Ухвала

від 13.09.2017 по справі 815/4736/14

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 вересня 2017 року м. Київ К/800/67737/14

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Олендера І.Я.

розглянула в письмовому провадженні касаційну скаргу Приватного підприємства Еффект на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.10.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2014 у справі № 815/4736/14 за позовом Приватного підприємства Еффект до Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними дій.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія

В С Т А Н О В И Л А:

Приватне підприємство Еффект у серпні 2014 року звернулося до суду з позовом, в якому, з врахування заяви про збільшення позовних вимог, просило: визнати протиправним та скасувати наказ начальника Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області від 28.07.2014 № 417 про проведення позапланової виїзної документальної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо взаємовідносин з контрагентрами ТОВ ВСТК , ТОВ Реконструкція , ПП Одеська будівельна компанія , ТОВ Емілія.Нет за період з 01.10.2010 по 31.12.2012; визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області щодо проведення перевірки та складення акта від 11.08.2014 № 1340/22/33803233 про результати позапланової виїзної перевірки; визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області щодо внесення до акту перевірки від 11.08.2014 № 1340/22/33803233 висновків про завищення валових витрат за операціями з придбання товарів, послуг у ТОВ Емілія.Нет , що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток за період з 01.04.2011 по 31.12.2011 в сумі 302026 грн. та щодо завищення податкового кредиту за операціями з придбання товарів, послуг у ТОВ Емілія.Нет , що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.05.2011 по 31.12.2011 в сумі 262631 грн.

Одеський окружний адміністративний суд постановою від 06.10.2014, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2014, позовні вимоги Приватного підприємства Еффект до Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними дій залишив без задоволення.

Не погоджуючись із судовими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Приватне підприємство Еффект звернулося з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 30.12.2014 прийняв її до свого провадження.

За результатами повторного автоматизованого розподілу судових справ суддею-доповідачем у даному касаційному провадженні визначено суддю Степашка О.І.

Ухвалою судді Вищого адміністративного суду України Степашка О.І. від 30.11.2016 вказану касаційну скаргу Приватного підприємства Еффект прийнято до провадження.

За результатами повторного автоматизованого розподілу судових справ суддею-доповідачем у даному касаційному провадженні визначено суддю Шипуліну Т.М.

Ухвалою судді Вищого адміністративного суду України Шипуліної Т.М. від 26.05.2017 вказану касаційну скаргу Приватного підприємства Еффект прийнято до свого провадження.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.10.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2014 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права: частини другої статті 19 Конституції України, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України.

Перевіривши матеріали справи, наведені у скарзі доводи, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Суди попередніх інстанцій встановили, що на адресу Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області 28.05.2014 (а.с. 155, т. 1) надійшла постанова старшого слідчого з ОВС СУ ФР ГУ Міндоходів в Одеській області майора податкової міліції Яшиної Г.Ю. від 26.05.2014 про призначення в межах кримінального провадження №32012170000000019 документальної позапланової перевірки Приватного підприємства Еффект з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету держави усіх передбачених діючим законодавством податків за фінансово-господарськими операціями з ТОВ ВСТК , ТОВ Реконструкція , ПП Одеська будівельна компанія , ТОВ Емілія.Нет за період з 01.10.2010 по 31.12.2012 тривалістю 5 робочих днів з 29.07.2014.

Начальник Державної податкової інспекції у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області на підставі зазначеної постанови слідчого з ОВС СУ ФР ГУ Міндоходів в Одеській області від 26.05.2014 видав наказ від 28.07.2014 № 417 щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки Приватного підприємства Еффект з 29.07.2014 тривалістю 5 робочих днів.

На підставі вказаного наказу відповідач видав відповідні направлення на перевірку від 28.07.2014 № 315/22, № 316/22 та № 317/22.

Директору Приватного підприємства Еффект ОСОБА_2 29.07.2014 вручено копію наказу від 28.07.2014 № 417 щодо проведення позапланової виїзної документальної перевірки Приватного підприємства Еффект та пред'явлено направлення від 28.07.2014 № 315/22, № 316/22 та № 317/22, про що у наказі та направленнях зроблено відповідні відмітки за підписом ОСОБА_2 (а.с. 51-53, т. 2).

Державна податкова інспекція у Біляївському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області на підставі вказаного наказу від 28.07.2014 № 417 провела перевірку Приватного підприємства Еффект за період з 01.01.2010 по 31.12.2012, за результатами якої склала акт від 11.08.2014 № 1340/22/33803233 про результати позапланової виїзної перевірки Приватного підприємства Ефффект .

За висновками акта перевірки позивач порушив пункт 44.1 статті 44, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занизив податкові зобов'язання з податку на прибуток за період з 01.04.2011 по 31.12.2011 в сумі 302026 грн.; пункт 44.1 статті 44, пункти 198.3 та 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занизив податкові зобов'язання з податку на додану вартість за період з 01.05.2011 по 31.12.2011 в сумі 262631 грн.

Позивач вважає, що наказ про призначення виїзної позапланової перевірки, дії з проведення такої перевірки та складання акта і внесення висновків до нього є протиправними. При цьому позивач свою позицію обґрунтовує таким:

органи державної податкової служби вже провели позапланові виїзні документальні перевірки з питань сплати податків позивачем за господарськими операціями з ТОВ ВСТК , ТОВ Реконструкція , ПП Одеська будівельна компанія і ТОВ Емілія.Нет за періоди, які охоплені періодом оспорюваної виїзної документальної перевірки. За результатами деяких з цих перевірок складено податкові повідомлення-рішення про визначення позивачу грошових зобов'язань, які оскаржено до суду, а також деякі з яких скасовані судом;

чинне законодавство не передбачає право слідчого одноособово приймати рішення про повторне проведення перевірки платника податків за той самий період, що перевірявся, тому відповідач незаконно виконав вимогу слідчого, видавши наказ про призначення перевірки та провівши таку перевірку;

постанова слідчого про призначення перевірки не є підставою для проведення перевірки, оскільки слідчий не має передбачених у Кримінально процесуальному кодексі України повноважень призначати перевірки;

при проведенні перевірки в порушення вимог підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документи позивача не використовувались, відповідач не вжив жодного заходу для отримання податкової інформації від позивача для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, замість первинних документів використав матеріали звірок контрагентів;

акт перевірки містить відомості щодо проведених попередніх перевірок, податкові повідомлення-рішення за якими оскаржені до суду та щодо деяких з них судом підтверджено протиправність їх прийняття;

податковим органом на підставі наказу про проведення виїзної документальної позапланової перевірки фактично проведено невиїзну перевірку в приміщенні податкового органу без участі посадових осіб платника податків;

висновки перевірки ґрунтуються виключно на матеріалах кримінального провадження № 32012170000000019 без дослідження первинних документів;

усупереч норми пункту 73.1 статті 73 Податкового кодексу України запит платнику податків про надання інформації відповідач не надсилав.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податковим органом дотримано вимоги податкового законодавства щодо підстав та порядку проведення перевірки, а викладення в акті перевірки висновків не породжує для суб'єкта господарювання жодних правових наслідків.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій з огляду на таке.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків в порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з абзацом 3 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

На час видання оспорюваного позивачем наказу від 28.07.2014 № 417 про проведення позапланової виїзної документальної перевірки Приватного підприємства Еффект діяв підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України в редакції, за якою однією з обставин для проведення документальної позапланової перевірки визначено отримання постанови слідчого, винесеної ним відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у його провадженні.

Відповідно до пункту 78.2 статті 78 Податкового кодексу України обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Згідно з підпунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Зважаючи на викладене, отримання постанови слідчого, винесеної відповідно до закону у кримінальному провадженні, є обов'язковою підставою для прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про проведення документальної позапланової перевірки, яке оформлюється наказом, та для проведення документальної позапланової перевірки за умови вручення платнику податків копії такого наказу та копій направлень на перевірку під розписку.

З огляду на достовірно встановлену судами попередніх інстанцій обставину щодо отримання податковим органом постанови старшого слідчого з ОВС СУ ФР ГУ Міндоходів в Одеській області від 26.05.2014 про призначення в межах кримінального провадження №32012170000000019 документальної позапланової перевірки Приватного підприємства Еффект , суди дійшли обґрунтованого висновку щодо наявності у відповідача правової підстави для видачі наказу про проведенні відповідної перевірки та проведення такої перевірки.

Доводи позивача, викладені в касаційній скарзі, про незаконність постанови слідчого та відсутність правових підстав для призначення і проведення перевірки за той самий період, що вже був предметом перевірки податковим органом, колегія суддів знаходить безпідставними, оскільки постанова слідчого прийнята в рамках кримінального провадження, ця постанова є чинною і є обов'язковою підставою для проведення перевірки, а обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені Податковим кодексом України, не поширюються на перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Окрім того, позивач в касаційній скарзі наголошує на тому, що відповідач не вжив заходів для отримання податкової інформації від позивача для проведення документальної позапланової перевірки, замість первинних документів використав матеріали звірок контрагентів.

Оцінуючи вказані доводи позивача, колегія суддів виходить з такого.

Аналіз норм абзаців 1, 2, 3 пункту 73.3 статті 73, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що обов'язковість направлення контролюючим органом платнику податків письмового запиту органу державної податкової служби про витребування податкової інформації є умовою, що передує такій обставині для призначення документальної позапланової виїзної перевірки як: за наслідками отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

Письмовий запит податкового органу може бути надіслано платнику податків про подання такої інформації, вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом та яка необхідна для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань, та її документального підтвердження, та виключно у випадках, визначених Податковим кодексом України.

У даному випадку самостійною правовою підставою для прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про проведення документальної позапланової перевірки, яке оформлюється наказом, та для проведення документальної позапланової перевірки є отримання постанови слідчого, винесеної відповідно до закону у кримінальному провадженні. Згідно з пунктом 78.2 статті 78 Податкового кодексу України обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Таким чином, витребування контролюючим органом податкової інформації у платника податків шляхом надсилання відповідного запиту не є обов'язковою умовою, що передує такій обставині для призначення документальної позапланової виїзної перевірки як ненадання платником податків пояснень та їх документальних підтверджень на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

Виходячи з норми пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам відповідача у повному обсязі всі документи, що належать до предмета перевірки або пов'язані з ним, одразу після початку перевірки.

Суди попередніх інстанцій достовірно встановили, що позивачу 29.07.2014 вручено копію наказу від 28.07.2014 №417 про призначення позапланової невиїзної документальної перевірки, оформленої актом від 11.08.2014, тобто позивачу було відомо про початок перевірки 29.07.2014 і він не був позбавлений права надати відповідачу всі документи, що належать до предмета перевірки або пов'язані з ним.

Щодо посилань позивача в касаційній скарзі на допущені відповідачем під час проведення позапланової документальної невиїзної перевірки певні процедурні порушення, такі як непроведення перевірки в приміщенні позивача, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до абзацу 5 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних перевірок визначені у статті 81 Податкового кодексу України, пунктом 81.2 якої передбачено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови.

Системний аналіз зазначених положень дає підстави для висновку, що виїзна перевірка платника податків здійснюється за місцезнаходженням такого платника на підставі відповідного наказу за умови пред'явлення/надіслання платнику направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. При цьому платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення виїзної перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки.

Встановлені судами попередніх інстанцій обставини щодо вручення позивачу копій наказу та направлень на проведення перевірки, а також факт нескладання акта про відмову позивача у допуску до проведення перевірки, свідчать, що позивач допустив службових осіб контролюючого органу до проведення перевірки.

Зважаючи на те, що допуск до перевірки відбувся, у подальшому предметом розгляду в суді може бути суть виявлених порушень податкового законодавства, дотримання якого контролюється відповідачем, оскільки допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при проведенні перевірки.

Відповідно до норм пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, пункту 3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984, зареєстрованого Міністерством юстиції України 12.01.2011 за № 34/18772, за результатами проведення документальної перевірки суб'єктів господарювання складається акт (довідка).

Зі змісту абзацу 2 пункту 3, пунктів 4, 5, 6 вказаного Порядку випливає, що акт є службовим документом, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, в якому міститься систематичний, чіткий, об'єктивний та повний виклад суттєвих обставин щодо фактів виявлених порушень із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. На підставі висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом може бути прийнято податкове повідомлення-рішення.

Отже, акт перевірки та викладені у ньому факти і висновки не можна розглядати як рішення суб'єкта владних повноважень, що породжує для платника податків певні правові наслідки, регулює ті чи інші відносини і має обов'язковий характер для суб'єктів цих відносин.

Акт перевірки є виключно носієм доказової інформації про виявлені податковим органом порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, обов'язковим документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу.

Контролюючий орган не позбавлений права фіксувати в акті перевірки обставини та викладати власні висновки щодо таких обставин та в подальшому, у разі виникнення спору щодо рішень, складених на підставі такого акту, обґрунтовувати ними власну позицію щодо наявності певних допущених платником податків порушень. Оцінка висновків акту перевірки надається уповноваженими законом органами влади при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акту.

Таким чином, діяльність з проведення перевірок, складання актів перевірки та викладення в них обставин і висновків є службовою діяльністю працівників контролюючих органів на виконання своїх посадових обов'язків зі збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкового законодавства. Тому, як акт перевірки, так і викладені в ньому обставини і висновки, зроблені податковим органом на підставі зібраної інформації, не створюють жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків.

До того ж постанова слідчого про призначення позапланової документальної перевірки від 26 травня 2014 року, на підставі якої видано наказ керівника органу державної податкової служби від 28.07.2014 №417 про призначення позапланової невиїзної документальної перевірки, винесена у кримінальному провадженні №32012170000000019 щодо службових осіб Приватного підприємства Еффект за ознаками злочину, передбаченого частинами першою і другою статті 212 Кримінального кодексу України.

Відтак, з огляду на норми пункту 58.4 статті 58, пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України в редакції, яка була чинною на час винесення постанови слідчого, податкове повідомлення-рішення за результатами перевірки, призначеної у зв'язку з отриманням постанови слідчого щодо кримінального провадження, не могло бути прийнято і не було прийнято без отримання контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками контролюючого органу передаються органу, що призначив перевірку, і могли бути оцінені як докази виключно у рамках досудового розслідування і розгляду кримінального провадження.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про необхідність відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу про проведення позапланової виїзної документальної перевірки та визнання дій з проведення такої перевірки, а також дій зі складання акту перевірки та внесення до нього висновків, протиправними.

Доводи касаційної скарги не спростовують зазначеної правової позиції і не дають підстав вважати, що суди попередніх інстанцій при розгляді справи порушили норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушили норми процесуального права.

Відповідно до частини першої статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись статтями 160, 210, 220, 222, 223, 224, 230, 231, частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Приватного підприємства Еффект залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 06.10.2014 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 03.12.2014 - без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, за заявою, поданою безпосередньо до Верховного Суду України у порядку, встановленому статтями 236- 239 1 Кодексу адміністративного судочинства України та протягом трьох місяців з дня ухвалення судового рішення, щодо якого заявлено клопотання про перегляд, або з дня ухвалення судового рішення, на яке здійснюється посилання на підтвердження підстав, установлених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, якщо воно ухвалено пізніше, але не пізніше одного року з дня ухвалення судового рішення, про перегляд якого подається заява.

Головуючий:

---

Т.М. Шипуліна

Судді:

---

Л.І.Бившева

---

І.Я.Олендер