 573 000 грн. та донарахування у зв'язку з цим ТОВ «ТД Агрінол» грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 4 041 790,00 грн. суд зазначає наступне.

Під час перевірки з'ясовано, що ТОВ «ТД Агрінол» (покупець) в лютому-березні 2011 року уклав з ПАТ «Компанія управління активами «Славутич-Інвест» (продавець) через повіреного - торговця цінними паперами ТОВ «Гудвіл-Брок», який діяв на підставі ліцензії на право здійснення професійної діяльності на фондовому ринку-брокерської діяльності серія АВ № 362021, виданої Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку від 31 липня 2007 року, наступні договори:

- № 23Б/11 від 01.02.2011 щодо придбання простого векселя № 1454773 від 28.11.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 027 500 грн., простого векселя № 1454774 від 02.12.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 027 500 грн., емітент ТОВ «Лок-Проперті»;

- 30Б/11 від 04.02.2011, щодо придбання простого векселя № 1685344 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 047 500 грн., простого векселя № 1685345 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 047 500 грн., емітент ТОВ «Техмастер»;

- 34Б/11 від 08.02.2011 - щодо придбання простого векселя № 1685346 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 048 000 грн., емітент ТОВ «Техмастер»;

- 69Б/11 від 03.03.2011 - щодо придбання простого векселя № 1685307 від 16.07.2010 номінальною вартістю 3 500 000 грн. - ціна придбання 3 142 000 грн., емітент ТОВ ДП ПІК «Ост-Інвест»;

- 73Б/11 від 11.03.2011- щодо придбання простого векселя № 1685347 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 050 885 грн., простого векселя № 1685348 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 050 885 грн., простого векселя № 1685349 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна придбання 1 050 885 грн. емітент ТОВ «Техмастер»; та простого векселя № 1685324 від 16.07.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна придбання 955 345 грн.

- 117Б/11 від 25.03.2011 - щодо придбання простого векселя № 1454771 від 14.11.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна придбання 933 272,67 грн., простого векселя № 1454763 від 14.11.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна придбання 933 272,67 грн., емітент ТОВ «Лок-Проперті»;

- 245Б/11 від 07.09.2011, щодо придбання простого векселя № 1454786 від 19.07.2010 номінальною вартістю 800 000 грн. - ціна придбання 741 500 грн., простого векселя № 1454792 від 24.05.2010 номінальною вартістю 2 500 000 грн. - ціна придбання 2 400 000 грн., емітент ТОВ «ЕмСіЕмДжи Київ».

Загальна сума придбання цінних паперів склала 17 456 045,35 грн., номінальна вартість цінних паперів склала 18 600 000,00 грн. Згідно матеріалів, наданих до суду - платіжних доручень, реєстру платежів та акту звірки між ТОВ «ТД Агрінол» та КУА «Славутич-інвест» розрахунки за придбані цінні папери проведені в повному обсязі.

В подальшому, придбані цінні папери були продані через ліцензованого торговця цінними паперами ТОВ «Гудвіл-Брок», загальна сума продажу склала 17 573 500,00 грн.

28.04.2011 укладений Договір № 147Б/11 між ТОВ «ТД Агрінол» (продавець) та ТОВ «Канон» (покупець) - простий вексель № 1454773 від 28.11.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 035 000 грн., простий вексель № 1454774 від 02.12.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 035 000 грн., емітент ТОВ «Лок-Проперті»; простий вексель № 1685344 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 055 000 грн., простий вексель № 1685345 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 055 000 грн., простий вексель № 1685346 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 060 000 грн., емітент ТОВ «Техмастер»; простий вексель № 1685307 від 16.07.2010 номінальною вартістю 3 500 000 грн. - ціна продажу 3 160 000 грн., емітент ТОВ ДП ПІК «Ост-Інвест» - на загальну суму 8 400 000,00 грн.; розрахунки проведені шляхом заліку зустрічних вимог, отриманий від продажу дохід відображений в податковій декларації з податку на прибуток підприємства за ІІ квартал 2011 року (додаток ІД рядок 03.20 ЦП «Прибуток від операцій з цінними паперами» - 60 000 грн. та рядки 3.1. доходи звітного періоду - 8 400 000 грн.; рядок 3.2. «витрати звітного періоду» - 8 340 000 грн.

17.11.2011 укладений Договір № 366Б/11 між ТОВ «ТД Агрінол» (продавець) та ТОВ «ТПК Агрінол» (покупець), предмет договору простий вексель № 1685347 від 10.08.2010 номінальна вартість 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 056 000 грн., простий вексель № 1685348 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 056 000 грн., простий вексель № 1685349 від 10.08.2010 номінальною вартістю 1 100 000 грн. - ціна продажу 1 056 000 грн., емітент ТОВ «Техмастер»; простий вексель № 1685324 від 16.07.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна продажу 965 000 грн. емітент ДП ПІК «Ост-Інвест»; простий вексель № 1454771 від 14.11.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна продажу 940 000 грн., простий вексель № 1454763 від 14.11.2010 номінальною вартістю 1 000 000 грн. - ціна продажу 940 000 грн., емітент ТОВ «Лок-Проперті»; простий вексель № 1454786 від 19.07.2010 номінальною вартістю 800 000 грн. - ціна продажу 748 000 грн., простий вексель № 1454792 від 24.05.2010 номінальною вартістю 2 500 000 грн. - ціна продажу 2 412 500 грн., емітент ТОВ «ЕмСіЕмДжи Київ». Договір на загальну суму 9 173 000,00 грн.; розрахунки проведені в повному обсязі грошовими коштами; отриманий від продажу дохід відображений в податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2011 рік наростаючим підсумком (додаток ІД рядок 03.20 «Прибуток від операцій з цінними паперами» - 117 455 грн. та рядки 3.1. доходи звітного періоду - 17 573 500 грн.; рядок 3.2. «витрати звітного періоду» - 17 456 045 грн.

З доходу в розмірі 117 455 грн., отриманого від продажу векселів, ТОВ ТД «Агрінол» задекларований та сплачений податок на прибуток, операція відображена в податковому та бухгалтерському обліку у відповідності до статті 153.8 Податкового кодексу України , згідно якої визначені особливості оподаткування операцій з цінними паперами та деривативами.

Обґрунтовуючи підстави для нарахування позивачу грошового зобов'язання з податку на прибуток, податковий орган посилався на те, що під час виписування простих векселів, були предметом договорів купівлі - продажу за участю ТОВ «ТД Агрінол», підприємства емітенти не займалися господарською діяльністю, надавали до ДОПІ звітність з нульовими показниками, або не надавали зовсім. Декларували відсутність основних фондів, залишків ТМЦ, відсутність працівників. В додатку №5 відсутні постачальники та покупці. Працівниками податкової міліції податкової здійснено виїзд на юридичні адреси підприємств емітентів та встановлена відсутність посадових осіб. На підставі встановлених фатів, в ході перевірки позивача, посадовими особами Бердянської ОДПІ встановлено, що підприємством здійснювались операції, що суперечать інтересам держави, які проводились навмисно з метою виведення грошових коштів в легальний рівень.

Суд апеляційної інстанції не погоджується з такими доводами податкового органу з огляду на наступне.

Особливості обігу векселів на території України, врегульовано Законом України «Про обіг векселів в Україні» від 5 квітня 2001 року №2374-III. Стаття 1 цього Закону встановлює, що законодавство України про обіг векселів складається із Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі (далі - Уніфікований закон), з урахуванням застережень, обумовлених додатком II до цієї Конвенції, та із Женевської конвенції 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі, Женевської конвенції 1930 року про гербовий збір стосовно переказних векселів і простих векселів, Закону України «Про цінні папери і фондовий ринок» № 3480 від 23.02.2006, Закону України «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі», Закону України «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі», Закону України «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року про гербовий збір стосовно переказних векселів і простих векселів», цього Закону та інших прийнятих згідно з ними актів законодавства України.

Стаття 4 Закону України «Про обіг векселів» передбачено, що векселі видаються для оформлення грошового боргу за поставлені товари, виконані роботи та надані послуги. Особи винні в порушенні цієї норми несуть відповідальність, передбачену законом.

Така відповідальність регламентована ст. 13-1 цього закону - за видачу векселя без наявності грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги або без визначення у відповідному договорі умови проведення розрахунків із застосуванням векселів чи із зазначенням суми платежу за векселем, що є більшою від суми зобов'язань векселедавця перед особою, якій чи за наказом якої має бути здійснений платіж, на юридичну особу - векселедавця накладається штраф у розмірі від чотирьохсот до п'ятисот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Розгляд справ та складання протоколів за порушення умов видачі векселя здійснюються уповноваженими особами державної податкової служби, державної контрольно-ревізійної служби, Національного банку України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку в порядку, встановленому законом.

Таким чином, суд першої інстанції зробив вірний висновок, що за порушення щодо порядку видачі векселя існує встановлена відповідальність і особа, яка несе цю відповідальність - емітент векселя, і питання щодо притягнення до відповідальності за встановлене порушення вирішується в окремому судовому засіданні, судове рішення з цього питання БОДПІ не надано. Закон, регулюючи відповідальність за видачу векселя без наявності товарного боргу, не передбачає таку видачу як умову нелігітимності векселя, і не відносить такий вексель до об'єктів, що підлягають вилученню із цивільного обороту, або робить його обмежено оборотоздатним.

Згідно ст. 14 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» від 23.02.2006 вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю),векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі. Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов'язань та стягнення за векселями визначаються законом.» Таким чином, вексель як безумовне грошове зобов'язання, не пов'язаний з особою емітента, оскільки законний векселедержатель має право пред'явити його до оплати не тільки емітенту, а й усім особам, зобов'язаним за цим векселем. Як свідчать копії векселів, що знаходяться в матеріалах справи, дані цінні папери мають ряд індосаментів - передавальних написів, і таким чином мають ряд осіб зобов'язаних за цими векселями.

Стаття 177 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року № 435-IVпередбачає, що об'єктами цивільних прав є речі, у тому числі гроші та цінні папери.

Закон України «Про цінні папери та фондовий ринок» регулює відносини, що виникають під час розміщення, обігу цінних паперів і провадження професійної діяльності на фондовому ринку, з метою забезпечення відкритості та ефективності функціонування фондового ринку.

Відповідно до ст. 3 вказаного Закону цінними паперами є документи встановленої форми з відповідними реквізитами, що посвідчують грошові або інші майнові права, визначають взаємовідносини особи, яка їх розмістила (видала), і власника, та передбачають виконання зобов'язань згідно з умовами їх розміщення, а також можливість передачі прав, що випливають із цих документів, іншим особам.

В Україні у цивільному обороті можуть бути боргові цінні папери, тобто цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов'язання емітента сплатити у визначений строк кошти відповідно до зобов'язання, до яких, зокрема, відносять векселі.

Добросовісність та законність володіння векселем векселедержателя базується згідно ст. 16 Уніфікованого Закону лише на безперервному ряді індосаментів на самому векселі - «Власник переказного векселя вважається його законним держателем, якщо його право на вексель базується на безперервному ряді індосаментів, навіть якщо останній індосамент є бланковим».

Векселедержатель простого векселя відповідно до ст. 43 Уніфікованого закону може використати своє право регресу проти індосантів, трасанта та інших зобов'язаних осіб. Законний векселедержатель має право в разі неможливості отримати платіж за векселем у строк притягнути кожного, хто поставив свій підпис на векселі, до відповідальності та вимагати сплати вексельної суми від кожного з них.

У разі відмови емітента здійснити оплату по векселю, векселедавець має право здійснити нотаріально посвідчений протест векселя, який, в свою чергу, стає виконавчим документом відповідно до ст. 8 Закону України «Про обіг векселів в Україні».

Податковим органом не було надано належних та допустимих доказів, що свідчили б на користь незаконності володіння ТОВ «Торговий дім Агрінол» цінними паперами, які були придбані та реалізовані підприємством через ліцензованого торговця цінними паперами, з повним проведенням розрахунків як за придбання так і при продажу.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що належним доказом здійснення сторонами договорів купівлі - продажу цінних паперів незаконних дій щодо видачі та подальшого продажу векселів з метою порушення Закону, може виступати лише обвинувальний вирок суду у відношенні винних осіб за вчинення злочину, щодо розглянутих господарських відносин.

Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, щодо безпідставності застосування Бердянською ОДПІ до ТОВ «Торговий дім Агрінол» донарахувань по податку на прибуток в розмірі 4 041 790,00 за заниження валового доходу на суму 17 573 000 грн. за порушення п.п. 135.5.4. п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України.

Щодо завищення задекларованих ТОВ «ТД Агрінол» показників у рядку 05.1СВ Декларації «собівартість придбаних та реалізованих товарів» на загальну суму 1 232 212 грн. та застосування донарахувань податку на прибуток в розмірі 276 643 грн. та штрафних санкцій, суд зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки податковим органом встановлено, що перевіряємим підприємством до складу Інших валових доходів віднесено коригування валових доходів «Перерахунок доходів у разі повернення товарів», а саме у зв'язку з поверненням товарів всього на суму 1232212 грн., у.т.ч. за 2 квартали 2011 року, 3 квартал 2011 року у розмірі «-» 457383 грн., 4 квартал 2011 року у розмірі «-» 253432 грн., 1 квартал 2012 у розмірі «-» 338240 грн..

Отже, на думку податкового органу, позивач відкоригував валові доходи (відображено це в додатку ІД до декларацій перевіряємого періоду), але не провів коригування (зменшення) собівартості валових витрат підприємства.

Так, згідно п. 140.2 ст. 140 ПКУ якщо після продажу товарів змінюється сума компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари, продавець та покупець мають здійснити відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у тому звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації. Також витрати, які формують собівартість реалізованих товарів, згідно з п. 138.4 ст. 138 ПКУ визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів.

Судом першої інстанції встановлено, що позивачем при повернені товарів в повному обсязі було відображено в бухгалтерському та податковому обліку підприємства зменшення і доходів і витрат, шляхом зменшення собівартості відповідно вимог п. 138.4 ст.138 ПКУ.

Бухгалтерський і податковий облік на ТОВ «Торговий дім Агрінол» ведеться за допомогою спеціалізованої програми 1С бухгалтерія. Дана програма базується на плані рахунків і здійснює бухгалтерський облік запасів товарів відповідно до Методичних рекомендацій по бухгалтерському обліку запасів, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України № 2 від 10.01.2007. Бухгалтерські проводки формуються програмою в автоматичному режимі, на підставі даних первинної документації.

Так, при поверненні товару сторонами операції оформляються зворотні накладні, дані яких заносяться в програмне забезпечення.

Наказ Мінфіну № 2 по бухгалтерському обліку запасів передбачає, що у випадку повернення раніше реалізованих товарів, дана господарська операція відображається в бухгалтерському обліку одночасно наступними проводками: Дт 704 кт 361 (зменшення доходу від реалізації по рах 704, розрахунки з покупцями - рахунок; Дт 902 кт 281 (рахунок 902 - це зменшення собівартості реалізованих товарів, і одночасний приріст товарів на складі - рахунок 281).

В матеріалах справи містяться накладні на реалізацію товару, зворотні накладні щодо повернення цього ж товару, роздрук картки рахунку 902, по якому відображено коригування (зменшення) собівартості методом сторно, тобто зі знаком мінус проведені всі суми собівартості реалізованих товарів, запис версії програми 1-С бухгалтерія, всі проводки по рахунку 902 за перевіряємий період в електронному вигляді та на диску.

Загальний підсумок по картці рахунку 902 (по якій відображалася собівартість реалізованих товарів і корегувалася методом сторно - зменшувалася, віднімалась ця собівартість при поверненні товару) за період 2011 року становить суму 401 452 303 грн., ця сума перевіряється й підтверджується податковою декларацією з податку на прибуток підприємства за 2011 рік по рядкам 05 «витрати операційної діяльності» та 05.1 «собівартість придбаних та реалізованих товарів.

Аналогічний підсумок має картка рахунку 902 за 1 квартал 2012 року, по якому також враховувалася собівартість реалізованих товарів з операціями сторно при повернення, сума 138 657 623 грн., відображена і у декларації по податку на прибуток за перший квартал 2012 року, що свідчить про те, що оподатковуваний прибуток сформований з урахуванням зменшення витрат відповідним зменшенням собівартості реалізованих товарів.

Отже, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що позивачем доведено здійснення повного бухгалтерського та податкового обліку повернення товару на 1 232 212 грн. і зменшено не тільки дохід, але й витрати, шляхом зменшення собівартості раніше реалізованого товару по наступним періодам: 2 квартал 2011 року - 183 157 грн.; 3 квартал 2011 року - 457 383 грн.; 4 квартал 2011 року - 253 432 грн.;1 квартал 2012 року - 338 240 грн.

Надаючи правову оцінку висновкам податкового органу про завищення позивачем витрат в розмірі 4 933 307 грн. (в т.ч. за 1 квартал 2012 року - 4 486 659,8 грн. за договором факторингу № 10/55Ф від 12.02.2012, укладеному між ТОВ «ТД Агринол» та ПАО «КБ Союз») суд виходить з наступного.

Так, перевіркою позивача встановлено, що між ТОВ «ТД Агрінол» (постачальник) і ДП «Укрзалізничпостач» (покупець) укладено договір від 27.12.2011 рок №ЦХП -14-00412-01 згідно якого постачальник зобов'язується постачати та передати у власність, а покупець при йняти та оплатити товар найменування, марка та кількість якого вказується в специфікаціях.

21.01.2012 року на адресу ТОВ «ТД Агрінол» надіслано листа від ДП «Укрзалізничпостач» про незадовільний фінансовий стан ДП «Укрзалізничпостач», який не дозволяє своєчасно виконати зобов'язання, у зв'язку з чим, посадові особи покупця просять розглянути питання щодо умов оплати.

Не зважаючи на отримання листа від ДП «Укрзалізничпостач» 26 січня 2012 року було здійснено відвантаження продукції обумовленої договором поставки від 27.12.2011 рок №ЦХП -14-00412-01 всього на суму 22 512 298 грн. разом з ПДВ..

12.02.2012 року між ТОВ «ТД Агрінол» (клієнт) та ПАТ «Комерційний банк Союз» укладено договір факторингу №10/55 Ф, відповідно до якого фактор зобов'язується передати грошові кошти у розпорядження клієнта за плату, а клієнт зобов'язується відступити факторові своє право вимоги за договором поставки №ЦХП -14-00412-01 до ДП «Укрзалізничпостач».

Податковий орган вважає, що дебіторська заборгованість до ДП «Укрзалізничпостач» за відвантажений товар у сумі 22512298 грн., була продана на адресу ПАТ «КБ Союз» в суму 18025639 грн., різниця у суму 4486659 грн. (22512298-18025639) була віднесена підприємством до складу ряд. 6.3 Декларації з податку на прибуток за 1 квітня 2012 року. Відтак, на думку податкового органу, ТОВ «ТД Агрінол» неправомірно віднесено до валових витрат витрати по нарахуванню відсотків за користування кредитними коштами по договору №10/55 Ф - 12.02.2012 р., чим завищено інші витрати за 1 квартал 2012 року на суму 446648 грн..

З цього приводу, суд першої інстанції вірно зазначив, що підприємство має витрати, які об'єктивно мали місце в перевіряємий період, ці витрати підтверджено первинними бухгалтерськими документами - договором поставки товару № ЦХП-14-00412-01 від 27.12.2011, укладеному між ТОВ «ТД Агрінол» (продавець) та ДП «Укрзалізничпостач» (покупець) на суму 22 512 298 грн. із ПДВ., товар поставлений в повному обсязі. Укладений в подальшому ТОВ «ТД Агрінол» договір факторингу з ПАО «КБ Союз» стосовно заборгованості, що виникала з договору поставки, відповідає чинному законодавству - ст. 1077 ЦК України та Розпорядженню комісії з регулювання ринків фінансових послуг від 03.04.2009 № 231 «Про віднесення операцій з фінансовими активами до фінансових послуг». Винагорода фактору згідно цього договору , яка могла бути визначена сторонами у будь-якому вигляді - проценти, комісійні, відсоток від суми, дисконт тощо, що підтверджується вимогами Розпорядження Державної комісії з регулювання ринків фін послуг від 03.04.2009 № 231, була встановлена за домовленістю сторін, розрахунки по договору факторингу проведені ПАО «КБ Союз» в повному розмірі в рамках узгодженої суми.

Підприємство допустило помилку у кваліфікації витрат, маючи справу з банком та сплатою відсотків і кваліфікувало ці витрати по п.п. 138.10 ст. 138 ПКУ, як фінансові, задекларувавши витрати, підтверджуючи тим самим, що воно користується правом відображення в податковому обліку понесених витрат.

Для цілей податкового обліку операція факторингу фактично визначена як «відступлення права вимоги» і повинна була кваліфікуватись у відповідності до п. 14.1.255 ст.14 та п. 153.5 ст.153 ПКУ.

Операція факторингу дозволила отримати заборгованість державного підприємства для подальшого використання коштів у фінансово-господарській діяльності і це має пряме відношення до фінансово-господарської діяльності підприємства, тому що спрямовано на одержання коштів за фактично реалізовану продукцію.

Оподатковування операцій по поступці права вимоги регулюється п. 153.5 ст. 153 ПКУ. Даний пункт поширюється на операції із продажу або покупці права вимоги зобов'язань у грошовій формі по будь-яких цивільно-правових договорах (у т.ч. договору цесії, факторингу).

Відповідно до абз. 3 п. 153.5 ст.153 ПКУ при першій поступці зобов'язань видатки, понесені платником податків - першим кредитором, визначаються в розмірі договірної (контрактної) вартості товарів, робіт, послуг, по яких виникла заборгованість (22 512 298,8 грн.), по інших цивільно-правових договорах - у розмірі фактичної заборгованості, що уступається.

До складу доходів включається сума коштів або вартість інших активів отриманих платником податків - першим кредитором від такої поступки (18 025 639 грн.).

В даному випадку, відбувалася первинна поступка права вимоги боргу. Це означає, що підприємство, як первісний кредитор, у податковому обліку повинно було відобразити операцію по поступці права вимоги «розгорнуто»:

- у доходи включається сума коштів (вартість інших активів), отримана первісним кредитором від такої поступки (рядок 03.5 додатка IД до податкової декларації по податку на прибуток),

- у видатки включається сума фактичної заборгованості, що уступається (рядок 06.4.20 додатка ІВ до податкової декларації по податку на прибуток).

Згідно п. 86.10 ст. 86 ПКУ при проведенні перевірок в акті перевірки вказуються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника, таким чином, якщо податкова інспекція виявляє порушення, перераховуючи зобов'язання вона зобов'язана об'єктивно відобразити повну картину в Акті: знімаючи витрати по відсотках, які БОДПІ вважає безпідставно вказаними у звітності, в акті вона зобов'язана була відобразити доходи та видатки при переуступці, що фактично приводить до відсутності завищення інших витрат за перевіряє мий період.

Порядок оформлення результатів документальних перевірок, затверджено Наказом ДПА від 22.12.2010 №984 також пропонує саме таке, об'єктивне формування Акту, що повинен містити «...перелік первинних документів, на підставі яких зроблені записи в податковому та бухгалтерських обліках, кореспонденція рахунків операцій та інші документи, пов'язані з нарахуванням податків..; розрахунки донарахованих (зменшених) сум податків і зборів, а також розрахунки зменшення (збільшення) заявленої до відшкодування з бюджету суми ПДВ».

Таким чином, у позивача були наявні підстави для врахування понесених підприємством витрат по договору факторингу у відповідності до вимог ПКУ, відтак зменшення власного капіталу, у зв'язку з чим, донарахування Бердянською ОДПІ по податку на прибуток в розмірі 942 198 грн. та штрафних санкцій в розмірі 235 550 грн. є безпідставним.

Щодо завищення позивачем витрат віднесення відсотків, нарахованих за кредитним договором в сумі 218 755 грн. (в 4 кв. 2011 року - 130 824 грн., в 1 кв. 2012 року - 87931 грн.) суд зазначає наступне.

Судом встановлено і Бердянською ОДПІ відображено в Акті перевірки, що між ТОВ «Торговий дім Агрінол» та ПАТ «Райффайзен банк Аваль» 02.11.2007 укладена генеральна кредитна угода №010/02-19/91, 19.10.2011 в якості додатку № 11 до генеральної кредитної угоди укладений кредитний договір №010/02-19/91/12 «відновлювальна кредитна лінія на поповнення обігових коштів для корпоративних клієнтів», предметом якої є отримання на возвратній, платній основі ТОВ «Торговій дім Агрінол (позичальником) від банку кредитних коштів під 19% річних (п.2.1. додатку № 11).

Згідно виписок банку, отримані кредитні кошти в розмірі 4 120 000 грн. були перераховані ТОВ «ТД Агрінол» на адресу ТОВ «Східнафтатрейд» 31.10.2011 за товари. Але, на підставі договору позики та листа про зміну призначеня платежу, ці кошти були надані як поворотна фінансова допомога підприємству «Схиднафтатрейд» у розмірі 4 120 000,00 грн.

На думку податкового органу в даному випадку має місце нецільове використання кредитних коштів, що зменшує витрати підприємства на нараховані та сплачені банку відсотків за користування цією сумою кредитних коштів за період з 31.10.2011 по 10.02.2012 - дата повернення кредиту банку.

Проте, як вбачається з банківських документів, ТОВ «Східнафтатрейд» повернув отриману 31.10.2011 фінансову допомогу 01.11.2011 в повному обсязі - 4 120 000,00 грн., і надалі ТОВ «Торговий дім Агринол» у цей же день використовував кошти за цільовим призначенням кредиту - на закупівлю товарів - платіжні доручення №№ 14037,14041,14042,14043,14030 від 01.11.2011 на загальну суму 4 140 000,00 грн,

Отже, нецільове використання кредитних коштів склало два дні - 31.10.2011 та 01.11.2011.

Розмір надлишково віднесених до витрат відсотків за цей період склав 4 290 грн., а саме 4 120 000,00 грн. х 19% : 365 х 2 дні = 4 290 грн.

Період з 02.11.2011 по дату повернення кредиту банку 10.02.2012 кредитні кошти використовувалися за цільовим призначенням і відсотки на суму 214 465 грн., згідно приписів податкового законодавства підприємство мало право віднести ці кошти до складу витрат.

Таким чином, з 31.10.2011 по 01.11.2011 - мало місце безпідставне завищення витрат на суму 4 290,00 грн., що призводить до донарахування податку на прибуток (23%) на суму 987,00 грн., яке підприємство не оспорює.

В свою чергу, з 02.11.2011 по 10.02.2012 - віднесення на витрати відповідно до пп. 138.10.5, п.138.10 ст.138 ПКУ - фінансові витрати, до яких належать витрати по нарахуванню процентів (за користування кредитами) відбулось в межах норм, встановлених цим Кодексом.

З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду, що податковим органом було безпідставно збільшено позивачу грошове зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Відповідачем, на якого відповідно до ч.2 ст.71 КАС України покладено обов'язок щодо доказування правомірності прийнятого рішення, не доведено того, що сторонами укладено угоди не з метою реального настання правових наслідків, а з метою порушення публічного порядку.

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції в достатньому обсязі з'ясовано обставини справи та ухвалено законне і обґрунтоване рішення, у зв'язку з чим, підстав для скасування рішення суду, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.

Керуючись ч. 3 ст. 160, ст.195, ст.196, п.1 ч.1 ст.198, ст.200, ст.205, ст.206 КАС України суд, -

у х в а л и в :

Апеляційну скаргу Бердянської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління мін доходів в Запорізькій області - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 31 березня 2014 року у справі №0870/11124/12 - залишити без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.

Головуючий: О.О. Круговий

Суддя: Ю.М. Дадим

Суддя: С.А. Уханенко