Постанова

від 22.05.2018 по справі 826/14642/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

22 травня 2018 року

Київ

справа №826/14642/16

адміністративне провадження №К/9901/37614/18, К/9901/37616/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Ханової Р.Ф., Олендера І.Я.

секретар судового засідання - Калінін О.С.

учасники справи:

представник позивача - Марченко Т.В.

представник відповідача - Коваленко Л.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю РК Барбарис та Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.02.2017 (судді Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є., Кузьмишина О.М.)

у справі № 826/14642/16

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю РК Барбарис

до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві

про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю РК Барбарис (далі - Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом про визнання протиправними та скасування рішень Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ДФС) від 01.07.2016.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що відповідач прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення на підставі акту, складеного за наслідками проведеної перевірки. В акті ДФС виклало свої висновки про те, що в порушення вимог Податкового Кодексу України позивачем неправильно сформовано його податкові зобов'язання за наслідками господарської діяльності. Вважаючи, що відповідач дійшов помилкового висновку про наявність порушень чинного законодавства у діяльності Товариства, позивач просив задовольнити позов.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 06.12.2016 позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДФС від 01 липня 2016 року №0003401402, №0003411402, №0003421402, №0003431402, №0555140303 та №0556140303.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.02.2017 частково задоволено апеляційну скаргу ДФС, постанову Окружного адміністративного суду м. Києва в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 01.07.2016 року №0556140303, №0555140303 скасовано та відмовлено у задоволенні позову в цій частині. У решті постанову суду першої інстанції залишено без змін.

Не погодившись з судовими рішеннями ДФС та Товариство звернулись до Вищого адміністративного суду України з касаційними скаргами, в яких посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, позивач просив скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду м. Києва, а відповідач - скасувати постанову суду апеляційної інстанції в частині, якою задоволено позов.

14.03.2018 справу, в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), передано до Верховного Суду.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційних скарг, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню, з огляду на таке.

З матеріалів справи вбачається, що за наслідками проведеної документальної планової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 21.03.2013 по 31.12.2015 ДПІ складено акт від 10.06.2016, в якому відображено висновки контролюючого органу порушення позивачем:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України (далі ПК України) - завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток, а саме: у 2014 році - 2810520 грн.; у 2015 році - 14437042 грн. та занижено податок на прибуток за 2015 рік на 3212075 грн.;

- п.185.1 ст.1845 ПК України - завищено від'ємне значення між сумою податкового зобов'язання та податкового кредиту у грудні 2015 року у розмірі 292 903, 00 грн. та занижено податок на додану вартість на загальну суму 376 309, 00 грн.;

- п.п.269.1.2 п.269.1 ст.269, п.286.2 ст.286, п.287.1, п.287.3, п.287.6 ст.287 ПК України - не сплачено земельний податок у загальному розмірі 1 124 873, 48 грн.;

- п.160.1,п.160.2 ст.160, п.п.141.4.1, п.п.141.4.2, п.141.4 ст.141 ПК України - занижено податок на прибуток іноземних юридичних осіб у загальному розмірі 706 834, 00 грн.;

- п.1 ч.2 ст.6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування - несвоєчасно сплачено єдиний внесок у загальному розмірі 1 238, 97 грн.;

- п.п. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266, п.п. 266.3.1 п. 266.3 ст. 266, п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266, п.п.266.6.1 п. 266.6 ст.266, п.п. 266.7.5 п.266.7 ст. 266, п.п. 266.9.1 п. 266.9 ст. 266 ПК України - занижено зобов'язання по сплаті до бюджету податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2015 рік у розмірі 338 938, 95 грн.;

- п.п.168.1.1, п.п.168.1.5 п.168.1 ст.168, п.176.2 а ст.176 ПК України - допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету у загальному розмірі 342 724, 05 грн.;

- п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 - занижено військовий збір за 2015 рік у розмірі 16 594, 08 грн.

ДФС прийнято податкові повідомлення-рішення від 01.07.2016:

- №0003401402, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми ПДВ у розмірі 292903 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 29 290 грн.;

- №0003411402, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 2 810 520 грн.;

- №0003421402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ у розмірі 376 309 грн. за основним платежем та у розмірі 94 077 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- №0003431402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 1 124 873, 48 грн. за основним платежем та у розмірі 281 728, 37 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- №0555140303, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 245 055, 60 грн.;

- №0556140303, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання з військового збору у розмірі 11 177, 33 грн.

Спірні правовідносини внормовано приписами Податкового Кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та нормативними актами, прийнятими на їх виконання, в редакціях, що діяли на час їх виникнення.

Свої дії з прийняття податкових повідомлень-рішень №0003401402, №0003411402 та №0003421402 ДФС обґрунтовує тим, що Товариством неправильно сформовано податкові зобов'язання за наслідками господарської діяльності, що виникла на підставі укладених між позивачем, ПАТ Київський завод реле та автоматики та ПАТ Київенерго господарських угод.

Так, 09.12.2013 між ПАТ Київський завод реле автоматики (продавець) та Товариством (покупець) укладено договір купівлі - продажу нежилої будівлі, за умовами якого продавець продає, а покупець купує і зобов'язується оплатити нежилу будівлю - корпус №8 (виробничий), який знаходиться за адресою: АДРЕСА_1, літера Ф, загальною площею 27 827, 50 кв.м.

01.04.2014 між Товариством та ПАТ Київський завод реле та автоматики укладено договір, за умовами якого позивач зобов'язався компенсувати ПАТ Київський завод реле та автоматики витрати на оплату послуг з фактичного споживання електроенергії за адресою: АДРЕСА_1. Зазначений договір укладено у зв'язку із тим, що споживачем згідно договору на постачання електроенергії №397 від 29.12.1990 року є ПАТ Київський завод реле та автоматики .

24.04.2014 між ПАТ Київенерго (кредитор), Товариством (поручитель) та ПАТ Київський завод реле та автоматики (боржник) укладено договір поруки, за умовами якого позивач зобов'язався солідарно відповідати перед кредитором за виконання зобов'язання щодо оплати спожитої електроенергії боржником, які виникли за договором на постачання електричної енергії від 29 грудня 1990 року №397, укладеним між кредитором та боржником.

З огляду на зміст укладених договорів та наданих позивачем доказів судами попередніх інстанцій зроблено правильний висновок про те, що витрати понесені позивачем у зв'язку із укладенням договору поруки та витрати на опалення, освітлення пов'язані із господарською діяльністю Товариства, а їх розмір та фактичне виконання вищезгаданих господарських угод підтверджені наявними в матеріалах справи документами, відтак Товариством обґрунтовано віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за вказаними витратами.

При цьому судами правильно застосовано норми матеріального права, що регламентують спірні правовідносини, а саме, статті 14, 44, 134, 138, 139, 185, 198 та 201 ПК України, відповідно до змісту яких господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Доводи касаційної скарги ДФС правильність висновків апеляційного суду з цього приводу не спростовують та не свідчать про неправильне застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні спору.

Щодо відмови в задоволенні адміністративного позову в частині скасування податкових повідомлень-рішень №0555140303 та №0556140303, то колегія суддів Касаційного адміністративного суду враховує наступне.

Свої дії з прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень ДФС обґрунтовує тим, що під час здійснення фінансово - господарських взаємовідносин з фізичними особами ОСОБА_6 та ОСОБА_7, Товариство повинно визначати розмір орендної плати, у відповідності до рішення Київської міської ради №42/9630 від 02.10.2013 та №420/1285 від 21.04.2015.

З матеріалів справи вбачається, що 01.04.2014 між позивачем (орендар) та фізичною особою ОСОБА_6 (орендодавець) укладено договір оренди нежитлових приміщень загальною площею 4 104, 9 кв.м., які розташовані за адресою: АДРЕСА_1. Згідно умов договору щомісячна орендна плата складає 6 141 грн., із розрахунку 1,5 грн. за кв.м. За додаткової угодою від 10.12.2014 до договору оренди права та обов'язки орендодавця перейшли до ОСОБА_7 із збереженням всіх інших умов договору.

26.10.2015 між Товариством та ОСОБА_7 укладено договір оренди нежитлових приміщень №1/1, предметом якого є група приміщень №1,3,4,5,6,9, корпус №17 літ А, загальною площею 1066,4 кв.м., які розташовані за адресою: АДРЕСА_2, літ. А. Місячна орендна плата вказаних приміщень за договором складає 3 732, 4 грн., із розрахунку 3, 50 грн. за кв.м.

Судом апеляційної інстанції правильно застосовано норми п.п.171.1.2 статті 171 ПК України якою обумовлено, що податковим агентом платника податку - орендодавця під час нарахування доходу від надання в оренду об'єктів нерухомості, інших, ніж зазначені в підпункті 170.1.1 цього пункту (включаючи земельну ділянку, що знаходиться під такою нерухомістю, чи присадибну ділянку), є орендар.

При цьому об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи неповний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою , що затверджується Кабінетом Міністрів України. Якщо мінімальну вартість не встановлено чи не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.

Мінімальну вартість місячної оренди 1 кв. метра загальної площі нерухомого майна фізичних осіб встановлено рішенням Київської міської ради від 02 жовтня 2013 року №42/9630 зі змінами, прийнятими рішенням міськради від 21 квітня 2015 року.

Розмір орендної плати, встановлений у договорах, укладених Товариством з фізичними особами не відповідає рішенню Київської міськради №42/9630.

Оскільки матеріали справи не містять доказів того, що вказане рішення Київської міської ради скасовано у передбачений законом спосіб, а визначення мінімальної вартості місячної оренди визначено з порушенням вимог Методики визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України N1253 від 29.12.2010 року, апеляційним судом зроблено правильний висновок про відсутність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень №0555140303 та №0556140303.

Доводи касаційної скарги Товариства не спростовують правильність доводів якими мотивовано постанову апеляційного суду в цій частині, не дають підстав вважати висновки суд помилковими, а застосування судом норм матеріального та процесуального права - неправильним.

В той же час, колегія суддів Касаційного адміністративного суду вважає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права при розгляду позову в частині вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення ДФС №0003431402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 1 124 873, 48 грн. за основним платежем та у розмірі 281 728, 37 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідач обґрунтовує свої дії щодо прийняття цього повідомлення-рішення несплатою Товариством земельного податку.

Матеріалами справи встановлено, що на підставі договору купівлі - продажу нежитлового будинку від 09.12.2013 позивач набув право власності на нежилі будівлі за адресою: АДРЕСА_3 літера Ф та Л та зареєстрував своє право власності у державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

Вказані приміщення розташовані на земельній ділянці площею 1, 7894 га.

На час перевірки договір оренди щодо користування вищевказаною земельною ділянкою не укладено, право власності за позивачем не зареєстровано, плату за користування землею Товариство не здійснювало.

Скасувавши податкове повідомленні-рішення №0003431402 суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, послався на те, що оскільки договір оренди землі між Товариством та органом місцевого самоврядування не укладено, позивач не є користувачем земельної ділянки в розумінні Податкового кодексу України, отже у нього відсутній обов'язок щодо сплати земельного податку.

Колегія суддів суду касаційної інстанції частково не погоджується з зазначеним висновком суду апеляційної інстанції, виходячи з наступного.

За підпунктами 14.1.72 і 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК земельним податком визнається обов'язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів. Землекористувачами можуть бути юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Відповідно до підпунктів 269.1.1 і 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК об'єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Згідно з 287.7 статті 287 ПК (редакції Закону України від 28.12.2014 №71-VIII, яка діє з 01.01.2015) при переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.

В положеннях цієї ж норми в редакції, що діяла до 01 січня 2015 року законодавець пов'язував обов'язок сплати податку за земельні ділянки з датою державної реєстрації права власності на нерухоме майно, яке розташоване на такій земельній ділянці.

Частинами 1 та 2 статті 120 ЗК встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об'єкти.

До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення.

Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об'єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

За статтями 125 і 126 цього Кодексу право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

Аналогічним чином перехід права власності на земельну ділянку до особи, яка набула право власності на житловий будинок (крім багатоквартирного), будівлю або споруду, унормовують положення статті 377 ЦК.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа.

Обов'язок сплати цього податку для його платника у різні періоди часу був пов'язаний з різними подіями, а саме, до 01 січня 2015 року обов'язок виникав з моменту державної реєстрації права власності на нерухоме майно, яке розташоване на такій земельній ділянці, а після 01 січня 2015 року - з моменту державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку.

Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, що розташовані на орендованій земельній ділянці, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Така ж сама правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 13.02.2018 у справі №8005/1221/17-а (К/9901/1955/17).

З огляну на вищевикладене, а також те, що станом на час перевірки договір оренди щодо користування вищевказаною земельною ділянкою не укладено, право власності на зазначену земельну ділянку за позивачем не зареєстровано, натомість зареєстровано право власності на нерухоме майно, яке розташоване на такій земельній ділянці, на думку колегії суддів, позивач зобов'язаний був сплачувати земельний податок у період до 01.01.2015, натомість починаючи з 01.01.2015 у останнього відсутній обов'язок зі сплати земельного податку.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає помилковими висновки суду апеляційної інстанції про наявність підстав для скасування повністю податкового повідомлення - рішення №0003431402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання із земельного податку з юридичних осіб у розмірі 1 124 873, 48 грн., оскільки останнє підлягає скасуванню в частині визначення позивачу грошового зобов'язання за платежем земельний податок починаючи з 01.01.2015, у саме у сумі 828 647 грн. (662 918 грн. - за основним платежем та 65 729 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Згідно з і статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись статтями 344, 349, 351, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю РК Барбарис та Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.02.2017 скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 01.07.2016 №0003431402 та ухвалити в цій частині нову постанову.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 01.07.2016 №0003431402 в частині визначення позивачу грошового зобов'язання за платежем земельний податок у розмірі 828 647 грн. (вісімсот двадцять вісім тисяч шістсот сорок сім гривень) (662 918 грн. - за основним платежем та 65 729 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), в частині визначення позивачу грошового зобов'язання за платежем земельний податок у розмірі 577 954 грн. 85 коп. (п'ятсот сімдесят сім тисяч дев'ятсот п'ятдесят чотири гривні) (433 466 грн. 14 коп. - за основним платежем, 144 488 грн. 71 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) податкове повідомлення рішення від 01.07.2016 №0003431402 залишити в силі.

В іншій частині постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 28.02.2017- залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.А. Гончарова

Судді Р.Ф. Ханова

І.Я. Олендер