Ухвала

від 07.02.2017 по справі 826/12395/14

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа: № 826/12395/14 Головуючий у 1-й інстанції: Келеберда В.І. Суддя-доповідач: Глущенко Я.Б.

У Х В А Л А

Іменем України

07 лютого 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Глущенко Я.Б.,

суддів Пилипенко О.Є., Кузьмишиної О.М.,

секретаря Грабовської Т.О.,

за участю:

представників позивача: Фурди І.М., Сидоренко В.В.,

представників відповідача: Норця В.М., Каленик О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Ашан Україна Гіпермаркет до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, за апеляційною скаргою Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 вересня 2016 року, -

У с т а н о в и в :

ТОВ Ашан Україна Гіпермаркет звернулося в суд із позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, у якому, з урахуванням заяви про збільшення розміру позовних вимог, просило визнати протиправними та скасування податкові повідомлення - рішення від 11 серпня 2014 року № №0000773901, №0000783901, №0000793901, №0000803901, №0000873901, а також визнати протиправними дії Міжрегіонального Головного Управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників щодо нарахування позивачу пені по податку на доходи найманих працівників у розмірі 842 205, 21 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від14 жовтня 2014 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2014 року, позов задоволено частково:визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 11 серпня 2014 року №0000793901, №0000803901, №0000873901, №0000883901, у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Вищого адміністративного суду України від 30 березня 2016 року рішення суду першої та апеляційної інстанції скасовано, справу в частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень від 11 серпня 2014 року №0000873901, №0000803901 направлено на новий судовий розгляд.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 вересня 2016 року позовні вимоги задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 11 серпня 2014 року №0000873901, №0000803901.

Не погоджуючись із постановою суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить її скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а постанова суду - без змін, з таких підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність та обґрунтованість прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з урахуванням вимог встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

З таким висновком суду не можна не погодитися.

З матеріалів справи убачається, що Міжрегіональним головним управлінням Міністерства доходів - центральним офісом з обслуговування великих платників податків проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Ашан Україна Гіпермаркет з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2011року по 31.12.2013року та валютного законодавства за період з 01.01.2011року по 01.12.2013року, за результатом якої складено акт №802/28-10-39-10/35442481 від 24.07.2014 року (далі - акт перевірки).

11 серпня 2014 року, на підставі висновків акта перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення - рішення, в тому числі, №0000873901, №0000803901.

Приймаючи спірні податкові повідомлення - рішення, відповідач дійшов до висновків про:

- заниження доходів і податку на додану вартість за рахунок не включення до складу доходів і податкових зобов'язань з податку на додану вартість переданих кінцевому споживачу матеріалів;

- заниження позивачем податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з невіднесенням до їх складу вартості послуг з підбору персоналу;

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у зв'язку з віднесенням до його складу вартості послуг з використання торгових марок;

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість у зв'язку з віднесенням до його складу вартості послуг з охорони, отриманих від ПП Вітязь Груп Україна .

- завищення задекларованих позивачем показників у рядку 06.5 (06.6) декларацій Від'ємне значення об'єкту оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду ;

- завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток за результатами проведення позивачем рекламної акції День народження Ашан ;

- завищення витрат, що враховуються для визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток при придбанні послуг мобільного зв'язку з включенням до їх складу вартості додаткових (розважальних) послуг, послуг роумінгу та інших додаткових сервісів/послуг мобільного зв'язку;

- завищення витрат, що враховуються для визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток у зв'язку з включенням до їх складу витрат з придбання послуг охорони у ПП Вітязь Груп Україна .

Надаючи оцінку вказаним висновкам відповідача, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до 135.1. Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно п. 135.2. ст. 135 ПК України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 135.4.1. п. 135.4. ст. 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає: дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу.

Пунктом 138.10.3 п. 138.10 ст. 138 ПК України визначено, що до складу інших витрат включаються: витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції.

Витрати на збут включають витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема, витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції.

З акту перевірки вбачається, що податковим органом встановлено факт безоплатного надання товарів, а саме, ТОВ Ашан Україна Гіпермаркет у періоді з 01.01.2011 по 31.12.2013рр. було придбано та списано з балансу пакувальні матеріали (пакети поліетиленові в асортименті, пакети паперові в асортименті, лотки, стакани, інші) на загальну суму 33 044 132,97 грн.

Відповідачем направлено запит до ТОВ "Ашан Україна Гіпермаркет" від 11.06.2014 №11214/10/28-10-39-10-11 (копія наявна в матеріалах справи) щодо надання до перевірки: - калькуляції собівартості продукції власного виробництва та відображення в бухгалтерському обліку формування такої собівартості, документів, якими регламентується формування торгівельної націнки; - наказів про маркетингову політику.

Згідно листа від 12.06.2014р. №04/07 убачається, що продукція власного виробництва виробляється згідно ТУ на основі рецептурних карток та іншої документації, собівартість продукції складається лише з матеріальної складової. Накази про маркетингову політику на підприємстві відсутні. Інформація (та документальне підтвердження) щодо формування торгівельної націнки не надана.

Судом встановлено та не спростовано відповідачем, що пакувальні матеріали, які було придбано позивачем та списано з балансу, включено ним до складу собівартості реалізованої продукції та списано. Тобто, висновок податкового органу щодо того, що пакувальні матеріали безоплатно надано кінцевому споживачу, що свідчить про порушення позивачем пп. 4.1.1 п.4.1.ст. 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , пп. 135.41.1 п. 135.4 ст. 135, п. 185 .1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК , є необґрунтованим.

Також, відповідно до наказу керівника TOB Ашан Україна Гіпермаркет від 01.11.2013року №237/1 з рекламною метою збільшення кількості покупців, збільшення продуктивності праці працівників здійснена рекламна акція День народження Ашан (5 років Ашан), в рамках якої, зокрема здійснювався рекламний захід з надання покупцям подарункових стретч-карток, які при здійсненні наступної покупки у мережі гіпермаркетів Ашан надавали право на отримання знижки (скидки) з загальної вартості придбаного товару (дисконт) в розмірі від 0 грн. до 100 грн. (0 грн., 2,50 грн., 5 грн., 15 грн., 20 грн., 50 грн., 100 грн.).

Загалом за період проведення акції позивач надав знижку на загальну суму 3 255 953,32 грн. При цьому, рекламний захід був спрямований на збільшення кількості покупців та зростання їх лояльності до товарів позивача.

Податковий орган дійшов до висновку, що позивач завищив у 2013 році витрат на суму 3 255953,32 грн. в порушення вимог пп. 14.1.228 п. 14.1, п.138.1, пп.1381.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.6 ст. 138 Податкового кодексу України.

На даючи оцінку зазначеному висновку відповідача, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пп. 14.1.27. п. 14.1 ст. 14 ПК України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п. 138.1 ст.138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

За пп. 138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 -140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно п. 138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктами 138.4 та 138.6 ст.138 ПК України визначено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п).

Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Відповідно до пп.14.1.228 п.14.1 ст.14 ПК України собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього Кодексу - витрати, що прямо пов'язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.

Судом встановлено, що в податковому обліку позивача сума наданої покупцем знижки була одночасно відображена у податковій декларації з податку на прибуток Товариства за 2013 рік в сумі 3 255 953,32 грн. у складі витрат (рядок 05.1 Витрати операційної діяльності/Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг), та у складі доходів (рядок 02 Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) .

Колегія суддів дійшла до висновку, що одночасне відображення суми наданої знижки у складі податкових доходів та податкових витрат не призвело до заниження об'єкту оподаткування податком на прибуток у 2013 році, що свідчить про необґрунтованість висновку відповідача про порушення позивачем вимог пп. 14.1.228 п.14.1 ст.14, п.138.1, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2, п.138.6 ст.138 ПК України та завищення витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 3 255 953,32 грн.

Також, податковий орган дійшов до висновку про те, що в періоді, що перевірявся, ТОВ Ашан завищило витрати при придбанні послуг мобільного зв'язку на загальну суму 15 120,94 грн., так як довідкові, розважальні та інші додаткові послуги на вказану суму направлені на фінансування особистих потреб фізичних осіб та не пов'язані із господарською діяльністю позивача.

Колегія суддів не погоджується із зазначеним висновком податкового органу, виходячи з наступного.

Відповідно до пп.14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України, що кореспондується також із ст. 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) під витратами розуміють суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України та п. 1.32 ст. 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до ст.3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями. Сферу господарських відносин становлять господарсько-виробничі, організаційно-господарські та внутрішньогосподарські відносини. Господарсько-виробничими є майнові та інші відносини, що виникають між суб'єктами господарювання при безпосередньому здійсненні господарської діяльності. Під організаційно-господарськими відносинами у цьому Кодексі розуміються відносини, що складаються між суб'єктами господарювання та суб'єктами організаційно-господарських повноважень у процесі управління господарською діяльністю.

Підпунктом 139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Матеріалами справи підтверджено, що порядок користування додатковими мобільними послугами регулюється наказами позивача від 01.09.2011 року № 84-П Щодо впорядкування окремих питань стосовно мобільних телефонів та порядку їх використання працівниками Товариства та №84/1-П Про необхідність надання можливості працівникам Товариства доступу до платних послуг з використання мобільного зв'язку, в т. ч. мобільного інтернету .

Із змісту зазначених наказів убачається, що позивачем здійснено придбання мобільних телефонів та укладено договір з оператором мобільного зв'язку, що пов'язано із подальшим використанням вказаних мобільних телефонів та мобільного зв'язку із господарською діяльністю позивача. При цьому, вказаними наказами заборонено використання службових телефонів та мобільного контенту для власних потреб.

Реальність господарських операцій з придбання мобільного зв'язку податковим органом не спростовується.

Отже, витрати понесені позивачем у зв'язку із отриманням послуг мобільного зв'язку правомірно враховано товариством при визначенні бази та об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Правова позиція щодо віднесення витрат, пов'язаних із оплатою послуг мобільного зв'язку, до витрат юридичної особи у процесі провадження господарської діяльності, викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 06.08.2014 року у справі № 2а-3326/10/5/0170.

Також, податковий орган дійшов до висновку про завищення задекларованих позивачем показників у рядку 06.6 (06.5) Декларацій Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового періоду) , і відповідно, витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, в загальній сумі 179 892 191 грн.

Відповідно до п. 152.1 та п. 152.2 ст. 152 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною п. 151.1 ст. 151 цього Кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі ст. 149 цього Кодексу. Податок, отриманий від діяльності, яка підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, підлягає сплаті до бюджету в сумі, яка визначена відповідно до цього розділу, і зменшена на вартість придбаних торгових патентів на право провадження такого виду діяльності.

Платник податку, який проводить діяльність, що підлягає патентуванню відповідно до розділу XII цього Кодексу, зобов'язаний окремо визначати податок від кожного виду такої діяльності та окремо визначати податок від іншої діяльності. З цією метою ведеться окремий облік доходів, отриманих від діяльності, що підлягає патентуванню, та витрат, пов'язаних з веденням діяльності з урахуванням від'ємного значення як результату розрахунку об'єкта оподаткування.

Згідно з п. 152.11 ст. 152 ПКУ платники податку, дохід (прибуток) яких повністю та/або частково звільнено від оподаткуванням цим податком, а також ті, що проводять діяльність, яка підлягає патентуванню, ведуть окремий облік доходу (прибутку), який звільняється від оподаткування згідно з нормами цього Кодексу, або доходу, отриманого від діяльності, що підлягає патентуванню.

При цьому, до складу витрат таких платників податку, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування, не включаються витрати, пов'язані з отриманням такого звільненого доходу (прибутку); сума амортизаційних відрахувань, нарахованих на основні засоби, що використовуються для отримання такого звільненого доходу (прибутку), не враховується у витратах, пов'язаних з отриманням доходу (прибутку), що не звільняється від оподаткування.

Відповідно до п. 150.1 ст. 150 ПКУ якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Від'ємне значення, як результат розрахунку об'єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей частини першої цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

Платник податку, який одночасно здійснює діяльність, що не підлягає патентуванню, а також діяльність, яка патентується або діяльність, прибуток від якої звільняється від оподаткування, за результатами провадження господарської діяльності складає одну Податкову декларацію з податку на прибуток підприємства (далі - декларація), форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 року № 114.

При цьому, у рядку 07 декларації зазначається загальний показник об'єкта оподаткування як від діяльності, що не підлягає патентуванню, так і від діяльності, яка підлягає оподаткуванню. Зазначений показник визначається з урахуванням як позитивних та і від'ємних показників від такої діяльності. У рядку 08 декларації окремо зазначається об'єкт оподаткування від діяльності, що підлягає оподаткуванню, в тому числі збиток від такої діяльності зі знаком "-". У рядку 09 декларації зазначається прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування. У рядку 11 декларації зазначається податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню. При обрахунку показника цього рядка декларації не враховується від'ємне значення об'єкта оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню (рядок 08 декларації), і не враховується збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування (рядок 09 декларації).

Разом з тим, пункт 152.1 ст. 152 Податкового кодексу України не встановлює для тих платників податку на прибуток, які за результатом здійснення ними патентованої діяльності отримують збиток, додаткових обов'язків при обчисленні податку, що підлягає сплаті до бюджету.

Отже, висновок податкового органу про порушення абзацу другого п. 150.1 ст.150 Податкового кодексу України та завищення підприємством витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування в загальній сумі 179 892 191 грн., та завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму 217 098 469 грн. є необґрунтованим.

Окрім того, податковий орган дійшов до висновку про завищення позивачем витрат з придбання послуг охорони у ПП Вітязь Груп Україна в квітні - травні 2013 року, вказавши на безтоварність операцій позивача з вказаним контрагентом.

Надаючи оцінку доводам відповідача у вказаній частині, колегія суддів ураховує наступне.

З матеріалів справи убачається, що між позивачем та ПП Вітязь Груп Україна укладено договір від 15.04.2013 №15/04-13 про надання послуг з охорони об'єкта, в тому числі охорони майна на об'єкті та організації пропусконого режиму на об'єкті, шляхом організації роботи та функціонування постів охорони згідно дислокації об'єкта та Інструкції з охорони об'єкта.

На підтвердження реального виконання умов вказаного договору позивачем надано до суду копії актів здачі-прийняття робіт, податкових накладних та платіжних доручень.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до змісту п.п. 201.4. та 201.8 ст. 201 ПК України податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в встановленому порядку.

Матеріалами справи підтверджується, що на момент складання податкових накладних контрагент позивача зареєстрований в якості платника податку на додану вартість.

Податкові накладні за своєю формою та змістом відповідають ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".

До того ж, як убачається із матеріалів справи, ПП Вітязь Груп Україна має ліцензію на надання послуг, пов'язаних з охороною державної та іншої власності, надання послуг з охорони громадян від 07.12.2010 року серії АГ №505105.

Колегія суддів наголошує, що за правилами податкового законодавства, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Податкове законодавство України не ставить у залежність виникнення у платника податків права на формування податкового кредиту від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Невиконання податкового обов'язку тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо порушника, а не його контрагентів, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання першим незаконної податкової вигоди.

Така правова позиція узгоджується із судовою практикою Європейського суду з прав людини, висловленою, зокрема, у рішеннях від 09 січня 2007 року у справі Інтерсплав проти України та від 22 січня 2009 року у справі Булвес АД проти Болгарії .

Отже, висновок податкового органу про порушення п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України по взаємовідносинам з ПП Вітязь Груп Україна є необґрунтованим.

Також, колегія суддів не погоджується з висновком податкового органу про порушення позивачем вимог п. 180.2 ст. 180, п.п.185.1 ст. 185, п.186.3 ст. 186, п. 190.2 ст. 190 ПК України, ураховуючи наступне.

Відповідно до п. 186.4. ст. 186 ПК України місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті.

Як убачається з матеріалів справи, предметом договору, укладеного позивачем з Компанією SAS CRC Conseil et Recherce de Cadres , не є послуги зазначені у пунктах 186.2 і 186.3 ст. 186 ПК України, тобто місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника - не митна територія України, а відтак, такі послуги не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Також, не знайшов свого підтвердження висновок податкового органу про завищення податкового кредиту з ПДВ з вартості послуг з використанням торгових марок.

Так, матеріалами справи підтверджується, що позивачем укладено ряд договорів: договір оренди і про надання права (ліцензії) на використання знака для товарів і послуг від 28.08.2009 б/н, укладеного з ЗАТ УкрПанГруп ; договір оренди і про надання права (ліцензії) на використання знака для товарів і послуг від 21.08.2009 б/н, укладеного з ЗАТ Призма Бета ; договір суборенди та про надання права (ліцензії) на використання знака для товарів і послуг від 21.04.2010 б/н, укладеного з ЗАТ Ріелті Сервіс .

За умовами зазначених договорів ЗАТ УкрПанГруп , ЗАТ Призма Бета , ЗАТ Ріелті Сервіс (Ліцензіари) приймають на себе зобов'язання за винагороду надати TOB Ашан Україна Гіпермаркет (Ліцензіат) право на використання (невиключна ліцензія) знаків для товарів і послуг (торгову марку) СОЛНЕЧНАЯ ГАЛЕРЕЯ , Sky mall , Захищати купівельну спроможність , а TOB Ашан Україна Гіпермаркет (Ліцензіат) зобов'язується сплачувати плату за використання торгової марки в розмірі й порядку, передбачених відповідним Договором. Ліцензіат одержує відповідно до Договору право на використання торгової марки за умови, що якість товарів та послуг, які позначаються такою торговою маркою, не буде нижча за якість товарів та послуг, які надаються або пропонуються Ліцензіаром, а використання Ліцензіатом торгової марки не буде шкодити діловій репутації Ліцензіара або не буде проявом недобросовісної конкуренції зі сторони Ліцензіата.

Ліцензіат набуває право на використання торгової марки з дати підписання цього договору. Сторони погоджуються з тим, що будь-який дохід, отриманий (або нарахований) Ліцензіатом з використанням об'єкту оренди, вважається таким, що отриманий ним з використанням торгової марки.

Ліцензіат зобов'язаний сплачувати Ліцензіару обчислену у відповідності до умов зазначених Договорів плату (винагороду) за використання торгової марки у вигляді періодичних (місячних) платежів.

Відповідно до п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно з п. 14.1.185 ст. 14 ПК України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є: а) досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору; б) постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку; в) постачання послуг іншій особі на безоплатній основі; г) передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності; ґ) передача (внесення) виконаних робіт, наданих послуг як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також повернення послуг; д) постачання послуг з розміщення знаку відповідної торгової марки або самого товару чи послуги в кінофільмі, серіалі або телевізійній програмі, які є візуальними (глядачі лише бачать продукт або знак торговельної марки, продукт чи торговельна марка згадується у розмові персонажа; товар, послуга чи торговельна марка органічно вплітаються в сюжет і є його частиною).

Як вірно зазначено судом першої інстанції, зазначені вище договори передбачають право оренди позивачем приміщення (торгівельних центрів) та використання у таких приміщеннях торгової марки, а відтак вказаними договорами передбачено саме надання послуг.

Відповідно до пп. б п. 185.1. ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку є: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

Згідно пп. а п. 186.3 ст. 186 ПК України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать: надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць).

Відповідно до п. 198.1. ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Отже, позивачем було дотримано вимоги чинного законодавства при формуванні податкового кредиту з ЗАТ УкрПанГруп , ЗАТ Призма Бета , ЗАТ Ріелті Сервіс , відтак висновок відповідача про порушення позивачем пп.196.1.6 п. 196.1 ст. 196 ПК України, що призвело до завищення сум податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 2 464 867, 61 грн. є також необґрунтованим.

Таким чином, доводи відповідача, покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень, не знайшли підтвердження в ході судового розгляду справи, позаяк є необґрунтованими та суперечать чинному на час спірних правовідносин податковому законодавству. Відтак, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції щодо протиправності спірних рішень та наявності підстав для їх скасування.

Отже, рішення місцевого суду прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає, а оскаржуване рішення слід залишити без змін на підставі ст.ст. 198 ч. 1 п. 1, 200 КАС України.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, 198, 200, 206, 212, 254, КАС України, суд,

У х в а л и в :

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 13 вересня 2016 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня складання у повному обсязі шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддяЯ.Б. Глущенко суддя О.Є.Пилипенко суддяО.М. Кузьмишина

(Повний текст ухвали складений 10 лютого 2017 року.)

Головуючий суддя Глущенко Я.Б.

Судді: Пилипенко О.Є.

Кузьмишина О.М.