Постанова

від 22.03.2018 по справі 804/5240/17

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

22 березня 2018 року справа № 804/5240/17 головуючий суддя І інстанції - Рябчук О.С.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючий суддя: Іванова С.М.

судді: Панченко О.М. Чередниченка В.Є.

за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Приватного підприємства агрофірми "Находка" на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року у справі № 804/5240/17 за адміністративним позовом Приватного підприємства агрофірми "Находка" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство агрофірма "Находка" (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якому просило:

визнати протиправними дії працівників Головного управління ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. на Приватному підприємстві агрофірма Находка , згідно наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 1437 від 15.03.2017 р.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем на прибуток підприємства у розмірі 658 241,75 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 2 319 712,50 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_3 - штрафні санкції за платежем податок на прибуток підприємств у розмірі 510,00 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року у задоволені адміністративного позову Приватного підприємства агрофірми "Находка" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Приватне підприємство агрофірма "Находка" звернулось з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована тим, що станом на дату проведення перевірки, а саме 27.03.2017 року, позивач не отримував від податкового органу ані повідомлення із зазначенням дати проведення такої перевірки, ані наказу про проведення перевірки в порядку вимог ст. 74 ПК України завчасно, тобто до проведення перевірки, що свідчить про протиправність дій відповідача при проведенні вказаної перевірки. При цьому наголошено на тому, що наказ від 15.03.2017 року № 1437 оформлено з порушенням п.п.77.4, п. 81.1 ст. 81 ПК України, оскільки в останньому взагалі не зазначено підстав для проведення перевірки, визначених ст. 77 ПК України. Наголошено на тому, що інформація про проведення документальних планових перевірок за І квартал 2017 року на офіційному сайті ГУ ДФС у Дніпропетровській області до 15.03.2017 року була відсутня. Як наказ про проведення перевірки, так і відповідні направлення замість вірного найменування платника податків, а саме ПП Находка , містили найменування - ТОВ Находка .

Щодо наявності у ПП Находка підстав бути платником фіксованого сільськогосподарського податку зазначено, що спеціальний режим оподаткування поширюється як на діяльність, яка відповідає видам діяльності, переліченим у ст. 209.17.1 ст. 209 ПК України та зазначеним у свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства, так і на діяльність з постачання сільськогосподарських товарів (послуг), про яку йдеться у п. п. 209.2 ст. 209 ПК України. Зауважено, що згідно п.п.209.17.8 ПК України дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється також на розведення інших тварин, зокрема одержання біогумусу, що відповідає обраному КВЕД позивача станом на дату реєстрації ПП агрофірма Находка . Зауважено, що вказаний КВЕД було замінено у 2010 році на КВЕД 01.49, сільськогосподарську діяльність за яким і здійснює позивач. Висновки контролюючого органу стосовно того, що біогумус на основі сапропелю не відноситься до товарної групи 31 УКТ ЗЕД (добрива рослинного або тваринного походження) є необґрунтованими, оскільки податковий орган не наділений повноваженнями на присвоєння та встановлення коду для товару, згідно УКТ ЗЕД. Відповідно до відповіді Державного підприємства НДІ Система від 14.06.2017 року № 19/465 біогумус на основі сапропелю являє собою прісноводний матеріал, у складі якого є відмерлі водні організми, рибні рештки, рештки ракоподібних молюсків та інших водних безхребетних тварин, який може бути використаний як добавка до добрив, субстрат для вермікультури, добавка для виготовлення кормів за ДК 016:2010 класифікована в угрупуванні 10.20.42-00.00 продукти неїстівні, інші, з рибної продукції, ракоподібних чи інших водяних безхребетних (код УКТ ЗЕД 05 11 91).

З огляду на зазначене, позивач вважає, що є платником фіксованого сільськогосподарського податку до 2015 року та платником єдиного податку четвертої групи з 2015 року по теперішній час. При цьому сума задекларованого позивачем податку на додану вартість не сплачується до бюджету, а законно знаходиться в розпорядженні підприємства. Зауважено, що відповідно до довідки ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська від 28.02.2014 року № 3753/10/15-2 позивачу було надано статус платника фіксованого сільськогосподарського податку за 2014 рік. Висновок податкового органу про недотримання граничних термінів подання декларацій з податку на прибуток за І квартал 2016 року, півріччя 2016 року і дев'ять місяців 2016 року є незаконними, оскільки суперечать змісту п.п. в) п. 137.5 ст. 137 ПК України, адже річний дохід позивача за 2015 рік не перевищив 20 млн. грн.

Стосовно неподання до перевірки облікових регістрів та неможливості визначити виробничу собівартість продукції відповідно до Стандарту № 16 та неможливості визначити первісну вартість активів відповідно до Стандарту № 9 та класифікувати придбані (одержані) біологічні акти, відповідно до Стандарту № 30 зазначено, що ведення обліку готової продукції на їх підприємстві не здійснюється з огляду на природне походження активів, адже риба є проданою в момент її вилову, а біогумус на основі сапропелю - у момент його продажу замовнику, тобто, відсутній час між виникненням активу і його реалізацією, впродовж якого було б можливо вести якийсь облік.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити її без задоволення, а постанову суду першої інстанції - без змін, як законну та обґрунтовану. Наголошено на тому, що біогумус на основі сапропелю відповідно до листа ГУ ДФС України від 16.02.2017 року № 3270/6/99-99-15-06-03-02-15, є різновидом добрив та класифікується у товарній групі 31 УКТ ЗЕД. При цьому згідно Класифікатору України, класифікація видів економічної діяльності (КВЕД) ДК 009:2010, клас 01.49 не включає такий вид діяльності як одержання біогумусу. Зауважено, що у свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства, як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість № 200147206 від 01.03.2009 року вказаний режим діяв до 30.01.2014 року. З приводу листів ДПІ у Ленінському районі, якими визначено, що позивач є платником фіксованого сільськогосподарського податку у 2014 році та платником єдиного податку - юридичної особи 4 групи у 2016 році зазначено, що податковим органом не проводилась перевірка підприємства позивача по суті на дотримання останнім умов спеціального сільськогосподарського режиму, а вказані листи видавались відповідно до п. 298.8 ст. 298 ПК України на підставі документів та податкової звітності, наданої підприємством. Відсутність ненаданих до перевірки облікових регістрів унеможливлює визначення собівартості продукції відповідно до Стандарту № 16, що, в свою чергу, унеможливлює визначення первісної вартості запасів відповідно до Стандарту № 9 та класифікацію придбаних (одержаних) біологічних активів відповідно до Стандарту № 30.

Представник позивача в судовому засіданні просив задовольнити вимоги апеляційної скарги на підставах, що в ній зазначені, та скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, зазначав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому підлягає залишенню без змін.

Заслухавши учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції, в період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. основним напрямком діяльності Приватного підприємства агрофірма Находка було вирощування та реалізація риби, біогумусу на основі сапропелю.

З метою визначення доходів та витрат ПП Агрофірма Находка , уповноваженому представнику за довіреністю ПП Агрофірма Находка ОСОБА_1 27 березня 2017 р. під розписку податковим органом було вручено письмовий запит від 27.03.2017 р. Про надання пояснень та їх документального підтвердження , та 06.04.2017 р. представнику за довіреністю ПП Агрофірма Находка ОСОБА_2 під розписку було вручено повторно письмовий запит від 06.04.2017 р. Про надання пояснень та їх документального підтвердження , в якому прохалося надати регістри бухгалтерського обліку 10 Основні засоби , 11 Інші необоротні матеріальні активи , 12 Нематеріальні активи , 13 Знос (амортизація) необоротних активів), 15 Капітальні інвестиції , 20 Виробничі запаси , 22 МШП , 23 Виробництво , 25 Напівфабрикати , 26 Готова продукція , 28 Товари , 36 Розрахунки з покупцями та замовниками , 37 Розрахунки з різними дебіторами , 63 Розрахунки з постачальниками та підрядниками , 68 Розрахунки за різними операціями , 70 Доходи від реалізації , 71 Інший операційний дохід , 73 Інші фінансові доходи , 74 Інші доходи , 90 Собівартість , 91 Загальновиробничі витрати , 92 Адміністративні витрати , 93 Витрати на збут , 94 Інші витрати операційної діяльності , 95 Фінансові виграти , 97 Інші витрати , 79 Фінансові результати за перевіряємий період.

За ненадання документів, які зазначалися у письмовому запиті від 27.03.2017 р. до підприємства було застосовано штрафну санкцію на підставі акту від 28.03.2017 р. № 3106/04-36-14-02/20296327 Про ненадання документів/їх копій до перевірки посадовими особами ПП Агрофірма Находка (код ЄДРПОУ 20296327) при проведенні планової виїзної документальної перевірки за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. .

Проведеною перевіркою доходи та витрати Приватного підприємства агрофірма Находка визначено на підставі первинних документів.

У зв'язку з включенням до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 1 квартал 2017 р. наказом в.о. заступника начальника ГУ ДФС у Дніпропетровській області № 1437 від 15.03.2017 р. призначено з 27.03.2017 р. документальну планову виїзну перевірку ТОВ Агрофірма Находка з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. тривалістю 10 робочих днів (а.с.57 т.1).

На підставі зазначеного наказу контролюючим органом оформлене повідомлення № 895 від 15.03.2017 про проведення перевірки (а.с.58 т. 1).

Наказ про призначення перевірки та повідомлення направлені платнику податків та отримані останнім 28.03.2017 р., що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с. 49 т.2).

14.04.2017 р. Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області на підставі наказу від 15.03.2017 р. № 1437 проведено документальну планову виїзну перевірку Приватного підприємства агрофірма Находка з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р.

За результатами перевірки складено акт № 4276/04-36-14-02/20296327 від 24.04.2017 р. (а. с. 59-116 т.1).

Перевіркою встановлено наступні порушення, допущені Приватним підприємством агрофірма Находка :

- пп. 14.1.27, пп.14.1.56, п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 137.1, п. 137.4 ст. 137, п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 9 636 грн. за 2014 р.;

- п. 44.1, п. 44.2 ст, 44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст. 134, п.135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 577 057 гри., у т.ч. за 2015 рік на суму 300 498 грн., за 2016 р. у сумі 276 359 грн.;

- п. 209.1, п.209.6, п. 209.7 ст. 209 Податкового кодексу України в результаті чого ПП Агрофірма Находка занижено податок на додану вартість по загальній декларації на загальну суму 1 855 770 грн.;

- пп. 14.1.235 п. 14.1 ст. 14, ст. 301 Податкового кодексу України платник неправомірно користувався статусом платника фіксованого податку та платника єдиного податку четвертої групи;

- пп. 49.18.2 п 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України платником не подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за 2014 р., 2015 р., 1 кв. 2016, 1 півр. 2016 р., 9 міс. 2016 р.та 2016 рік;

- п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні , а саме, несвоєчасне оприбуткування в касовій книзі готівкових коштів на загальну суму 3 652,2 грн.;

- п. 51.1 ст. 51, пп. б п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, р. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, а саме, подання податкових розрахунків (форма 1 ДФ) з недостовірними відомостями про суми утриманих податків з нарахованих (сплачених) на користь платників податків доходів у 1 кв. 2014 р. та 3 кв. 2016 р.

17.05.2017 р. Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області винесено:

податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 658 241,75 грн. (а.с.26 т. 1);

податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 2 319 712,50 грн. (а.с.27 т. 1);

податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_3 - штрафні санкції за платежем податок на прибуток підприємств у розмірі 510,00 грн. (а.с.28 т.1).

Визнання протиправними та скасування вказаних податкових повідомлень-рішень і було предметом судового розгляду.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що порушення, допущені податковим органом при проведенні перевірки, не є такими, які мають наслідком визнання протиправними оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. При цьому товар, який реалізовувався позивачем, не відповідає вимогам ст. 209 Податкового кодексу України, а визначення коду товарів за УКТ ЗЕД не є виключною компетенцією Державного підприємства Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем . Зауважено, що позивачем не заперечується той факт, що на запит податкового органу останнім не було надано регістри бухгалтерського обліку.

Колегія суддів апеляційного суду не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Щодо правомірності проведення податковим органом документальної планової перевірки підприємства позивача, колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

Порядок проведення податкових перевірок врегульовано главою 8 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За приписами пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Відповідно до п. 77.4 ст. 77 Податкового кодексу про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Таким чином, з аналізу наведених норм Податкового кодексу України випливає, що документальна планова виїзна перевірка проводиться на підставі наказу керівника контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення, а право на проведення такої перевірки виникає за умови завчасного надіслання до початку перевірки платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Водночас, положеннями ст. 21 Податкового кодексу України визначені обов'язки органів фіскальної служби, серед яких обов'язок дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Отже, органи фіскальної служби та їх посадові особи при прийнятті рішень, у тому числі наказів про проведення планової перевірки, зобов'язані діяти, лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.

Таким чином, дотримання посадовими особами контролюючого органу наведених вимог щодо призначення податкової перевірки є обов'язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки. Передбачене цією нормою право платника не допустити посадових (службових) осіб до перевірки є лише додатковою гарантією захисту прав платника у сфері публічного права, яким платник вправі скористатися на власний розсуд. Невикористання такого права не може жодним чином виправдовувати допущені суб'єктом владних повноважень порушення під час призначення і проведення податкової перевірки та виключати юридичні наслідки таких порушень.

Правова оцінка дій податкового органу на предмет їх відповідності наведеним ознакам не залежить від реакції платника на такі дії, від передбачених законодавством способів захисту платником своїх прав, а також від того, чи фактично використав платник оперативні заходи правового захисту.

Саме такий підхід забезпечує дотримання балансу приватних і публічних інтересів в податкових правовідносинах, які характеризуються нерівністю сторін в силу наявності у податкової інспекції як суб'єкта владних повноважень компетенції застосовувати, зокрема, заходи примусового впливу щодо платника.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, не спростовано відповідачем і не було враховано судом першої інстанції, копію наказу від 15.03.2017 року № 1437 та повідомлення про проведення перевірки від 15.03.2017 року № 895, позивачем було отримано 28.03.2017 року, що підтверджується відповідним повідомленням про вручення поштового відправлення.

Таким чином, відповідні документи було отримано ПП Находка лише наступного дня за днем, який визначено у наказі днем початку проведення документальної планової перевірки, а саме 27.03.2017 року.

Крім того, відповідно до пп. 14.1.164. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, план - графік документальних виїзних перевірок - це перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.

Пунктами 77.1, 77.2 статті 77 Податкового кодексу України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. 5 розділу І Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року № 524 (із змінами внесеними наказами Мінфіну України № 723 від 04.08.2016 року та № 294 від 27.02.2017 року) (далі - Порядок № 524) план-графік складається із планів-графіків територіальних органів ДФС та затверджується Головою ДФС.

Затверджений план-графік є обов'язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС.

Відповідальність за якість формування плану-графіка та його коригування, у тому числі якість відбору платників для перевірок на підставі встановлених ризиків у їх діяльності, розрахунок періоду перевірки, термінів проведення перевірки, періодичності включення платників податків до плану-графіка, виконання інших вимог, передбачених законом, покладається на територіальний орган ДФС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка).

Так, колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні належні докази, які б підтверджували обставини стосовно дати затвердження Державною фіскальною службою України (центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політики) коригування плану-графіка проведення документальних перевірок на І квартал (березень) 2017 року, враховуючи, що тільки 15.03.2017 відповідач направив до Державної фіскальної служби коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок на І квартал (березень) 2017 року від 15.03.2017, до якого включено для проведення планової виїзної перевірки позивача. При тому що наказ про проведення перевірки датовано також 15.03.2017 року (а.с. 33-34 т.2).

Крім того, колегія суддів апеляційного суду зауважує, що як наказ про проведення перевірки, так і відповідне повідомлення містять невірне найменування позивача, а саме замість Приватного підприємства Находка зазначено Товариство з обмеженою відповідальністю Находка , що суперечить приписам п. 81.1 ст. 81 ПК України.

У даному разі допущені податковим органом порушення при прийнятті наказу на призначення спірної перевірки та оформлення направлень на її проведення виключають можливість ідентифікувати суб'єкт призначеної перевірки.

З урахуванням викладеного, оскаржувані дії податкового органу з проведення документальної планової перевірки підлягають визнанню протиправними.

Щодо наявності у ПП Находка підстав бути платником фіксованого сільськогосподарського податку, колегія суддів апеляційного суду зауважує наступне.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України встановлено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п. 200.1 - п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 11.2 статті 11 Податкового кодексу України спеціальний податковий режим визначено як систему заходів, що визначає особливий порядок оподатковування окремих категорій господарюючих суб'єктів.

Спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків і зборів (пункт 11.3 статті 11 Податкового кодексу України).

Статтею 209 розділу V Податок на додану вартість Податкового кодексу України визначено спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства на час спірних операцій.

За приписами пункту 209.1 статті 209 Податкового кодексу України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Пунктом 209.2 статті 209 Податкового кодексу України передбачено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України. Для перерахування суми податку із рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість на спеціальний рахунок платника в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, не пізніше ніж за три робочі дні до закінчення граничного строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань, надсилає органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню. На підставі такого реєстру орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов'язань перераховує суми податку на спеціальний рахунок платника в установах банків та/або в органах які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.

Відповідно до п. 209.3 ст.209 Податкового кодексу України, якщо сума податку на додану вартість, сплачена (нарахована) сільськогосподарським підприємством постачальнику на вартість виробничих факторів, перевищує суму податку, нараховану за операціями з постачання сільськогосподарських товарів/послуг, то різниця між такими сумами не підлягає бюджетному відшкодуванню та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 209.6 ст. 209 Податкового кодексу України сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Згідно з п. 209.7 ст. 209 Податкового кодексу України сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

У період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року основним напрямком діяльності ПП Находка було вирощування та реалізація риби, біогумусу на основі сапропелю.

За приписами п.п. 209.17.8 ст. 209.17. ст. 209 ПК України дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства поширюється на розведення інших тварин, зокрема одержання біогумусу.

За позицією податкового органу, за приписами Закону України Про митний тариф добрива, різновидом якого є біогумус, класифікуються у товарній групі 31 УКТ ЗЕД (код 3101 - добрива тваринного або рослинного походження) і не належать до груп 1-24, за якими згідно з п. 209.7 ст. 209 ПК України визначалися сільськогосподарські товари, на операції з якими поширювалися дія спеціального режиму оподаткування, а тому у позивача відсутній такий вид діяльності як одержання біогумусу - КВЕД 01.25.0 (п.п.209.17.8 ст. 209.17. ст. 209 ПК України), з огляду на що ПП Находка у перевіряємому періоді неправомірно використовувало статус платника фіксованого сільськогосподарського податку та платника єдиного податку четвертої групи в 2014-2016 роках.

Колегія суддів апеляційного суду не погоджується з висновками відповідача, з якими помилково погодився суд першої інстанції, з огляду на наступне.

Так, згідно відповіді ДП НДІ Система від 14.06.2017 року № 19/465 продукція ПП агрофірма Находка біогумус на основі сапропелю , що являє собою прісноводний матеріал, у складі якого є відмерлі водні організми, рибні рештки, рештки ракоподібних молюсків та інших водних безхребетних тварин (при цьому неорганічна речовина (глина, пісок), а також інші мінералізовані частки ґрунту в основному відсутні), який може бути використаний як добавка до добрив, субстрат для вермікультури, добавка для виготовлення кормів, за ДК 016:2010 класифікована в угрупованні 10.20.42-00.00 продукти неїстівні, інші, з рибної продукції, ракоподібних чи інших водяних безхребетних (код УКТ ЗЕД 05 11 91) (а.с.185 т.1).

При цьому відповідно до роз'яснення, викладеного в листі ДФС України від 19.10.2017 року № 2305/6/99-95-42-03-15/ІПК Щодо визначення коду послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг , для визначення кодів послуг використовується ДКПП, затверджений наказом Держспоживстандарту України від 11.10.2010 року № 457. У разі виникнення необхідності визначення коду послуги згідно з ДКПП, враховуючи лист Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 11.05.2017 року № 3411-08/15258-03, платник податку може звернутися до ДП Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем , яке є розробником ДКПП (а.с. 17 т.2).

Відповідно до листа Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 11.05.2017 року № 3411-08/15258-03 розробником ДК 016:2010 Державний класифікатор продукції та послуг є ДП Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем - ДП НДІ Система (а.с. 18 т.2).

Таким чином, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що у разі виникнення спірного питання стосовно визначення коду послуги чи товару слід звертатися саме до спеціалізованої установи, оскільки надання відповідного висновку потребує певних знань, з огляду на що суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність у податкового органу повноважень щодо визначення та присвоєння відповідної класифікації товару за УКТ ЗЕД. При цьому позивачем надано докази щодо коду товару, а саме біогумусу на основі сапропелю, встановленого належним суб'єктом, а саме ДП НДІ Система .

Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що відповідно до класифікатора ДК 016:2010 кожному угрупуванню товарів за ДК 016:2010 відповідає відповідний код товарів УКТ ЗЕД 05 11 91 (а.с.23 т.2).

З огляду на вказане, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку про віднесення біогумусу на основі сапропелю саме до товарної групи 05 11 УКТ ЗЕД.

Посилання податкового органу в акті перевірки на приписи Закону України Про митний тариф , відповідно до якого добрива, різновидом якого є біогумус, класифікуються у товарній групі 31 УКТ ЗЕД (код 3101 - добрива тваринного або рослинного походження), визнаються колегією суддів апеляційного суду безпідставними та необґрунтованими, оскільки приписи Митного тарифу України (групи 01-72) (Додаток до Закону України "Про Митний тариф України" від 19 вересня 2013 року № 584-VII) у групі 31 01 містить Добрива тваринного або рослинного походження, у сумiшi або нi, пiдданi хiмiчнiй обробцi або нi; добрива, одержанi у результатi змiшування або хiмiчної обробки речовин тваринного або рослинного походження . При цьому жодних посилань про віднесення саме біогумусу до добрив відсутні, та фактично є припущеннями контролюючого органу.

Таким чином, на підприємницьку діяльність позивача у спірний період поширювався спеціальний режим оподаткування, встановлений ст. 209 ПК України (в редакції, чинній у перевіряємий період), що свідчить про наявність законних підстав у ПП Агрофірма Находка бути платником фіксованого сільськогосподарського податку та бути платником єдиного податку четвертої групи.

У зв'язку з вищенаведеним, позивач не є платником податку на прибуток, при цьому сума задекларованого позивачем податку на додану вартість не сплачується до бюджету, а залишається в розпорядженні підприємства відповідно до приписів п. 209.2 ст. 209 ПК України.

В п. 209.10 ст. 209 ПКУ зазначено, що сільськогосподарське підприємство реєструється як суб'єкт спеціального режиму оподаткування з дотриманням правил та у строки, що визначені статтею 183 цього Кодексу для реєстрації платників податку на додану вартість.

У реєстрі суб'єктів спеціального режиму оподаткування, крім відомостей, передбачених для реєстрації платників податку на додану вартість на загальних підставах, повинен міститися перелік видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства, на які поширюється дія спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, та дата внесення запису про такі види діяльності.

При оприлюдненні даних з реєстру платників податку на додану вартість згідно з пунктом 183.13 статті 183 цього Кодексу додатково оприлюднюються дані з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування про дату реєстрації суб'єктом спеціального режиму оподаткування, перелік видів діяльності сільськогосподарського підприємства із зазначенням дати внесення запису про такі види діяльності, дату виключення з такого реєстру, а також дату, з якої сільськогосподарське підприємство вважається платником зазначеного податку на загальних підставах.

ПП агрофірма Находка відповідно до Витягу з реєстру платників податку на додану вартість № 1404674500053 станом на 13.03.2014 року було зареєстровано суб'єктом спеціального режиму оподаткування з 01.03.2009 року, в якому зазначено види діяльності сільськогосподарського підприємства, які підпадають під дію спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері лісового та сільського господарства, а також рибальства, серед яких зазначено: Лісівництво та лісозаготівлі (ст. 209.17.10 ПК України), Рибництво: морське і прісноводне рибництво (ст. 209.17.12 ПК України), Надання послуг у рибальстві, рибництві: послуги, пов'язані з рибальством (ст. 209.17.13 ПК України), Розведення інших тварин (ст. 209.17.8 ПК України) (а.с.52 т.1).

Оскільки позивач був зареєстрований як суб'єкт спеціального режиму оподаткування, то останнім не порушено ст. 209 ПК України, як це зазначено в акті перевірки.

При цьому колегія суддів апеляційного суду звертає увагу на те, що відповідно до витягу з реєстру платників ПДВ з офіційного сайту ДФС України ПП Агрофірма Находка було зареєстровано на спеціальному режимі оподаткування по ПДВ до 01.01.2017 року (а.с.123 т.2).

Більш того, відповідно до листа ДПІ в Новокодацькому районі м. Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 27.11.2017 року № 5519/10/04-67-00-01 було повідомлено, що ПП Агрофірма Находка було зареєстроване в ДПІ у Ленінському районі м. Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області 16.01.2014 року та було платником єдиного фіксованого сільськогосподарського податку (лист від 28.02.2014 р. № 3753/10/15-2); є платником єдиного податку - юридичної особи 4 групи у 2015, 2016, 2017 роках (листи від 16.02.2015 р. № 3/44/10/04-67-15-02, від 15.02.2016 р. № 2807/10/04-67-12-02, від 10.03.2017 р. № 13/10/04-67-12-02) (а.с.126-127, 128,129,130,131 т.2, а.с. 135,136,137, 138 т.1).

Вказане свідчить про те, що фактично протягом перевіряємого періоду податковим органом визнавалась правомірність перебування позивача на спеціальному режимі оподаткування.

Крім того судом апеляційної інстанції також встановлено, що позивач, являючись сільськогосподарським підприємством та здійснюючи виробництво та постачання біогумусу, реалізовував його як складову сільськогосподарської продукції власного виробництва, а тому позивачем дотримано вимог ст. 209 Податкового кодексу України при здійсненні господарської діяльності у спірному періоді, в результаті чого податкові зобов'язання, що виникли у сільськогосподарського підприємства - суб'єкта спеціального режиму оподаткування за операціями з постачання власно виробленого ним біогумусу, відображаються у декларації 0121 - 0123 і не підлягають відображенню у податковій декларації з ПДВ, в якій відображаються розрахунки з бюджетом.

З огляду на вказане, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення від 17.05.2017 року № НОМЕР_1 та від 17.05.2017 року № НОМЕР_2 є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 17.05.2017 року № НОМЕР_3, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 510 грн., колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

З метою визначення доходів та витрат ПП Агрофірма Находка уповноваженому представнику за довіреністю ПП Агрофірма Находка ОСОБА_1 27 березня 2017 р. під розписку податковим органом було вручено письмовий запит від 27.03.2017 р. Про надання пояснень та їх документального підтвердження , та 06.04.2017 р. представнику за довіреністю ПП Агрофірма Находка ОСОБА_2 під розписку було вручено повторно письмовий запит від 06.04.2017 р. Про надання пояснень та їх документального підтвердження ,в якому прохалося надати регістри бухгалтерського обліку 10 Основні засоби , 11 Інші необоротні матеріальні активи , 12 Нематеріальні активи , 13 Знос (амортизація) необоротних активів), 15 Капітальні інвестиції , 20 Виробничі запаси , 22 МШП , 23 Виробництво , 25 Напівфабрикати ,26 Готова продукція , 28 Товари , 36 Розрахунки з покупцями та замовниками , 37 Розрахунки з різними дебіторами , 63 Розрахунки з постачальниками та підрядниками , 68 Розрахунки за різними операціями , 70 Доходи від реалізації , 71 Інший операційний дохід , 73 Інші фінансові доходи , 74 Інші доходи , 90 Собівартість , 91 Загальновиробничі витрати , 92 Адміністративні витрати , 93 Витрати на збут , 94 Інші витрати операційної діяльності , 95 Фінансові виграти , 97 Інші витрати , 79 Фінансові результати за перевіряємий період.

За ненадання документів, які зазначалися у письмовому запиті від 27.03.2017 р. до підприємства було застосовано штрафну санкцію на підставі акту від 28.03.2017 р. № 3106/04-36-14-02/20296327 Про ненадання документів/їх копій до перевірки посадовими особами ПП Агрофірма Находка (код ЄДРПОУ 20296327) при проведенні планової виїзної документальної перевірки за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р.

Вказані обставини стали підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

15.05.2017 року було складено протокол № 165 про вчинення директором ПП Агрофірма Находка адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 163-3 КУпАП (невиконання керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій, включаючи установи Національного банку України, комерційні банки та інші фінансово-кредитні установи, законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, перелічених у у підпунктах 20.1.3, 20.1.24, 20.1.30, 20.1.31 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України).

Разом з тим, постановою Ленінського району суду м. Дніпропетровська від 01.09.2017 року у справі № 205/4689/17, що набрала законної сили, справу про притягнення директора ПП Агрофірма Находка до адміністративної відповідальності за ч. 1 ст. 163-3 КУпАП було закрито за відсутністю складу адміністративного правопорушення.

За приписами ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

За вказаних обставин податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 року № НОМЕР_3 також є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись п.2 ч. 1 ст.315, ч.4 ст.317, ст.ст.322, 325 КАС України, суд , -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства агрофірми "Находка" - задовольнити .

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2017 року у справі № 804/5240/17 - скасувати та прийняти нову постанову.

Адміністративний позов Приватного підприємства агрофірми "Находка" - задовольнити.

Визнати протиправними дії працівників Головного управління ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2016 р. на Приватному підприємстві агрофірма Находка , згідно наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області № 1437 від 15.03.2017 р.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_1 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем на прибуток підприємства у розмірі 658 241,75 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_2 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 2 319 712,50 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.05.2017 р. № НОМЕР_3 - штрафні санкції за платежем податок на прибуток підприємств у розмірі 510,00 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на користь Приватного підприємства агрофірми "Находка" сплачену суму судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги у розмірі 100 526, 30 грн. (сто тисяч п'ятсот двадцять шість гривень 30 коп.).

Постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі у відповідності до приписів ст. ст. 328,329 КАС України.

Повний текст постанови складено 29 березня 2018 року.

Головуючий суддя: С.М. Іванов

Суддя: О.М. Панченко

Суддя: В.Є. Чередниченко