Постанова

від 24.12.2015 по справі 816/4369/15

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 грудня 2015 року м. ПолтаваСправа № 816/4369/15

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Канигіної Т.С.,

за участю:

секретаря судового засідання - Скорика С.В.,

представників позивача - ОСОБА_1, ОСОБА_2,

представника відповідача - ОСОБА_3,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом

позивача Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма Ворскла" до відповідача Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В:

08 жовтня 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма Ворскла" /далі - позивач, ТОВ "АФ Ворскла"/ звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області, Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, винесених Полтавською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 30.04.2015 № 002131500 та Полтавською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Полтавській області від 16.07.2015 №№ НОМЕР_1, НОМЕР_2.

26.11.2015 усною ухвалою суду здійснено заміну відповідача - Полтавську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів у Полтавській області на його правонаступника - Полтавську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Полтавській області /далі - відповідач, Полтавська ОДПІ/.

В обґрунтування своїх позовних вимог позивач посилався на помилковість висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 209.4 статті 209 Податкового кодексу України. За твердженням позивача, підприємством не допущено порушень податкового законодавства, зафіксованих в актах перевірок, розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню, розраховувався на підставі Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва, затвердженої наказом ТОВ "АФ Ворскла" №66-В/1 від 01.10.2014. За поясненнями позивача, у перевіряємому періоді формували свій податковий кредит відповідно до вимог чинного на час вчинення господарських правовідносин законодавства про податок на додану вартість.

Представники позивача в судовому засіданні підтримали вимоги позовної заяви та просили її задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти позову, просив відмовити у його задоволенні. У письмових запереченнях зазначив, що проведеним аналізом методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва, затвердженої наказом підприємства від 01.10.2014 №66-В/1, встановлено коригування ТОВ "АФ Ворскла" податкового кредиту по прямим та загальновиробничим витратам на підставі власної методики у відсотковому відношенні, що не передбачено чинним законодавством. Зпа доводами відповідача, платником податків не доведено, що прямі та загальновиробничі витрати понесені виключно на вирощування експортованої кукурудзи в листопаді-грудні 2014 року; позивачем неправомірно включено до бухгалтерських довідок для коригування податкового кредиту суми ПДВ по податковим накладним з датою виписки до 01.01.2014.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позову з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ТОВ "АФ Ворскла" /ідентифікаційний код 31937786/ зареєстровано юридичною особою 27.10.2002, номер запису про державну реєстрацію 1 574 120 0000 000284 та перебуває на податковому обліку в Полтавській ОДПІ /том 2 а.с. 174-178/.

ТОВ "АФ Ворскла" зареєстроване платником податку на додану вартість згідно зі свідоцтвом про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість № 200078349 НБ № 045270, дата початку дії свідоцтва 25.10.2012 /том 2 а.с. 216/.

Згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців основним видом діяльності ТОВ "АФ Ворскла" є 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур / том 2 а.с. 174-176/.

У період з 17.03.2015 по 30.03.2015 посадовими особами Полтавської ОДПІ проведено позапланову документальну перевірку достовірності бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за грудень 2014 року, за результатами якої складено акт від 06.04.2015 № 108/15/31937786 / том 1 а.с. 13-50/.

Перевіркою встановлені порушення пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 209.4 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла станом на 31.12.2014), підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів №678 від 13.11.2013, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів №966 від 23.09.2014, у результаті чого:

- завищено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2014 року на суму 607558 грн;

- завищено від'ємне значення ПДВ за грудень 2014 року на 65009 грн;

- занижено ПДВ, який підлягає сплаті до бюджету, на 43199 грн, у т.ч. за листопад 2014 року на 18355 грн, за грудень 2014 року на суму 24844 грн.

На підставі акта перевірки Полтавською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Полтавській області 30.04.2015 прийняті податкові повідомлення - рішення:

- №0002131500 про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2014 року на 65009 грн;

- № НОМЕР_3, яким визначена сума завищення бюджетного відшкодування у розмірі 607558 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 303779 грн;

- №0002141500, яким визначена сума грошового зобов'язання за основним платежем у розмірі 43199 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 21600 грн.

Вищезазначені податкові повідомлення-рішення оскаржені позивачем в адміністративному порядку до Головного управління ДФС у Полтавській області.

У ході розгляду скарги, у період з 06.07.2015 по 09.07.2015 контролюючим органом проведено позапланову документальну перевірку ТОВ "АФ Ворскла" з питань дослідження розробленої методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню за грудень 2014 року при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва, за наслідками якої складено акт від 10.07.2015 № 32/15/31937786 /том 1 а.с. 60-69/.

За висновками перевірки встановлені порушення ТОВ "АФ Ворскла" пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 209.4 статті 209 ПК України (у редакції, яка діяла станом на 31.12.2014), підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів №678 від 13.11.2013, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів №966 від 23.09.2014, у результаті чого:

- заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника у банку за грудень 2014 року 607558 грн завищено на 446047,12 грн;

- завищено від'ємне значення ПДВ за грудень 2014 року на 65009,00 грн;

- занижено ПДВ, який підлягає сплаті до бюджету, на 934,44 грн, у т.ч. за грудень 2014 року на суму 934,44 грн.

На підставі вищевказаних висновків позапланової перевірки рішенням Головного управління ДФС у Полтавській області №2604/10/16-31-10-04-11 від 10.07.2015 про результати розгляду скарги /том 1 а.с. 53-59/ вирішено:

залишити без змін податкове повідомлення-рішення Полтавської ОДПІ від 30.04.2015 №0002131500;

скасувати податкове повідомлення-рішення Полтавської ОДПІ від 30.04.2015 №0002121500 в частині визначеної до зменшення суми бюджетного відшкодування в розмірі 161510,88 грн та застосованої штрафної санкції - 80755 грн, а в іншій залишити без змін;

скасувати податкове повідомлення-рішення Полтавської ОДПІ від 30.04.2015 №0002141500 в частині основного платежу 42264,56 грн та штрафної санкції - 21132,78 грн, а в іншій - залишити без змін.

Згідно з вищевказаним рішенням ГУ ДФС у Полтавській області про результати розгляду скарги та висновків акта позапланової перевірки від 10.07.2015 № 32/15/31937786, Полтавською ОДПІ Головного управління ДФС у Полтавській області 16.07.2015 винесені податкові повідомлення-рішення:

- №0002691500, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 446047,12 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 223023,56 грн /том 1 а.с. 77/;

- №0002701500, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем у розмірі 934,44 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 467,22 грн /том 1 а.с. 79/.

Податкові повідомлення-рішення, а також рішення ГУ ДФС у Полтавській області від 10.07.2015 №2604/10/16-31-10-04-11 оскаржені в адміністративному порядку до контролюючого органу вищого рівня.

Відповідно до рішення Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарг від 11.09.2015, остання залишила без змін податкові повідомлення-рішення Полтавської ОДПІ ГУ ДФС у Полтавській області від 30.04.2015 №0002131500, від 16.07.2015 №№0002701500, НОМЕР_1 та рішення про результати розгляду первинної скарги, а скаргу - без задоволення /том 1 а.с. 71-76/.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.

Надаючи правову оцінку спірним рішенням суб'єкта владних повноважень, суд виходить з критеріїв правомірності такого рішення, що встановлені частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як вбачається із акта перевірки від 10.07.2015 № 32/15/31937786, згідно з бухгалтерськими довідками, на підставі яких відкориговано податковий кредит, витрати діляться на прямі, загальновиробничі та витрати на збут.

У листопаді 2014 року платником відкориговано податковий кредит з рядка 16.3 декларації з ПДВ 0121 (скороченої) у рядок 16.3 декларації з ПДВ (загальної) на підставі бухгалтерських довідок №№ ВО0000003Б, ВО0000001Б від 10.11.2014 всього на суму 625913,38 грн, у т.ч. прямі витрати - 394001,60 грн, загальновиробничі витрати - 52045,50 грн, витрати на збут - 179866,26 грн.

у грудні 2014 року платником відкориговано податковий кредит з рядка 16.3 декларації з ПДВ 0121 (скороченої) у рядок 16.3 декларації з ПДВ (загальної) на підставі бухгалтерської довідки №ВО0000004Б від 10.12.2014 всього на суму 89853,24 грн, ут.ч. прямі витрати - 57560,61 грн, загальновиробничі витрати - 8383,43 грн, витрати на збут - 23909,80 грн.

Проведеним аналізом методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва, затвердженої наказом підприємства від 01.10.2014 №66-В/1, встановлено, що ТОВ "АФ Ворскла" коригує податковий кредит по прямим та загальновиробничим витратам на підставі власної методики у відсотковому відношенні, що не передбачено чинним законодавством.

Окрім того, у ході перевірки встановлено, що у перевіреному періоді ТОВ "АФ Ворскла" здійснювало операції з експорту сільськогосподарської продукції, а саме: власновирощеної кукурудзи (товарна позиція 1005 згідно з УКТ ЗЕД), отримувачем якої являється Іnеrсо Тrаdе SА, із застосуванням нульової ставки.

До складу бухгалтерських довідок, на підставі яких відкориговано суми податкового кредиту, що приймали участь у операціях з вивезення за межі митної території України, у звітних періодах листопаді 2014 року та грудні 2014 року, включені податкові накладні, які виписані у звітних (податкових) періодах до моменту набрання чинності Закону України від 19 грудня 2013 року №713-УІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України що окремих податків", а саме до 01 січня 2014 року.

Відповідно до вимог пункту 209.1 статті 209 ПКУ позивач є резидентом, який здійснює підприємницьку діяльність у сфері сільського господарства, відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті та зареєстрований як суб'єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість відповідно до свідоцтва № 200078349 з 01.01.2009 по даний час.

Крім того, відповідно до вимог пункту 209.6 статті 209 ПКУ позивач є сільськогосподарським підприємством, оскільки основною його діяльністю є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

У листопаді-грудні 2014 року позивачем здійснена реалізація сільськогосподарської продукції власного виробництва (кукурудзи) шляхом вивезення за межі митної території України контрагенту Іnеrсо Тrаdе SА.

Нормами Податкового кодексу України визначено, що нарахування податкового кредиту здійснюється на підставі податкової накладної, яка сама по собі є єдиною і достатньою підставою для нарахування податкового кредиту за умови її відповідності вимогам законодавства.

Згідно з пунктом 209.4 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при вивезенні сільськогосподарських товарів у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство - виробник таких товарів/послуг має право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів/послуг, вартість яких включається до складу виробничих факторів. Таке відшкодування здійснюється в загальному порядку.

Підпункт 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України містить перелік виробничих факторів, за рахунок яких формується податковий кредит для цілей статті 209 Податкового кодексу України:

а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції;

б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується або здирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку.

Відповідно до пунктів 200.1 - 200.5 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:

а)бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України;

б)залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Не мають права на отримання бюджетного відшкодування особи, які:

були зареєстровані як платники цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів);

мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів).

Згідно з поясненнями представників позивача внаслідок здійснення у листопаді-грудні 2014 року реалізації у режимі експорту власновирощеної сільськогосподарської продукції (кукурудзи) та коригування сум податку на додану вартість, які були сплачені позивачем постачальникам і вартість яких включається до складу виробничих факторів, у позивача виникло від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту. Від'ємне значення відображено у рядках 19 та розділу III декларації з ПДВ за листопад 2014 року в сумі 607558 грн та за грудень 2014 року - 65009 грн.

Коригування податкового кредиту здійснено позивачем відповідно до підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 678 від 13.11.2013 (надалі - Порядок №678, втратив чинність з 01.12.2014), та підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів №966 від 23.09.2014 (надалі - Порядок №966, який набрав чинності з 01.12.2014).

Згідно з Порядком №678 у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва переробних підприємств у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121-0123/0140 до рядка 16.3 декларації 0110.

Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларацій - 0121-0123/0140 відображається згідно з бухгалтерською довідкою, в якій така сума розраховується, виходячи із фактично сплаченої (нарахованої):

- постачальникам товарів/послуг, вартість яких була включена до складу виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит по сільськогосподарських товарах (супутніх послугах), вивезених у митному режимі експорту (декларації 0121-0123);

- та включеної до податкового кредиту суми податку постачальникам товарів/послуг, визначених відповідно до пункту 1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, вартість яких включена до вартості експортованої продукції власного виробництва (декларація 0140).

Бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, з урахуванням норм пункту 198.6 статті 198 Кодексу, та містити вичерпний їх перелік.

Згідно із Порядком №966 у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121 - 0123 до рядка 16.3 декларації 0110.

Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларацій 0121 - 0123 відображається згідно з бухгалтерською довідкою, в якій така сума розраховується, виходячи із фактично сплаченої (нарахованої) постачальникам товарів/послуг, вартість яких була включена до складу виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит за сільськогосподарськими товарами (супутніми послугами), вивезеними за межі митної території України у митному режимі експорту (декларації 0121 - 0123);

Бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 розділу V Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та містити вичерпний їх перелік.

Позивачем надані бухгалтерські довідки №№ ВО0000003Б, ВО0000001Б від 10.11.2014, №ВО0000004Б від 10.12.2014, складені відповідності до вищевказаного.

Розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню, здійснювався ТОВ "АФ Ворскла" на підставі "Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва", зазначеної в наказі № 66-В/1 від 01.10.2014 про внесення змін до наказу № 1-В від 02.01.2014 "Про облікову політику підприємства та організацію бухгалтерського обліку".

Так, з матеріалів справи вбачається, що 01.10.2014 директором ТОВ "АФ Ворскла" прийнято наказ № 66-В/1 про внесення змін до наказу №1-В від 02.01.2014 "Про облікову політику підприємства та організацію бухгалтерського обліку" /том 2 а.с. 162-173/.

Згідно з додатком № 1 до наказу № 1-В від 02.01.2014 при проведення експорту сільськогосподарської продукції власного виробництва розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню, проводиться згідно з Методикою визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва.

Відповідно до вказаного розрахунку сума податкового кредиту визначена шляхом вирахування коефіцієнта, який застосовується до податкових накладних, згідно з якими визначено суму коригування ПДВ по кожній податковій накладній, на підставі яких проведено отримання робіт, послуг та вартість яких враховано в обліку підприємства у прямих, непрямих витратах та витратах на збут.

Із пояснень представника позивача в судовому засіданні судом встановлено, що розрахунок сум податкового кредиту по прямих та загальновиробничих витратах, що підлягає бюджетному відшкодуванню, проводився платником податків пропорційно загальній кількості зібраної кукурудзи та пропорційно відвантаженій партії кукурудзи.

Стосовно твердження відповідача про те, що позивачем не доведено, що прямі та загальновиробничі (непрямі) витрати понесені виключно на вирощування експортованої кукурудзи, суд зазначає наступне.

Згідно з Положенням (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, витрати на підприємстві поділяються на прямі, загальновиробничі, адміністративні та витрати на збут тощо.

Виходячи з положень Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування, затверджених наказом Мінфіну від 30.11.1999 № 291, та Положення (стандарт) бухгалтерського обліку можливо дійти висновку, що у бухгалтерському обліку прямі витрати обліковуються на рахунку 23 "Виробництво" в розрізі культур, загальновиробничі - на рахунку 91 "Загальновиробничі витрати рослинництва", які розподіляються на рахунок 23 "Виробництво" пропорційно площі посіву культур.

Саме прямі та загальновиробничі витрати і є виробничими факторами, які безпосередньо беруть участь у формуванні собівартості власно вирощеної сільськогосподарської продукції.

Прямі матеріальні витрати - витрати цінностей (матеріалів), використаних безпосередньо на виробництво конкретного виду продукції, включно з тими, що пов'язані із: підготовкою та освоєнням випуску продукції (суми цих витрат відносять на собівартість продукції від початку її виробництва); виконанням технологічного процесу з виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг (сировина, насіння, паливо, добрива, засоби захисту рослин, а також матеріали); проведенням ремонту (без поліпшення об'єкта), технічного огляду й технічного обслуговування основних виробничих засобів, зокрема й узятих у тимчасове користування за угодами операційної оренди, за винятком їхньої реконструкції й модернізації: забезпеченням працівників спеціальним одягом і взуттям, захисними пристроями та спеціальним харчуванням у випадках, передбачених законодавством, коли ці суми можна віднести на відповідний об'єкт. Дані витрати в бухгалтерському обліку обліковуються на рахунку 23 "Виробництво" в розрізі культур (об'єктів виробництва).

Загальновиробничі витрати є непрямими витратами, а тому вони під час виникнення не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта виробництва. Загальновиробничі витрати зазвичай пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому повинні бути враховані при обчисленні собівартості кожного виду продукції.

У даній справі, об'єктом виробництва є кукурудза, яка в подальшому була реалізована шляхом вивезення за межі митної території України.

Загальновиробничі витрати спочатку збираються за дебетом "Загальновиробничі витрати", а потім розподіляються в дебет рахунку 23 кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу. Базою розподілу пропорційно площі посіву культур у звітному році. У сільському бухгалтерському обліку розподіл загальновиробничих витрат здійснюється в кінці року. Це пояснюється тим, що рослинництво має сезонний характер витрати і вихід продукції не співпадають у часі.

Отже, загальновиробничі витрати по рослинництву здійснюються починаючи з січня, лютого, березня, а виходу продукції в ці місяці немає. Вихід продукції розтягується в часі, оскільки є культури по яких отримується урожай в червні, а по інших - у вересні-листопаді.

Пунктом 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" встановлено, що перелік і склад загальновиробничих витрат визначається підприємством самостійно.

Технологія вирощування сільськогосподарських культур передбачає цілий цикл операцій, що містить певний перелік видів робіт, які необхідні для отримання врожаю, зокрема передпосівний обробіток ґрунту, посів, догляд за посівами, збирання врожаю тощо.

На підтвердження виконання вказаних робіт та понесення витрат на їх виконання позивачем надані суду копії первинних документів, зокрема договорів надання послуг, договорів складського зберігання, договорів про надання послуг по перевезенню вантажів, договорів оренди основних засобів, актів приймання-передачі наданих послуг, актів про використання мінеральних, органічних і бактеріологічних добрив, ядохімікатів і гербіцидів, лімітно-забірних карток на одержання ТМЦ, податкових та видаткових накладних, бухгалтерських довідок тощо /том 3 а.с. 195-242, том 4 а.с. 1-260, том 5 а.с. 1-241, том 6 а.с. 1-242, том 7 а.с. 1-85/.

Таким чином, позивачем для розрахунку сум бюджетного відшкодування взято витрати (прямі та загальновиробничі) за весь 2014 рік, оскільки як процес вирощування та збирання, а також формування собівартості врожаю затягується на цілий рік.

Згідно зі статистичною формою № 29-сг "Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду" на 1 грудня 2014 рік позивач у вказаному році вирощував лише одну культуру - кукурудзу, загальна площа збирання якої становить 3051,2 га, та одержав врожаю із зазначеної площі 10971,52 т /том 2 а.с.135-161/.

Дані показники зазначені в бухгалтерських довідках, коефіцієнт розраховувався виходячи з них.

Оскільки позивач у 2014 році вирощував лише одну культуру - кукурудзу, то всі прямі та загальновиробничі витрати відносяться саме до кукурудзи.

Суд враховує, що бухгалтерські довідки містять всі необхідні реквізити, передбачені частиною другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-ХIV.

Виходячи з вищевказаного, бухгалтерські довідки складені без порушень, а податковий кредит, що підлягає бюджетному відшкодуванню, розрахований правильно.

Таким чином, позивачем надано в повному обсязі документи на підтвердження вірності декларування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та правомірності віднесення прямих та загальновиробничих витрат виключно на вирощування саме експортованої кукурудзи за листопад-грудень 2014 року.

При цьому, суд зазначає, що склад зазначених витрат контролюючим органом під час перевірок позивача не досліджувався.

Суд не погоджується з доводами відповідача щодо неправомірного коригування ТОВ "АФ Ворскла" податкового кредиту по прямим та загальновиробничим витратам на підставі власної методики у відсотковому відношенні, що не передбачено чинним законодавством, з наступних підстав.

Позивач обґрунтовує правомірність коригування податкового кредиту в частині прямих витрат та загальновиробничих витрат на підставі даних бухгалтерського обліку.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи формування податкового кредиту платником при придбанні товарів, матеріалів, сировини, послуг пов'язаних в загальному з виробництвом кукурудзи урожаю 2014 року.

При цьому неможливо погодитись з відповідачем, що дані витрати не є виробничими факторами сільськогосподарського підприємства в розумінні підпункту 209.1.15 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України та безпосередньо не пов'язані з вирощуванням кукурудзи урожаю 2014 року, яка вивезена в митному режимі експорту.

Позивач обґрунтовує розрахунок суми податкового кредиту по загальновиробничих витратах при експорті кукурудзи, з чим погодився суд, самостійно визначив методику його здійснення, посилаючись на пункти 209.4 та 209.15 статті 209 Податкового кодексу України.

Методика розрахунку податкового кредиту, що підлягає бюджетного відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва, яка застосована позивачем, не врегульована на законодавчому рівні.

Проте суд звертає увагу, що в жодному нормативно-правовому акті України не передбачений порядок розрахунку бюджетного відшкодування для сільськогосподарських виробників, тому позивачем розроблено власну методику, згідно з якою останній розраховував податковий кредит, який підлягав бюджетному відшкодуванню, що в свою чергу, не заборонено та не суперечить нормам податкового законодавства України.

Враховуючи те, що пунктами 209.4 та 209.15 статті 209 Податкового кодексу України не передбачено право та порядок часткового виділення податкового кредиту в разі здійснення експортних операцій, тому дії позивача щодо визначення методики в частині прямих витрат та загальновиробничих витрат на підставі даних бухгалтерського обліку були правомірними.

В акті від 10.07.2015 №32/15/31937786 перевірки також зазначено, що до складу бухгалтерських довідок, на підставі яких відкориговано суми податкового кредиту, що приймав участь в операціях з вивезення за межі митної території України за листопад- грудень 2014 року, включені податкові накладні, які були виписані в періодах до моменту набрання чинності Закону України від 19.12.2013 № 713-VІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо окремих податків", що є порушенням.

Згідно із зазначеного Закону пільги при постачанні зернових і технічних культур одержали постійний статус і місце в пункті 197.21 статті 197 Податкового кодексу України з 01.01.2014. Дію цього зупинено до 31.12.2014 включно згідно з пунктом 15-1 підрозділу 2 розділу ХХ цього Кодексу, враховуючи зміни, внесені законами України від 27.03.2014 №1166-VII, від 31.07.2014 № 1621-VII.

Відповідно до пункту 197.21 статті 197 цього Кодексу звільняються від оподаткування операції з постачання на митній території України та вивезення в митному режимі експорту зернових культур товарних позицій 1001-1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 згідно з УКТ ЗЕД, крім постачання та вивезення в митному режимі експорту таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників, а також крім постачання таких зернових та технічних культур Аграрним фондом у разі їх придбання з податком на додану вартість. Норми цього пункту не застосовуються до операцій з постачання зернових культур товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД і такі операції оподатковуються податком на додану вартість у порядку, встановленому цим Кодексом.

Однак, до 01.01.2014 право сільськогосподарського підприємства на застосування нульової ставки ПДВ по операціях з вивезення власновирощеної продукції у митному режимі експорту та в подальшому отриманні бюджетного відшкодування передбачено пунктом 15 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.

Тому позивачем правомірно включено в розрахунок бюджетного відшкодування податкові накладні, які були виписані в періодах до моменту набрання чинності Закону України від 19.12.2013 № 713-УІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо окремих податків", оскільки до прийняття цього закону діяв інший закон, який регулював дані правовідносини і яким керувався позивач.

Відтак, позиція відповідача суперечить пункту 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 209.4 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла станом на 31.12.2014), підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку №678, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку №966, а дії позивача щодо заявлених сум бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2014 року - 607558 грн та від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за грудень 2014 року - 65009 грн є правомірними.

Суд, проаналізувавши фактичні обставини та матеріали справи, оцінивши докази, надані сторонами, не знайшов у діях платника податків (позивача) порушень тих норм законів, на які посилається відповідач, і дійшов висновку, що твердження контролюючого органу про наявність таких порушень ґрунтуються на його припущеннях та належним чином не доведені, доводи відповідача суперечать вимогам закону та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами.

Отже, відповідачем неправомірно застосовані норми Податкового кодексу України, тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті необґрунтовано та не на підставі закону, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частиною 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

З огляду на викладене, відповідач як суб'єкт владних повноважень, на якого частиною 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України покладено обов'язок щодо доказування правомірності своїх дій та рішень, не довів суду правомірності свого рішення, що є підставою для задоволення адміністративного позову.

Відповідно до частини 1 статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 2, 7-11, 17, 71, 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма Ворскла" до Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Полтавській області від 30.04.2015 № НОМЕР_4, Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області від 16.07.2015 №№ НОМЕР_1, НОМЕР_2.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Полтавської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма Ворскла" (ідентифікаційний код 31937786) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 11032,22 грн.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження. Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили.

Постанова може бути оскаржена до Харківського апеляційного адміністративного суду через Полтавський окружний адміністративний суд шляхом подання апеляційної скарги протягом десяти днів з дня проголошення постанови з одночасним поданням її копії до суду апеляційної інстанції. У разі складення постанови у повному обсязі відповідно до статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Повний текст постанови складено 28 грудня 2015 року.

Суддя Т.С. Канигіна