Постанова

від 21.02.2017 по справі 813/2695/15

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2017 року № 876/7118/16 Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гінди О.М.

суддів: Ніколіна В.В., Качмара В.Я.

за участі секретаря судових засідань: Гелецького П.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2015 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства Світ будівництва і дизайну до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

25.05.2015 Приватне підприємство Світ будівництва і дизайну (далі - ПП Світ будівництва і дизайну ) звернулося в суд із адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ДПІ у Пустомитівському районі ГУ ДФС у Львівській області), у якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000212200, № 0000222200 від 24.04.2015.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що позапланова виїзна документальна перевірка здійснена з порушенням порядку проведення такої (ст. 78 ПК України), а саме за відсутності жодних обставин, які б надавали контролюючому органові право приймати рішення про проведення такої. При цьому, висновки податкового органу, які викладені в акті позапланової виїзної перевірки контролюючого органу на підставі яких винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсності, оскільки фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Денікс Груп" підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які передбачені правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, а також були надані відповідачу під час проведення перевірки і є підставою для формування витрат з податку на прибуток підприємств та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10.09.2015 позов задоволено повністю.

Із цією постановою суду не погодився відповідач та оскаржив її в апеляційному порядку. Вважає, що постанова суду першої інстанції є необґрунтованою та такою, що не відповідає фактичним обставинам справи, винесена з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить постанову скасувати та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування апеляційних вимог посилається на те, що судом першої інстанції не взято до уваги того, що проведеною перевіркою ПП Світ будівництва і дизайну не підтверджено реальність господарських операцій щодо виконання субпідрядних робіт ТОВ Денікс Груп . А саме, згідно інформації, яка зазначена в листах ТОВ Дублянський будівельник , ТОВ Бізнес-Вектор ДК , ТОВ Будівельна компанія Нове місто , ТОВ Хабконстракт вбачається, що виконавцем робіт по утепленню стін житлового будинку виступало ПП Світ будівництва і дизайну , а не ТОВ Денікс Груп . Крім цього, зазначена в акті перевірки інформація вказує на відсутність у ТОВ Денікс Груп економічних засобів для забезпечення виконання підрядних робіт, що виключає можливість виконання зазначеним суб'єктом господарювання підрядних робіт на інших об'єктах у м. Винники по вул. Сухомлинського; у м. Львові - вул. Радість, 10а, Манастирського, вул. Лисенка, 18,20, вул. Стрийській, вул. Науковій, вул. Рубчака; у м. Чернівці по вул. Мізюна, 20а.

Щодо обставин правомірності проведення перевірки контролюючим органом, то оскільки повноваження ДФС на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці виконують її територіальні органи, то такі мають право проводити перевірки суб'єктів господарювання з врахуванням обмежень, що встановлені Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28.12.2014 № 71-VIII.

Сторони в судове засідання не прибули, про дату час і місце апеляційного розгляду були повідомлені належним чином.

У відповідності до ч. 1 ст. 41 та ч. 4 ст. 196 КАС України неприбуття сторін не перешкоджає апеляційному розгляду справи і такий проведено за їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, перевірив матеріали справи та обговорив підстави і межі апеляційних вимог, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити.

Судом першої інстанції встановлено, що ДПІ у Пустомитівському районі ГУ ДФС у Львівській області проведено позапланову виїзну перевірку ПП Світ будівництва і дизайну з питань дотримання вимог податкового законодавства при формуванні валових доходів та валових витрат підприємста, формування податкового зобов'язання та податкового кредиту при здійсненні вищевказаних операцій, реальності проведення задекларованих господарських операцій від постачальників до споживачів товарів, робіт, послуг з ТОВ Денікс Груп за період з 01.01.2012 по 01.12.2014.

За результатами перевірки позивача, контролюючим органом складений акт № 7/2200/38183957 від 10.04.2015. Згідно висновків цього акта, під час перевірки встановлено порушення вимог п.п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за період з 01.06.2014 по 31.08.2014 на суму 26467283грн та п.п. 138.1.1, 138.1, 138.2, 1138.4, ст. 138, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2014 рік на суму 238205 грн.

На підставі акту перевірки ДПІ у Пустомитівському районі ГУ ДФС у Львівській області 24.04.2015 прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000212200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 357307 грн, в тому числі за основним платежем 238205 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 119102,50 грн та № 0000222200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 397009,25 грн в тому числі за основним платежем 264672,83 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 132336,42 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки законодавцем прийнято дві норми, які регулюють одні і ті ж правовідносини заборони проведення перевірки, зокрема одна п. 8 Прикінцевих положень Закону України Про внесення змін та визнання такими, що втратили чинність, деяких законодавчих актів України , забороняє проводити перевірки протягом січня - червня 2015 року всім контролюючим органам крім Державної фіскальної служби України та Державної фінансової інспекції України, а інша - п. 3 Прикінцевих положень Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи від 28 грудня 2014 року №71-VIII дозволяє проводити перевірки всім контролюючим органам за певних умов, а тому у разі існування конфлікту інтересів - неоднозначного (множинного) трактування прав та обов'язків платників податків та контролюючих органів, що у відповідності до положень п. 56.21 ст. 56 ПК України, передбачає прийняття рішення на користь платника податків.

Крім того, задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки подані позивачем під час перевірки та в ході судового розгляду справи первинні документи підтверджують реальність господарських операцій ПП Світ будівництва і дизайну з ТОВ "Денікс Груп", відтак, прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень є неправомірним і такі слід скасувати.

Однак, з такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції не погоджується, з огляду на таке.

Порядок нарахування та сплати податку на додану вартість, а також порядок формування податкового кредиту з цього податку врегульовані Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року N 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчислені об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно із пунктами 138.4, 138.6-138.9, 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених пунктами 138.5, 138.10-138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 Кодексу.

Згідно пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України, витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2,138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Пунктом 138.2 ст. 138 ПК України зазначено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податків витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України до складу витрат не включаються витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку

У підпункті 14.1.181 пункту 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит визначено як сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Кодексу, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, визначені Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" від 16 липня 1999 року N 996-XIV (тут та далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), де у ст. 1 цього Закону визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Як вбачається із матеріалів справи, між ПП Світ будівництва і дизайну (підрядник) і ТОВ Денікс Груп (субпідрядник) були укладені договори на виконання оздоблювальних робіт від 09.06.2014 № 9/06 (а. с. 85), від 01.06.2014 № 1/06 (а. с. 94), від 12.08.2014 № 12/08 (а. с. 102), від 04.08.2014 № 4/08 (а. с. 111), від 01.06.2014 № 1/06 (а. с. 118), від 01.07.2014 № 1/07 (а. с. 125), від 05.06.2014 № 5/06 (а. с. 131), від 01.07.2014 № 1/07 (а. с. 138), від 02.07.2014 № 2/07 (а. с. 144).

Предметом цих договорів є виконання субпідрядних робіт під час будівництва житлових будинків, розташованих у м. Винники по вул. Сухомлинського; у м. Львові - вул. Радість, 10а, Манастирського, вул. Лисенка, 18,20, вул. Стрийській, вул. Науковій, вул. Рубчака; у м. Чернівці по вул. Мізюна, 20а, а саме утеплення стін пінопластом та мінеральною ватою.

Відповідно до умов вищенаведених договорів субпідрядник зобов'язується своїми силами та засобами у встановлений строк виконати роботи по утепленню стін пінопластом, а замовник прийняти належним чином виконані роботи та оплатити їх.

На підтвердження реальності виконання умов договорів, позивачем надані податкові накладні, акти приймання виконаних субпідрядних робіт, реєстр виданих та отриманих податкових накладних, довідки про вартість виконаних робіт та витрат, видаткові накладні на виконання фасадних робіт.

Однак, наявність зазначених вище документів ще не підтверджує реальності здійснення господарської операції.

Так, з метою отримання інформації про фактичного виконавця робіт відповідачем скеровано запити на адресу замовників робіт - ТОВ Дублянський будівельник , ТОВ Бізнес-Вектор ДК , ТОВ Будівельна компанія Нове місто , ТОВ Хабконстракт та інших суб'єктів господарювання.

Із листа-відповіді ТОВ Бізнес-Вектор ДК від 06.07.2015 № 0607-1 вбачається, що фактичним виконавцем робіт по облаштуванню системи утеплення фасаду житлового будинку, розташованого у м. Львові по вул. Радість, 10а, було ПП Світ будівництва і дизайну (а. с. 121).

Як вбачається з листа ТОВ Дублянський будівельник від 03.08.2015 № 27/07-1 виконавцем робіт по утепленню стін житлового будинку у м. Винники по вул. Сухомлинського виступало ПП Світ будівництва і дизайну (а. с. 124).

Відповідно до листа-відповіді ТОВ Будівельна компанія Нове місто від 10.08.2015 № 87, ПП Світ будівництва і дизайну виконувало роботи по облаштуванню системи утеплення фасадів на об'єкті будівництва багатоповерхового житлового будинку за адресою : м. Львів, вул. Манастирського (а. с. 122).

Підтверджується факт виконання ПП Світ будівництва і дизайну робіт по влаштуванню фасаду будинку, розташованого у м. Львові по вул. Джерельній, 69/4 і ТОВ Хабконстракт і листом-відповіддю від 11.08.2015 № 01/11.08.15 (а. с. 123).

Отже, інформація, зазначена в листах ТОВ Бізнес-Вектор ДК , ТОВ Дублянський будівельник , ТОВ Будівельна компанія Нове місто , ТОВ Хабконстракт спростовує факт виконання ТОВ Денікс Груп підрядних робіт, відтак, первинні документи, що підтверджують реальність господарських операцій містять недостовірні дані, тому не можуть використовуватися платником податків при формуванні даних податкового обліку.

Крім того, зазначена в акті перевірки інформація вказує на відсутність у ТОВ Денікс Груп економічних засобів для забезпечення виконання підрядних робіт, власних трудових ресурсів та виробничих потужностей, що виключає можливість виконання взятих на себе зобов'язань згідно договорів укладених з ПП Світ будівництва і дизайну .

Зокрема, на підтвердження факту виконання ТОВ Денікс Груп субпідрядних робіт на користь позивача, до перевірки надано акти приймання-виконаних робіт, які є неналежними доказами обґрунтування реальності таких господарських операцій, з огляду на таке.

Вимоги щодо форми і змісту первинних документів закріплені п. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність , обов'язковими реквізитами яких є: назва документа, дата та місце складання, назва підприємства, від імені якого укладений документ; зміст та обсяг господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Так, у актах приймання виконаних субпідрядних робіт за липень-серпень 2014 року відсутнє місце складання акту та місце виконання робіт, не зазначено дати їх виконання, а лише місяць та рік, у графі Об'єкт зазначено місто і вулиця, без номеру будинку, що не дає можливості визначити конкретне місце проведення цих робіт та свідчить про формальне складення таких актів (т. 1 а. с. 18-47).

У акті № 1 від 01.07.2014 не зазначено, які саме ремонтні роботи виконувались, місце їх виконання (т. 2 а. с. 83).

З наведеного, суд апеляційної інстанції вважає, що представлені позивачем акти приймання виконаних робіт не містять інформації стосовно місця виконаних робіт, не відображають інформації про обсяги виконаних робіт, обчислення прибутку, з обгрунтуванням вартості та підтвердження витрат матеріальних ресурсів, відтак не розкривають змісту господарської операції, в зв'язку з цим позбавлені статусу первинного документа в розумінні ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність та не можуть підтверджувати даних податкового обліку.

Крім того, із долучених до матеріалів справи виписок по банківському рахунку позивача у ПУАТ Фідобанк за період з 01.07.2014 по 02.10.2015, не вбачається, за які саме будівельні роботи та за якими договорами здійснювались оплати позивачем ТОВ Денікс Груп (т. 1 а. с. 198-207).

Відтак, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що за зазначених обставин, документи, якими позивач обґрунтовує факт здійснення господарських операцій між ПП Світ будівництва і дизайну та ТОВ Денікс Груп не можуть підтверджувати його право на формування податкового кредиту за наслідками їх відображення в податковому обліку.

При цьому, господарська діяльність без наявності на те поважної розумної економічної або іншої причини (ділової мети) підтверджує намір платника зменшити отримані доходи з метою несплати податків та отримати додаткову "вигоду" у вигляді зниження податкового навантаження.

Щодо незаконності проведення виїзної позапланової документальної перевірки позивача, то суд апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Доводи позивача спрямовані на те, що на момент винесення наказу про проведення перевірки діяв мораторій на проведення перевірок платників податків.

Однак, згiдно з правовою позицiєю Верховного Суду України, висловленiй в постановi вiд 24.12.2010 року у справi за позовом товариства з обмеженою вiдповiдальнiстю Foods and Goods L.T.D. до Державної податкової iнспекцiї у Калiнiнському районi м. Донецька, третя особа - Державна податкова адмiнiстрацiя в Донецькiй областi, про скасування рiшення про застосування штрафних (фiнансових) санкцiй, платник податкiв, який вважає порушеним порядок та пiдстави призначення податкової перевiрки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осiб контролюючого органу до такої перевiрки. Якщо ж допуск до проведення перевiрки вiдбувся, в подальшому предметом розгляду в судi має бути лише суть виявлених порушень податкового та iншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.

Тобто, згiдно з правовою позицiєю Верховного Суду України, саме на етапi допуску до перевiрки платник податкiв може поставити питання про необґрунтованiсть її призначення та проведення, реалiзувавши своє право на захист вiд безпiдставного та необґрунтованого здiйснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевiрки нiвелює правовi наслiдки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначеннi податкової перевiрки.

Як встановлено судом, позивач допустив контролюючий орган ДПІ до проведення перевірки, а тому дії відповідача щодо проведення такої вважаються правомірними.

Аналогічна правова позиція зазначена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 09.06.2016 у справі № К/800/4188/16.

З огляду на зазначене, висновки відповідача про відсутність у позивача доказів реальності господарських операцій позивача з ТОВ Денікс Груп , є обґрунтованими, а тому суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків господарсько-фінансової діяльності, через що у позивача були відсутні підстави відображення наслідків цих господарських операцій в податковому обліку та оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято правомірно.

Враховуючи те, що постанова суду першої інстанції прийнята з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для справи та з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про її скасування та прийняття нової постанови про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд -

постановив:

апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Пустомитівському районі Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2015 року у справі № 813/2695/15 - скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.

На постанову протягом двадцяти днів, після набрання нею законної сили, може бути подана касаційна скарга безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий: О.М. Гінда

Судді: В.В. Ніколін

В.Я. Качмар

Постанова у повному обсязі складена та підписана 27.02.2017.