Постанова

від 17.04.2018 по справі 809/1294/17

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 квітня 2018 рокуЛьвів№ 876/1266/18

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Довгополова О.М., Ільчишин Н.В.,

за участю секретаря судового засідання: Дідик Н.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року, головуючий суддя - Григорук О.Б., ухвалена о 14:28 год. у м. Івано-Франківську, повний текст якої складено в повному обсязі 29 грудня 2017 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ТЕГА до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач - ТзОВ ТЕГА звернулося в суд з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.06.2017 року №0004421401, №0004471401.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилався на те, що посадові особи, які здійснювали перевірку дійшли необґрунтованого висновку про відсутність в період з 01.01.2014 по 31.12.2016 господарських операцій між ТОВ ТЕГА та його контрагентами: ТОВ Каліпсо Медіа , ТОВ Науково-виробниче підприємство АНТ , ТОВ Технотрейд , ТОВ Охланд Компані , ТОВ Глобалстрой , ТОВ БК Креатив Буд , ТОВ Норіка , ТОВ Стройтекст , ТОВ Будівельна компанія Бенера , ТОВ МЄД , ТОВ БК Капітал Буд , ТОВ Оріон Строй , ТОВ Стройсіті ЛТД , ТОВ Квадро Моноліт , оскільки для перевірки відповідачу було надано всі необхідні первинні документи в підтвердження права позивача на формування податкового кредиту по вказаних операціях. Представник ТОВ ТЕГА вважає, що посилання відповідача в акті документальної позапланової виїзної перевірки №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року на обставини про реальний час здійснення операцій, відсутність трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, транспортних засобів, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів та іншого майна, які економічно необхідні для виконання зобов язань за відповідними договорами контрагентами позивача, а також відсутність в укладених позивачем з підрядниками договорах права позивача на можливість залучення до виконання робіт субпідрядників, є безпідставним та необґрунтованим, оскільки жодним чином не спростовують факт здійснення господарських операції позивача з вказаними контрагентами, а є лише припущеннями представників контролюючого органу. ТОВ ТЕГА на підтвердження реальності виконання господарських операцій з наведеними вище контрагентами надало під час перевірки контролюючому органу усі первинні бухгалтерські документи, які складені з дотриманням вимог статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність , однак відповідач протиправно не врахував їх при складанні акту перевірки №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року. При цьому, представник позивача також зазначив, що ТОВ ТЕГА не може нести відповідальність за негативні наслідки господарської діяльності контрагентів, неналежного ведення його контрагентами податкового обліку, несплати податків до бюджету, за умови добросовісності його як платника податків, та відповідності вказаних господарських операцій діловій меті товариства.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року адміністративний позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №0004421401 від 27.06.2017 в частині визначення грошового зобов язання зі сплати податку на прибуток в розмірі 1 054 552 (один мільйон п ятдесят чотири тисячі п ятсот п ятдесят два) грн. 02 коп.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області № НОМЕР_1 від 27.06.2017 в частині визначення грошового зобов язання зі сплати податку на додану вартість в розмірі 1 047 400 (один мільйон сорок сім тисяч чотириста) грн. 75 коп.; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеною постановою суду першої інстанції, ГУ ДФС в Івано-Франківській області оскаржило її в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що з урахуванням порушень, встановлених в ході перевірки, матеріалів перевірок контрагентів позивача, матеріалів досудового розслідування описаних у акті перевірки, відсутності ділової мети щодо залучення підприємств до виконання робіт, відсутності найманих працівників у таких підприємств, за результатами перевірки контролюючим органом правомірно встановлено неможливість ТзОВ ТЕГА реального здійснення господарських операцій щодо придбання товарів/послуг у 2014-2016 роках.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, вважає оскаржену постанову суду незаконною та протиправною та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.

Представник позивача заперечив проти апеляційної скарги, вважає оскаржену постанову суду законною та обґрунтованою та просив апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, сторін у справі, дослідивши наявні у справі письмові докази та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, на підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 28.04.2017 року №619 (том 4, а.с. 76), направлень від 05.05.2017 року №763, №764 та від 23.05.2017 року №884 №965, Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ ТЕГА з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року. Перевірка проводилася з 10.05.2017 року по 30.05.2017 року, оскільки на підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №778 від 23.05.2017 року термін перевірки було продовжено з 24.05.2017 року на 5 робочих днів.

За наслідками проведеної перевірки складено акт за №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року (том 1, а.с. 52-241), згідно висновків якого позивачем допущено порушення:

- підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.6, пункту 138.8, підпункту 138.10.6 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, пунктів 5, 7, 21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, пунктів 5-7, 10, 11, 18, 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 №92, за результатами чого встановлено заниження податку на прибуток всього у сумі 888 035,00 грн., у тому числі за 2014 рік в сумі 348 731,00 грн., за 2015 рік в сумі 158 902,00 грн., за 2016 рік в сумі 380 402,00 грн.;

- пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов язання з податку на додану вартість в сумі 866 804,00 грн., в тому числі: березень 2014 року - 31 347,00 грн., квітень 2014 року - 27 521,00 грн., травень 2016 року - 26 512,00 грн., липень 2014 року - 40 140,00 грн., серпень 2014 року - 25 821,00 грн., вересень 2014 року - 77 743,00 грн., жовтень 2014 року - 41 255,00 грн., листопад 2014 року - 14 341,00 грн., лютий 2015 року - 59 716,00 грн., жовтень 2015 року - 20 455,00 грн., грудень 2015 року - 63 124,00 грн., березень 2016 року - 79 261,00 грн., травень 2016 року - 52 844,00 грн., червень 2016 року - 9 478,00 грн., липень 2016 року - 23 146,00 грн., серпень 2016 року - 26 970,00 грн., вересень 2016 року - 34 586,00 грн., жовтень 2016 року - 25 720,00 грн., листопад 2016 року - 71 025,00 грн., грудень 2016 року - 115 799,00 грн.;

- підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно подано податкову декларацію з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 2016 рік, з порушенням граничного терміну подання декларації.

Позивач не погоджуючись з актом документальної позапланової виїзної перевірки позивача №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року, подав відповідачу 14.06.2017 року заперечення №62 на даний акт (том 2, а.с. 1-34).

Головне управління ДФС в Івано-Франківській області листом №3009/10/09-19-14-01-16 від 23.06.2017 року направило ТОВ ТЕГА відповідь на вказане заперечення від 23.06.2017 року (том 2, а.с. 35-37).

На підставі вищевказаного акту перевірки №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року, відповідачем 27.06.2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0004441401, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 170,00 грн. за несвоєчасне подання податкової декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 2016 рік (том 1, а.с. 46);

- №0004421401, яким збільшено суму грошового зобов язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1 070 319,00 грн., з яких 888 035,00 грн. за основним зобов язанням та 182 284,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (том 1, а.с. 48);

- №0004471401, яким збільшено суму грошового зобов язання з податку на додану вартість на 1 062 160,00 грн., з яких 866 804,00 грн. за основним зобов язанням та 195 356,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (том 1, а.с. 50).

30.06.2017 року позивач оплатив грошове зобов язання в розмірі 170,00 грн., визначене податковим повідомленням-рішенням №0004441401 від 27.06.2017 року як штраф за несвоєчасне подання податкової декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на 2016 рік. Дана обставина підтверджується наявною в матеріалах справи копією платіжного доручення №753 від 30.06.2017 року (том 2, а.с. 86).

Щодо податкових повідомлень-рішень №№0004421401, №0004471401 від 27.06.2017 року, то ТОВ ТЕГА оскаржило їх в адміністративному порядку, направивши 07.07.2017 року Державній фіскальній службі України скаргу №78 на вказані податкові повідомлення-рішення (том 2, а.с. 38-77). Однак, Державна фіскальна служба України 23.08.2017 року прийняла рішення №18990/6199-99-11-01-01-25 про результати розгляду скарги, яким залишила скаргу ТОВ ТЕГА без задоволення (том 2, а.с. 78-84).

Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями №0004421401 та №0004471401 від 27.06.2017 року, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що наявність у позивача належним чином оформлених податкових накладних та інших первинних документів в підтвердження здійснення операцій з ТОВ Каліпсо Медіа , ТОВ Науково-виробниче підприємство АНТ , ТОВ Глобалстрой , ТОВ БК Креатив Буд , ТОВ Норіка , ТОВ Стройтекст , ТОВ Будівельна компанія Бенера , приватним виробничим підприємством МЄД , ТОВ БК Капітал Буд , ТОВ Оріон Строй , ТОВ Стройсіті ЛТД , ТОВ Квадро Моноліт підтверджують правомірність відображення задекларованих показників щодо податків на прибуток та на додану вартість за результатами фінансово-господарських операцій, відтак позивачем правомірно відображено задекларовані показники щодо податку на прибуток та податку на додану вартість за результатами фінансово-господарських операцій позивача з наведеними контрагентами.

Такі висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та є помилковими, виходячи з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюється Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно із пунктом 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті та інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до норм пунктів 135.1 та 135.4 статті 135 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг. Датою отримання доходів, які враховуються для визначення об єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу.

При цьому, відповідно до положень пункту 135.2 статті 135 ПК України, доходи, які враховуються для визначення об єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.27 пункті 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що витратами є сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником)

Пунктом 138.1 статті 138 ПК України встановлено, що витрати, що враховуються при обчисленні об єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті, інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу, крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно із пункту 138.4 статті 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Пунктом 138.6 статті 138 ПК України передбачено, що собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Згідно із абзацом 1 пункту 138.2 статті 138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Пунктом 150.1 статті 150 ПК України передбачено, що якщо результатом розрахунку об єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від ємне значення, то сума такого від ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від ємного значення. Від ємне значення як результат розрахунку об єкта оподаткування, отриманий від ведення діяльності, яка підлягає патентуванню, не враховується для цілей абзацу першого цього пункту та відшкодовується за рахунок доходів, отриманих у майбутніх податкових періодах від такої діяльності.

Пунктом 152.1 статті 152 ПК України встановлено, що податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу, від податкової бази, визначеної згідно зі статтею 149 цього Кодексу. При цьому, в розумінні ст. 149 цього кодексу, податковою базою для цілей цього розділу визнається грошове вираження прибутку як об єкта оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу, з урахуванням положень статей 135 - 137 та 138 - 143 цього Кодексу.

Таким чином, для перевірки правильності нарахування та сплати позивачем податку на прибуток підприємств за спірний період, необхідно встановити правильність визначення платником своїх доходів та витрат в їх грошовому вираженні. При цьому, необхідною умовою для встановлення факту отримання платником доходу та понесення витрат, є їх підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з підпункту а пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 цієї ж статті, при від ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Як видно з акта перевірки №450/09-19-14-01/32606198 від 07.06.2017 року щодо повноти визначення витрат, що враховуються при визначенні об єкта оподаткування позивача за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року Головне управління ДФС в Івано-Франківській області встановило заниження податку на прибуток у сумі 888 035,00 грн. та заниження податкового зобов язання з податку на додану вартість в сумі 866 804,00 грн. До таких висновків відповідач дійшов на підставі аналізу фінансово-господарських операцій ТОВ ТЕГА з його контрагентами: ТОВ Каліпсо Медіа , ТОВ Науково-виробниче підприємство АНТ , ТОВ Технотрейд , ТОВ Охланд Компані , ТОВ Глобалстрой , ТОВ БК Креатив Буд , ТОВ Норіка , ТОВ Стройтекст , ТОВ Будівельна компанія Бенера , приватним виробничим підприємством МЄД , ТОВ БК Капітал Буд , ТОВ Оріон Строй , ТОВ Стройсіті ЛТД , ТОВ Квадро Моноліт .

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами 1 та 2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Водночас колегія суддів зазначає, що необхідно встановити факт реальності господарських операцій, тобто фактичне поставлення товарів (послуг), а аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому, необхідною умовою для віднесення вартості придбаних товарів (робіт, послуг) до складу валових витрат, а сум податку на додану вартість, сплачених в ціні цих товарів (робіт, послуг), до податкового кредиту, є факт реальності придбання таких товарів (робіт, послуг), для чого відповідні витрати платника податків мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку.

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов язані з рухом активів, зміною зобов язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Крім цього, Верховний Суд в своїй постанові від 16 січня 2018 року у справі №К/9901/1478/18 зазначив, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Так, як підтверджено матеріалами справи, в провадженні старшого слідчого з ОВС Слідчого управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Вінницькій області знаходять матеріали досудового розслідування, внесеного до ЄРДР за №32017020000000023 від 15.02.2017 року, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ст.. 205-1 КК України. В ході досудового розслідування встановлено, що в період січень-березень 2017 року покупцями товарно-матеріальних цінностей були суб єкти господарювання, зареєстровані на фізичних осіб, які мають Донецьку реєстрацію, здійснюють подачу електронної податкової звітності та реєстрацію податкових накладних в ЄРПН шляхом використання однакових ІР-адрес інтернет провайдерів, серед яких і ТОВ БК Капітал Білд .

В провадженні старшого слідчого СУ ГУНП в Дніпропетровській області знаходяться матеріали кримінального провадження №42017041630000049, в ході досудового розслідуваннями встановлено, що ПП Прогресе отримані бюджетні кошти в подальшому спрямовувало за нібито отримання послуг від ряду підприємств з ознаками фіктивності , в тому числі ТОВ Будівельна компанія Бенера (код 40060458), ТОВ Квадро-Моноліт (код 40235692) ТОВ БК Капітал Білд (код 40496848), ТОВ Оріон Строй (код 40001565) які фактично не могли надавати товар/роботи/послуги так як згідно з проведеним аналізом податкових накладних вищевказаних підприємств з ознаками фіктивності встановлено невідповідність реалізованого та придбаного товару, відсутність умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, оборотних коштів виробничих потужностей, складських приміщень, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів/робіт/послуг. Проведеним аналізом податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН встановлено, що вказаними підприємствами задекларовані операції з придбання різноманітних товарів, а саме: продукти харчування, запчастини, інструменти, бензин, шини, телефони, акумулятори та інші товари, але придбання послуг по благоустрою територій не відбувалось, тобто дані ТМЦ мають різноманітні характеристики, проте не відповідають предметам договорів розпорядниками бюджетних коштів.

В провадженні старшого слідчого з ОВС першого відділу розслідування кримінальних проваджень СУ ФР ОВПП ДФС перебувають матеріали кримінального провадження, внесеного Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32016100110000177 від 10.08.2016 року щодо службові осіб ТОВ Паритет-Агро (код ЄДРПОУ 31642413), за ознаками кримінального правопорушенні передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України та невстановлених осіб за ознаками кримінально правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, в ході розслідування якого встановлено, не невстановлені особи у період часу з 2014 року по 2016 року створили в тому числі ТОВ Квадро-Моноліт (код 40235692), ТОВ БК Бенера (код 40060458) з метою прикриття незаконної діяльності підприємств реального сектору економіки.

В провадженні слідчих слідчої групи територіальних органів Національної поліції Дніпропетровській області перебувають матеріали по кримінальному провадженні №12017040650001953 в ході розслідування якого встановлено, що службові особи ТОВ СК БІЗНЕСБУДМОНТАЖ (код 38329330), за попередньою змовою зі службовими особами підприємств підрядників, за сприянням службових осіб контролюючих органів, маючи умисел та корисливі мотиви на особисте збагачення, зловживаючи своїм службовим становищем, здійснили розтрату коштів які були ввірені службовим особам та перебували у володінні товариства, шляхом безпідставного їх перерахування фіктивним підприємствам ТОВ КАЛІПСО МЕДІА (код 39935414), ТОВ ОРІОН СТРОЙ (код 40001565), ТОВ МЄД (код 21119283), ТОВ СТРОЙСЇТІ ЛТД (код 39442595), шляхом конвертування безготівкових коштів у готівку та подальшого зняття їх з розрахункових рахунків зазначених підприємств.

В ході проведених слідчих (розшукових) дій у даному кримінальному провадженні, встановлено, що реквізити ТОВ ОРІОН СТРОЙ (код 40001565) використовуються в протизаконній схеми з конвертації грошових коштів та створення умов для ухилення від сплати податків різним суб єктам господарювання.

У провадженні СУ ФР ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві знаходяться матеріали досудового розслідування, внесені 13 липня 2017 року до Єдиного реєстру досудових розслідувань під №32017100060000055, за фактом умисного ухилення від сплати податків в великих та особливо великих розмірах, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2, ч. 3 ст. 212 КК України.

Досудовим розслідуванням даного кримінального провадження, окрім іншого встановлено, що підприємства з ознаками фіктивності в тому числі ТОВ КАЛІПСО МЕДІА (код 39935414) створено з метою надання послуг з мінімізації податкових зобов язань, які підлягають сплаті до бюджету, тобто своїми діями в період 2016-2017 роки сприяло умисному ухиленню від сплати податків реально діючим суб єктам господарювання.

В провадженні Генеральної прокуратури України перебувають матеріали по кримінальному провадженню за №32017000000000016 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205, ч. З ст. 212 КК України, в ході якого встановлено, що група осіб створила в тому числі ТОВ Каліпсо Медіа (код за ЄДРПОУ 39935414) з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні від імені даних підприємств псевдо фінансово-господарських операцій та незаконному формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат з податку на прибуток підприємства на користь суб єктів підприємницької діяльності реального сектору економіки

Також встановлено, що протягом 2014-2016 років до податкової звітності, у зазначених фіктивних підприємств відсутні трудові ресурси, офісні, торгівельні та складські приміщення, виробниче обладнання, сировина, матеріали, що вказує на відсутність факту реального здійснення фінансово-господарської діяльності. Відповідно до показників податкової звітності, протягом 2014-2016 років-суми амортизаційних відрахувань відсутні.

Слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Черкаській області проводиться досудове розслідування по кримінальному провадженню №32017250000000033, яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 30.08.2017 року за фактом умисного ухилення від сплати податків до державного бюджету службовими особами ПП Канівспецбуд (код ЄДРПОУ 39130626) в особливо великих розмірах, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України.

Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи даного підприємства за рахунок відображення в документах податкової звітності підприємства, проведення безтоварних фінансово-господарських операції, в тому числі із ТОВ Стройтекст (код ЄДРПОУ 39746899), яке має ознаки фіктивності, в період з 13.03.2014 року по 31.03.2017 року умисно ухилились від сплати податку на прибуток та податку на додану вартість в особливо великих розмірах.

В провадженні слідчого Металургійного ВП КВП ГУНП в Дніпропетровській області перебувають матеріали кримінального провадження №12015040000000489 від 27 травня 2015 року, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ст. 191 ч. 3 КК України.

В ході проведення досудового розслідування встановлено, що невстановлені особи діючи за попередньою змовою з невстановленими особами, з використанням реквізитів суб єкта господарювання з ознаками фіктивності, протягом 2013-2015 років заволоділи грошовими коштами виділеними для закупівлі хімічної продукції та вносили недостовірні відомості до офіційних документів щодо здійснення взаємовідносин з суб єктами господарювання реального суб єкта економіки.

В подальшому було встановлено, що зазначені порушення пов язані із здійсненням господарських операцій з ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ за період з січня 2013 року по листопад 2016 року.

З метою виведення (легалізації) грошових коштів отриманих від суб єктів господарювання реального сектору економіки, вчиняли удавані правочини, користуючись документальним прикриттям своєї незаконної діяльності за допомогою фіктивних підприємств, а саме ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ за період з 01 січня 2013 року по 01 листопада 2016 року.

В провадженні СВ ФР ДПІ у Соборному районі м. Дніпра ГУ ДФС у Дніпропетровській області знаходяться матеріали кримінального провадження №32017040650000017 від 06.04.2017 року за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 205 КК України.

Досудовим розслідуванням встановлено, що невстановлені особи, з метою прикриття незаконної діяльності без мети ведення фінансово-господарської діяльності підприємств, здійснили державну реєстрацію або перереєстрацію на підставних осіб ряд підприємств на території Дніпропетровської та інших областей, а саме ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ (код 34682265), ТОВ БК КРЕАТИВ БУД (код 38893929), ТОВ НВП АНТ (код 34631713). ТОВ ТЕХНОТРЕЙД (код 31980412), ТОВ НОРІКА (код 36366517).

Прокуратурою Запорізької області здійснюється процесуальний нагляд у кримінальному провадженні, внесеному до ЄРДР за №42017080000000086 від 15 лютого 2017 року за фактом створення невстановленими особами з метою прикриття незаконної діяльності (надання послуг з мінімізації податкового навантаження та штучного формування схемного податкового кредиту з ПДВ) підприємствам реального сектору економіки, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 205-1 України.

Досудовим слідством встановлено, що службовими особами ТОВ Снабавіапром (код ЄДРПОУ 38664831) в період з 01.05.2015 року по 30.11.2016 року здійснено низку безтоварних взаємовідносин по придбанню ТМЦ (робіт, послуг) в розрахунок яких, на поточні рахунки транзитно-конвертаційних підприємств, в тому числі ТОВ ОХЛАНД КОМПАНІ (код ЄДРПОУ 40393049) перераховувалися кошти.

В ході досудового розслідування встановлено коло осіб причетних до створення групи підприємств з ознаками фіктивності , які надають послуги з отримання грошових коштів та безпідставного формування штучного податкового кредиту з податку на додану вартість, а також безпідставне віднесення цих операцій до складу валових витрат, в результаті чого діяльність підприємств направлена на ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах.

Встановлено, що на території міст Запоріжжя, Дніпра та Києва впродовж 2014-2017 року створено стійке злочинне угрупування, діяльність якого спрямована на тіньовий сектор економіки та пов язана, насамперед, з наданням послуг підприємствам реального сектору економіки щодо мінімізації податків та конвертації грошових коштів шляхом переведення безготівкових коштів у готівку, заниження податкових зобов язань та податку на прибуток, оформлення безтоварні операцій використовуючи реквізити підприємств, зареєстрованих без мети здійснену підприємницької діяльності.

Так, встановлено, що у зазначеній злочинній схемі, при здійсненні незаконної діяльності невстановленими особами, які анонімно діють від імені власників та службових осіб вказаних підприємств, без проведення реальної господарської діяльності, з метою проведення ланцюга транзакції між підконтрольними банківськими рахунками та переведення безготівкових коштів у готівку використовується поточний рахунок TOB ОХЛАНД КОМПАНІ (код ЄДРПОУ 40624960).

Незаконна діяльність TОB ОХЛАНД КОМПАНІ (код ЄДРПОУ 40624960) здійснюється шляхом використання реквізитів банківських рахунків зазначеного підприємства для складання документів, які містять недостовірні відомості, про нібито проведені фінансово-господарські операції, у результаті чого TОB ОХЛАНД КОМПАНІ , без проведення реальної господарської діяльності, безпідставно формує податковий кредит з податку на додану вартість підприємствам вигодонабувачам та отримує від них безготівкові кошти на банківські рахунки фіктивного суб єкта підприємницької діяльності у банківських установах, переводить їх у готівку з метою використання в тіньовому секторі економіки.

В провадженні Київського відділу поліції ГУНП в Харківській області знаходяться матеріали по кримінальному провадженню №42015220080000028 від 03.04.2015 року, згідно якого до ЄРДР внесені відомості щодо посадових осіб ТОВ Кінгспан , які в період березня-травня 2014 року вносили недостовірні дані в офіційні документи, які надавали до податкових органів, що спричинило тяжкі наслідки у вигляді недоотримання бюджетом України грошових коштів у сумі 5 003 293 грн., в тому числі по господарських операціях з ТОВ Технотрейд (код ЄДРПОУ 31980412).

Наведені обставини підтверджуються ухвалами, що знаходяться в матеріалах справи.

Зазначені обставини, що встановлені судом, додатково підтверджують участь підприємств-контрагентів ТОВ Технотрейд (код ЄДРПОУ 31980412), ТОВ ОХЛАНД КОМПАНІ (код ЄДРПОУ 40624960), ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ (код ЄДРПОУ 34682265), ТОВ БК КРЕАТИВ БУД (код ЄДРПОУ 38893929), ТОВ НВП АНТ (код ЄДРПОУ 34631713), TOB НОРІКА (код ЄДРПОУ 36366517), ТОВ КАЛІПСО МЕДІА (код ЄДРПОУ 39935414), ТОВ ОРІОН СТРОЙ (код ЄДРПОУ 40001565), ТОВ МЄД (код ЄДРПОУ 21119283), ТОВ СТРОЙСІТ1 ЛТД (код ЄДРПОУ 39442595), ТОВ Стройтекст (код ЄДРПОУ 39746899), ТОВ Будівельна компанія Бенера (код ЄДРПОУ 40060458), ТОВ Квадро-Моноліт (код ЄДРПОУ 40235692), ТОВ БК Капітал Білд (код ЄДРПОУ 40496848) у здійсненні фіктивних господарських операцій та наданні податкової вигоди для підприємств реального сектору економіки.

Відсутність реального здійснення господарських операцій підтверджується також поясненнями посадових осіб установ, які були отримувачами послуг, що ніби-то надавалися підприємствами-контрагентами ТОВ ТЕГА , котрі заперечують виконання робіт такими субпідрядниками- контрагентами, а навпаки стверджують, що всі роботи виконувалися Товариством Тега , зокрема:

- згідно пояснення від 07.12.2017 року директора НВК І-ІІ ступенів с. Вістова Калуського району Івано-Франківської області ОСОБА_1 роботи виконувалися безпосередньо робітниками ТОВ ТЕГА , які щодня приїжджали на об єкт, а підприємство Стройтекст , яке ніби-то виконувало роботи їй не відоме;

- згідно пояснення від 07.12.2017 року головного інженера Калуської ЦРЛ ОСОБА_2 роботи виконувалися безпосередньо робітниками ТОВ ТЕГА , які щодня приїжджали на об єкт, а підприємство БК Бенера , яке ніби-то виконувало роботи їй не відоме;

- згідно пояснення від 08.12.2017 року директора Кропивницької ЗОНІ І-ІІ ступенів ОСОБА_3 роботи виконувалися робітниками ТОВ ТЕГА , а директор даного товариства приїздив і декілька раз контролював хід робіт. ТОВ Стройтекст , яке ніби-то виконувало роботи йому не відоме;

- згідно пояснення від 08.12.2017 року головного інженера Облмуздрамтеатру імені Івана-Франка ОСОБА_4 роботи виконувалися робітниками TOB ТЕГА . ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ ТОВ НОРІКА , ТОВ БК КРЕАТИВ БУД , які ніби-то виконували роботи йому не відомі;

- згідно пояснення від 11.12.217 року завідувача ДНЗ №27 Карпатська казка ОСОБА_5 роботи виконувались робітниками ТОВ ТЕГА . Директор та головний інженер приїжджали на об єкт на початку виконання робіт . ТОВ ГЛОБАЛСТРОЙ йому невідоме.

Крім цього, в матеріалах справи відсутні докази надання дозволу або погодження із основними замовниками ТОВ ТЕГА можливості залучення субпідрядників до виконання робіт, оскільки даний факт прямо передбачений у договорах, в розділі Прикінцеві положення (зокрема, т. 6 а.с. 78-81, 155-158, 171-173, 211-213).

Колегія суддів зазначає, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв язку з цим юридично дефектних первинних документів, і незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

З урахуванням вищенаведених законодавчих норм та порушень, встановлених в ході перевірки ТОВ ТЕГА , матеріалів перевірок контрагентів позивача, матеріалів досудового розслідування описаних у акті перевірки, відсутності ділової мети щодо залучення підприємств до виконання робіт, відсутності найманих працівників у таких підприємств, за результатами документальної перевірки відповідачем достовірно встановлено неможливість ТОВ ТЕГА реального здійснення господарських операцій із зазначеними контрагентами щодо придбання товарів/послуг у 2014 - 2016 роках, відтак оскаржені податкові повідомлення-рішення винесені обґрунтовано та правомірно, а позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального права, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, через що судове рішення в частині задоволених позовних вимог підлягає скасуванню з прийняттям нового, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Керуючись ст.ст. 243, 286, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задовольнити, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2017 року у справі №809/1294/17 - в частині задоволених позовних вимог скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

В решті рішення залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня її проголошення, а у разі складення постанови в повному обсязі відповідно до ст. 243 КАС України - з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя ОСОБА_6 судді ОСОБА_7 ОСОБА_8

Повний текст постанови складено 19.04.2018 року.