Постанова

від 08.11.2017 по справі 820/2840/17

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2017 р. Справа № 820/2840/17 Харківський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Яковенка М.М.

суддів: Лях О.П., Старосуда М.І.

секретарі судового засідання: Жданюк А.О.

за участю:

представника позивача ОСОБА_1

представника відповідача ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2017 року по справі № 820/2840/17 за позовом Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В :

Позивач, Дочірнє підприємство Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України звернулось з позовом до суду, в якому просив скасувати податкові повідомлення - рішення від 30.05.2017 року №0000081305 та №0000091305.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2017 року у задоволенні позову відмовлено у повному обсязі (а.с.140-141, 142-147).

Позивач не погодившись з постановою суду першої інстанції, посилаючись на незаконність та необґрунтованість судового рішення, прийняття з порушенням норм матеріального та процесуального права, просив постанову скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позову у повному обсязі (а.с.152-155). Апелянт наголошує на тому, що відповідно до оскаржуваних податкових повідомлень рішень від 30.05.2017 року № НОМЕР_1 та № НОМЕР_2 відповідач застосував до філії позивача штрафні санкції у сумі 79 254, 41грн. (податок на доходи фізичних осіб) та 8 649, 32 грн. (військовий збір) на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового Кодексу України. Позивач зазначив, що у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов'язання протягом строків, передбачених ПК України, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України. Отже, дії філії позивача, що полягають у несвоєчасній сплаті податку на доходи фізичних осіб, військового збору (узгодженого податкового зобов'язання), не відповідають складу правопорушення встановленого ст. 127 Податкового кодексу України. З огляду на викладене, відповідачем безпідставно застосована відповідальність у вигляді штрафних (фінансових) санкцій до Філії позивача з посиланням на п.127.1 ст.127 ПК України, оскільки ця норма не підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Представник позивача наполягав на задоволені апеляційної скарги.

Представник відповідача заперечував проти апеляційної скарги. Просив постанову суду залишити без змін.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін., дослідивши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити з наступних підстав.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції, що відповідно до п.п. 20.1.4 п.20.1 ст.20, п.41.1 ст.41, п.61.1, 61.2 ст.61, п.п.62.1.3 п.62.1 ст.62, п.п.75.1.2 п.75.1ст.75, ст.77, ст.82 Податкового Кодексу України, згідно із затвердженим планом - графіком проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на IV квартал 2016 року та згідно з наказами Салтівської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області від 17.10.16 №330 Про проведення документальної планової виїзної перевірки , від 10.11.16 №372 Про надання дозволу на перенесення термінів планової виїзної перевірки та наказів Головного управління ДФС у Харківській області від 27.04.17 №1737 Про поновлення документальної планової виїзної перевірки філії Дворічанський райавтодор Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України (податковий номер 3447256) , від 28.04.17 № 1750 Про продовження строків проведення документальної планової виїзної перевірки філії Дворічанський райавтодор Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України (податковий номер 3447256) в період з 28.10.2016 р. по 11.05.2017 р. проведена документальна планова виїзна перевірка філії Дворічанський райавтодор Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України , код за ЄДРПОУ 03447256, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.13 по 30.06.16, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.13 по 30.06.16 відповідно до затвердженого плану перевірки.

За результатами вказаної перевірки складено ОСОБА_1 від 17.05.2017 року №3677/20-40-14-18-06/03447256 "Про результати документальної планової виїзної перевірки філії Дворічанський райавтодор ДП Харківський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України , код за ЄДРПОУ 03447256 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.13 по 30.06.16, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 30.06.2016 року" (а.с.9-65).

Відповідно до висновків акту від 17.05.2017 року №3677/20-40-14-18-06/03447256 встановлено порушення:

- п.п. 168.1.2, п.п.168.1.5, п.168.1 ст.168, п.п. а п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме: податок на доходи фізичних осіб з заробітної плати за січень 2013р., за лютий 2013р., за березень 2013р., за квітень 2013р., за травень 2013р. за червень 2013р., за липень 2013р., за січень 2014р., за лютий 2014р., за березень 2014р., за вересень 2014р., за жовтень 2014р., за грудень 2014р., за січень 2015р., за лютий 20015р., за березень 2015р., за квітень 2015р., за травень 2015р., за червень 2015р., за липень 2015р., за серпень 2015р., за вересень 2015р., за жовтень 2015р., за листопад 2015р., за грудень 2015р., за січень 2016р., за лютий 2016р. та за березень 2016р. перераховано до бюджету в повному обсязі але несвоєчасно;

- п.п. 168.1.2, п.п.168.1.5, п.168.1 ст.168, п.п. ґ п.176.2 ст.176, п. 161 підрозділ 10 розділ XX Податкового кодексу України, а саме: військовий збір за вересень 2014р., за грудень 2014р., за січень 2015р., за лютий 2015р., за березень 2015р., за квітень 2015р., за травень 2015р., за червень 2015р., за липень 2015р., за серпень 2015р., за жовтень 2015р., за листопад 2015р., за грудень 2015р., за січень 2016р., за лютий 2016р. та за березень 2016р. перераховано до бюджету в повному обсязі але несвоєчасно.

За наслідками проведеної перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення - рішення від 30.05.2017 року №0000081305 та №0000091305 (а.с.66-71).

Як було встановлено судом, позивач не заперечував щодо несвоєчасного перерахування до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб з заробітної плати та військового збору, при цьому підставою для звернення до суду з адміністративним позовом слугувало те, що вказані дії не відповідають складу правопорушення встановленого ст.127 Податкового кодексу України, на думку позивача в даному випадку підлягають застосуванню норми статті 126 Податкового кодексу України.

Судом зроблений правильний висновок, що висновки перевіряючих щодо повного, однак несвоєчасного перерахування вказаних платежів відповідають фактичним обставинам справи. При чому, виплата доходу передувала сплаті податку, в зв'язку з чим податковий агент має нести відповідальність на підставі статті 127 Кодексу

Також, судом першої інстанції зроблений висновок, що кваліфікуючою ознакою (повторюваністю) застосування збільшених розмірів штрафів, визначених статтею 127 ПК України, є допущення податковим агентом декількох правопорушень, передбачених диспозицією цієї статті (ненарахування, неутримання, та/або несплата податків), протягом 1095 днів, а не факт їх виявлення (визначення) контролюючим органом.

У разі виявлення під час проведення контролюючим органом однієї перевірки податкового агента декількох випадків ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) сум податку до або під час виплати ним доходу на користь іншого платника податку, відповідно до кількості вчинених податкових правопорушень протягом встановленого строку (одне, два, три і більше), застосуванню підлягають збільшені розміри штрафних санкцій, передбачених статтею 127 Податкового кодексу України - 25%, 50% та 75% відповідно до кількості вчинених податкових правопорушень.

Здійснюючи апеляційний перегляд, колегія суддів не погоджується у повному обсязі з такими висновками суд першої інстанції, що мали вплив на правильне вирішення спірного питання з огляду на наступне.

Так, положеннями п.п. 14.1.180 п.14.1 ст. 14 ПКУ визначено, що податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Зазначеній нормі кореспондує положення ст. 18 Податкового кодексу України, згідно з якими, податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов'язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

В ході розгляду справи судом встановлено, підтверджено наявними в ній матеріалами та не заперечувалось сторонами у справі, що винесення відносно позивача оскаржуваних податкових повідомлень-рішень обумовлене висновками податкового органу про те, що підприємством (податковим агентом) перераховано до бюджету несвоєчасно та не у повному обсязі суму податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

За змістом підпункту 168.1.2 статті 168.1 статті 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначено, що якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Згідно п. 54.2 статті 54 ПКУ, грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до абз. 1 п. 57.1 ст.57 ПК України, платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Аналіз наведених положень ПК України дає підстави для висновку, що податковий агент зобов'язаний перерахувати до бюджету утриманий податок під час виплати доходу, а якщо оподаткований дохід нараховується, але не виплачується платнику податку, то податок підлягає сплаті (перерахуванню) у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, штрафна санкція визначена відповідачем за правилами п.127.1 ст.127 ПК України. Спірним питанням в межах справи виходячи з підстав звернення до суду є застосування при визначені розміру штрафних (фінансових) санкцій не лише ознак повторності та вчинення порушення втретє та більше разів, але ж і питання щодо належного застосування та визначення складу правопорушення передбаченого п.127.1 ст.127 ПК України.

Згідно ст. 61 Конституції України ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення, за дії (бездіяльність), які у своїй сукупності складають єдине продовжуване правопорушення, можливо притягнути до відповідальності лише один раз.

Згідно п. 127.1 ст.127 ПК України передбачено, що не нарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1096 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Положення ст. 127 ПК України встановлена як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено ст. 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

До такого правового висновку прийшов Верховний Суд України у постанові №21-2919а15 від 10.11.2015 року, №813/6774/13а від 22.03.2016 р. та який за правилами ч.1 ст.244-2 КАС України є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права та має враховуватися іншими судами загальної юрисдикції при застосуванні таких норм права.

Матеріалами справи підтверджено, що згідно розрахунку штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення - рішення від 30.05.2017 року № НОМЕР_1, контролюючим органом за несплату податку доходів з фізичних осіб застосовано до Філії Позивача штрафну санкцію вперше у розмірі 25%, що становить 225 грн., потім санкцію у розмірі 50%, що становить -1562, 82 грн., а також у розмірі 75% - 77466, 59 грн.. Всього сума штрафних санкцій становить 79 254, 41 грн..

Та за не своєчасну несплату військового збору за ППР від 30.05.2017 року №0000091305 штрафна санкція вперше у розмірі 25%, що становить 166, 53 грн., потім санкцію у розмірі 50%, що становить - 743,02 грн., а також у розмірі 75% - 7739, 77 грн.. Всього сума штрафних санкцій становить 8649, 32 грн..

Однак, в даному випадку, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, що Відповідач правомірно застосував до Філії штрафні санкції у розмірі 50%, 75%, оскільки факт повторного, протягом 1095 днів, не утримання та не перерахування до бюджету податку за платежем податок на доходи фізичних осіб жодним актом перевірки встановлено та зафіксовано не було, і як наслідок, податкові повідомлення - рішення, якими Філії були б збільшені суми грошового зобов'язання двічі, тричі протягом 1095 днів, що передували прийняттю оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, також не приймалися.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що Відповідач безпідставно застосував до Філії штрафні санкції в розмірі 50% та 75 %, в зв'язку з чим податкові повідомлення - рішення від 30.05.2017 року в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб та військового збору, є протиправним та таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства України.

Разом з цим, підлягають визначенню та застосуванню до Філії Позивача штрафної санкції по не утриманому і не перерахованому своєчасно до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору в розмірі 25%.

Врахування судом першої інстанції позиції Державної фіскальної служби України викладеної у листі від 28.12.2015 р. N47546/7/99-99-17-01-02-17 стосовно ознак повторності за ст..127 ПК України, є безпідставним.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити стосовно безпідставності доводів позивача, як на підставу для задоволення вимог стосовно правозастосування положень ст..126 ПК України.

Так, положення ст..126 ПК України мало динамічне відношення до спірних правовідносин стосовно правового регулювання в редакції починаючи з часу виникнення спірних правовідносин та до їх завершення, тобто спірного періоду.

Як вбачається зі спірного періоду нарахування та визначення штрафної санкції, цей період складає з січня 2013 року по березень 2016 року включно з податку на доходи фізичних осіб, та з вересня 2014 року по березень 2016 року - військового збору.

Так, відповідно до п.126.1 ст.126 ПК України, в редакції, що діяла до 01.01.2016 року, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: .

В той же час, починаючи з 01.01.2016 року, з огляду на внесені зміни згідно із Законом № 909-VIII від 24.12.2015, положення цієї норми зазнали суттєвих змін, а саме відповідно до п.126.1 ст.126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

Тобто, якщо положеннями п.126.1 ст.126 ПК України до 01.01.2016 року (у спірний період з 01.01.2013 року по 31.12.2015 року) було врегульоване питання стосовно притягнення до відповідальності за не сплату узгодженої суми грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, тобто відповідного виду податку, то вже починаючи з 01.01.2016 року, ця норма вже не конкретизувала відповідальність за такий вид податкового зобов'язання (податок на прибуток підприємств, рентна плати), така відповідальність могла наставати за умови несвоєчасної сплати не залежно від виду узгодженого грошового зобов'язання. Фактично такі зміни, по суті мають різне правове регулювання та вплив на правозастосування положень статей 126 та 127 ПК України.

В той же час, на думку колегії суддів в даному випадку, положення ст..127 ПК України, є спеціальною нормою в межах спірних правовідносин, за своїм складом правопорушення визначає відповідальність саме за не нарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом (тих обов'язкових видів податків, платежів) до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. Після цього відбувається так би мовити триваюче порушення до часу повного погашення такого зобов'язання.

Тобто, є спец. нормою як по суб'єктному складу, так і за об'єктивної стороною порушення, а тому положення ст..127 ПК України підлягає застосуванню до Позивача з питань, що стосується перерахуванню до бюджету в повному обсязі податку з доходів фізичних осіб та військового збору, з заробітної плати, в тому числі щодо своєчасності такої сплати.

Стосовно ст..126 ПК України, то вона підлягає застосуванню щодо інших видів обов'язкових до сплати податкових платежів, що не стосується при їх нарахуванні, утриманні та/або сплати (перерахуванні) податків платником податків, у тому числі податковим агентом (тих обов'язкових видів податків, платежів) до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

За викладених обставин, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення від 30.05.2017 року №0000081305 та №0000091305 складені з порушенням вимог чинного законодавства, в зв'язку з чим є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Надання неналежної правової оцінки встановленим фактичним обставинам справи, привело суд першої інстанції до неправильного вирішення справи та помилкового висновку про відмову у задоволенні позовних вимог. Доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає обґрунтованими.

Враховуючи наведене, колегія суддів, з урахуванням приписів ст.202 КАС України дійшла висновку про задоволення апеляційної скарги, скасування постанови суду першої інстанції із прийняттям нової постанови про задоволення позову з наведених вище підстав.

Керуючись ст. ст.2, 11, 159, 160, 167, 195, 196, 198, 202, 205, 207, 211-212, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України - задольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2017 року по справі № 820/2840/17 - скасувати та прийняти нову постанову.

Адміністративний позов Дочірнього підприємства Харківський облавтодор Відкритого акціонерного товариства Державна акціонерна компанія Автомобільні дороги України - задовольнити.

Скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області від 30.05.2017 року №0000081305 та №0000091305.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками перегляду набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів, - з дня складення в повному обсязі.

У повному обсязі складена 09 листопада 2017 року.

Головуючий суддя ОСОБА_3 Судді ОСОБА_4 ОСОБА_5