Постанова

від 10.04.2018 по справі 820/1989/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

10 квітня 2018 року

справа №820/1989/17

адміністративне провадження №К/9901/32743/18, №К/9901/4788/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової А.І., Олендера І.Я.,

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 та Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2017 року у справі № 820/1989/17 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,

У С Т А Н О В И В :

У травні 2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - платник податків, позивач у справі) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про скасування податкових повідомлень-рішень від 18 квітня 2017 року № 0005331304, яким застосовано штрафні санкції за порушення норм обігу готівки у сумі 22 919, 65 грн., № 0005351304, яким збільшено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 2 467,18 грн, № 0005301304, яким збільшено грошові зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 1 024,50 грн, № 0005321304, яким застосовано штрафні санкції у сумі 510 грн, № 0005341304, яким збільшено грошове зобов'язання з військового збору у сумі 106,09 грн, а також скасування рішення податкового органу від 18 квітня 2017 року № 0005311304 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 4565, 91 грн та застосовання штрафних санкцій у сумі 456,59 грн та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 18 квітня 2017 року № Ф-0000591304 у сумі 4565,91 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2017 року, адміністративний позов задоволено частково. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року № 0005351304, № 0005301304, № 0005321304, № 0005341304, рішення № 0005311304 та вимогу № Ф-0000591304. В іншій частині в задоволенні позову відмовлено.

Задовольняючи позов у цій частині позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з протиправності податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги про сплату боргу (недоїмки) внаслідок недоведеності відповідачем складу правопорушень, встановлених у висновках акту перевірки щодо неправильного визначення позивачем розміру податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, і, як наслідок, безпідставне донарахування єдиного внеску, застосування на цій підставі штрафних санкцій та збільшення військового збору. Неправомірним визнано також застосування штрафних санкцій за неподання звітності.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року № 0005331304 про застосування штрафних санкцій за порушення норм обігу готівки у сумі 22 919, 65 грн, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з правомірності висновків податкового органу про неоприбуткування у касі позивача готівки за 2014 рік.

2 листопада 2017 року відповідач подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України.

03 листопада 2017 року ухвалою Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу залишено без руху та надано строк для усунення недоліків до 04 грудня 2017 року (суддя Бившева Л. І.)

28 грудня 2017 року касаційна скарга надійшла до Верховного Суду, в цей же день сформовано склад суду для подальшого розгляду справи.

09 січня 2018 року ухвалою Верховного Суду відкрито провадження та витребувано з Харківського окружного адміністративного суду справу № 820/1989/17, оскільки ще до передачі касаційної скарги Верховному Суду - 24 листопада 2017 року скаржником усунуто недоліки касаційної скарги.

1 лютого 2018 року справа № 820/1989/17 надійшла до Верховного Суду.

У касаційній скарзі податковий орган посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме положення пункту 138.1 статі 138, підпункту 164.1.1 пункту 164.1 статті 164, пункту 177.4 статті 177, пункту 176.2 статті 176, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України. Відповідач доводить помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо протиправності донарахувань відповідачем податкових зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску та військового збору, просить скасувати судові рішення в частині задоволення позовних вимог.

24 січня 2018 року до Верховного Суду надійшов відзив позивача на касаційну скаргу, в якому він погоджується з висновками судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, просить їх у цій частині залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

3 березня 2018 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга платника податків, в якій він посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме пунктів 1-3 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 6 липня 1995 року № 265 (далі - Закон № 265) та пункту 2.6 Положення про проведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 (далі - Положення № 637), статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України. Доводить помилковість висновків судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року № 0005331304 про застосування штрафних санкцій за порушення норм з обігу готівки у сумі 22 919,65 грн та просить в цій частині прийняти нове судове рішення про задоволення адміністративного позову.

10 квітня 2018 року в судове засідання учасники справи не з`явились, про дату, час і місце розгляду справи повідомлені належним чином, з огляду на що касаційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційних скарг та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення касаційних скарг.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення частково не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

ОСОБА_1 з 20 жовтня 1999 року в установленому порядку зареєстрований як фізична особа-підприємець, перебуває на обліку в Центральній об'єднаній державній податковій інспекції м. Харкова Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області, є платником податку на додану вартість.

Посадовими особами податкового органу проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року, а також дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за цей же період, результати якої викладено в акті перевірки від 23 грудня 2016 року № 5121/20-30-13-04-13/НОМЕР_7 (далі - акт перевірки).

18 квітня 2017 року на підставі акту перевірки податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення за № 0005331304, № 0005351304, № 0005301304, № 0005321304, № 0005341304, згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 та пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005311304 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0000591304.

Позивач у касаційній скарзі доводить відсутність складу правопорушення, за яке до нього застосований штраф з огляду на те, що порушення факту проведення готівкових розрахунків мало місце у 2014 році, в основу якого покладено оприбуткування готівкових коштів до каси підприємця у січні 2015 року.

Податковим повідомленням-рішенням № 0005331304 за порушення пункту 2.6 постанови Правління НБУ від 15 грудня 2004 року № 637 Про затвердження положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні , пунктів першого, другого та третього статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг , на підставі абзацу 3 статті 1 Указу Президента України Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки № 436/95 від 12 червня 1995 року застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 22 919, 65 грн.

Актом перевірки спірне правопорушення не встановлене. Фактичною підставою винесення спірного повідомлення-рішення став висновок податкового органу про порушення пунктів 1-3 статті 3 Закону № 265.

Відсутність складу фінансового правопорушення, передбаченого пунктом 2.6 Положення № 637, щодо несвоєчасного або неповного оприбуткування готівки, що надходить до каси підприємства обумовлює безпідставність застосування штрафних (фінансових) санкцій та доводить протиправність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

Відтак, касаційна скарга позивача підлягає задоволенню, а судове рішення скасуванню у відповідній частині.

Касаційна скарга податкового органу підлягає перегляду в межах доводів та вимог відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Щодо формування податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб.

Податковим повідомленням-рішенням № 0005351304 за порушення пункту 138.1 статті 138, пункту 164.1 статті 164, пунктів 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1973,74 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 493,44 грн. на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.

Висновок податкового органу про заниження податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, як встановлено судами попередніх інстанцій, обґрунтований безпідставністю включення позивачем до складу витрат у 2014 році вартості ліцензій (на право торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами), у розмірі 7500 грн, а також завищенням доходів у 2015 році на суму 5 658, 27 грн.

Внаслідок зазначених дій позивача, на думку податкового органу, занижено податкове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1973,74 грн, з них у 2014 році на суму 1125 грн та у 2015 році на суму 848,74 грн.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138, пунктом 164.1 статті 164, пунктами 177.1, 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення правовідносин), на які посилається відповідач, як на юридичну підставу правопорушення, визначено склад витрат, які враховуються при формуванні податку на доходи фізичних осіб.

Підпунктом ж підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України до витрат, які враховуються з метою визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб, віднесено витрати на придбання ліцензій та інших спеціальних дозволів (крім тих, вартість та строк використання яких відповідають ознакам, встановленим для основних засобів розділом I цього Кодексу, та підлягають амортизації у складі нематеріальних активів).

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо безпідставного виключення зі складу витрат у 2014 році вартості ліцензій, придбаних позивачем для здійснення господарської діяльності.

Щодо завищення доходів за 2015 рік, які за актом перевірки є невмотивованими, вирішуючи спір суди попередніх інстанцій встановили їх формування по даті (моменту) надходження коштів до каси позивача, що обумовлює безпідставність доводів податкового органу про недослідження податкового правопорушення пов'язаного із формування доходів при визначенні податку на доходи за 2015 рік.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність прийняття податкового повідомлення-рішення № 0005351304.

Щодо формування податкового зобов'язання з податку на додану вартість.

Податковим повідомленням-рішенням № 0005301304 за порушення пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України збільшено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 683 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 341,50 грн. на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на виконання договору № ХА-40 від 19 червня 2013 року про поставку товару (алкогольні напої і тара) Товариством з обмеженою відповідальністю "Любимий город ЛТД" виписано на адресу позивача податкові накладні від 20 березня 2014 №6753 та №6761, а також від 06 березня 2014 року № 5577 на підставі яких сформований податковий кредит.

Зазначені податкові накладні отримані позивачем 31 березня 2014 року, суми ПДВ включені позивачем до складу податкового кредиту декларації з ПДВ за 2 квартал 2014 року та відображені в реєстрі отриманих податкових накладних за травень 2014 року та Додатку Д5 за 2 квартал 2014 року.

Правовою підставою донарахування податкового зобов'язання з податку на додану вартість визначено положення пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України

За змістом вказаних норм передбачено порядок формування податкового кредиту, відповідно до якого не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними, зареєстрованими у Реєстрі податкових накладних. Докази реєстрації податкових накладних в Реєстрі відсутні.

Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо відсутності у цей період залежності формування податкового кредиту від наявності/відсутності будь-яких розбіжностей із показниками податкової звітності особи, яка складала податкову накладну та особи, яка отримувала таку податкову накладну, оскільки мова йде про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на вимоги пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Висновок судів першої та апеляційної інстанцій суперечить наведеним нормам.

Крім того, позивачем в апеляційній скарзі наведено окремий, специфічний довід щодо необхідності застосування норм пункту 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, якому судом апеляційної інстанції оцінки не надано. Ці норми встановлюють можливість не реєстрації податкових накладних, у яких сума податку на додану вартість в одній податковій накладній становить з 1 січня 2012 року понад 10 тисяч гривень, при цьому при здійсненні операцій з постачання підакцизних товарів податкова накладна підлягає включенню до Єдиного реєстру податкових накладних не залежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній.

Податковим органом склад податкового правопорушення покладений в основу прийняття податкового повідомлення-рішення № 0005301304 є доведеним, що посвідчує правомірність його прийняття.

Щодо обставин застосування штрафу у розмірі 510 грн.

Податковим повідомленням-рішенням № 0005321304 за порушення пункту 176.2 (б) статті 176 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 510 грн на підставі положень пункту 119.2 статті 119 Податкового кодексу України.

Здійснюючи оцінку обставин справи, суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивач здійснив оплату за придбані у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 товари за договором від 01 липня 2015 року №90-15, але не відобразив це у формі податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1 - ДФ).

Склад податкового правопорушення, передбаченого пунктом 176.2 (б) статті 176 Податкового кодексу України, становить невиконання обов'язку щодо подання у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

На підставі положень пункту 119.2 статті 119 Податкового кодексу України за неподання податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Задовольняючи позовні вимоги у цій частині та скасовуючи податкове повідомлення-рішенням № 0005321304, суди попередніх інстанцій виходили з безпідставності застосування штрафних санкцій у разі звільнення позивача від обов'язку утримання податку на доходи фізичних осіб з доходів, виплачених фізичним особам-підприємцям.

Суд не погоджується з таким висновком судів попередніх інстанцій, вважає податкове правопорушення доведеним, оскільки за змістом положень пункту 177.8 статті 177 Податкового кодексу України, пунктів 3.2 та 3.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 21 січня 2014 № 49 нарахування доходів фізичним особам-підприємцям попадають у розрахунок за формою 1 ДФ у графи 3 та 3 а з ознакою доходу 157 - дохід, виплачений самозайнятій особі. Відтак у цій частині касаційна скарга податкового органу підлягає задоволенню.

Касаційна скарга податкового органу не утримує в собі доводів єдиного внеску та військового збору, внаслідок чого податкові повідомлення - рішення у цій частині не є предметом касаційного перегляду.

Неправильне застосування норм матеріального права судами попередніх інстанцій призвело до скасування судових рішень у відповідній частині.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Скасувати Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2017 року у справі № 820/1989/17 в частині відмови у задоволені позову фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 про скасування податкового повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року № 0005331304, яким застосовано штрафні санкції за порушення норм обігу готівки у сумі 22919 грн 65 коп. Задовольнити позов у цій частині та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року № 0005331304.

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2017 року у справі № 820/1989/17 скасувати в частині скасування податкових повідомлень - рішень Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області від 18 квітня 2017 року № 0005301304, № 0005321304 та відмовити фізичній-особі підприємцю ОСОБА_1 у задоволені позову у цій частині.

В іншій частині Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19 липня 2017 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2017 року у справі № 820/1989/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер