Постанова

від 05.06.2018 по справі 805/3385/17-а

ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДОНЕЦЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2018 року справа №805/3385/17-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Донецький апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Компанієць І.Д. (суддя-доповідач),

суддів Казначеєва Е.Г., Міронової Г.М.,

за участю секретаря судового засідання Терзі Д.А.,

представника відповідача ОСОБА_1,

розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року в адміністративній справі №805/3385/17-а (головуючий у 1 інстанції Олішевська В.В.) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Донресурснафта до Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог (а.с.149-153 т.1), просив визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.09.2017 року №0003821414, №00038301414, №0003831414, №0003861414, №0026601303, №0026611303, №0026591303, рішення про застосування фінансових санкцій від 13.09.2017 року №0026681303.

В обґрунтування позову зазначив, що акт перевірки оформлений неналежним чином, є незаконним, отже не може бути підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Також податковий орган безпідставно прийшов до висновку про заниження позивачем податку на прибуток за 2015 рік у сумі 212214 грн. за рахунок віднесення акцизного податку до складу витрат.

Відповідачем при проведенні перевірки не були співставлені суми зобовязань, відображених в декларації з ПДВ з даними бухгалтерського обліку за травень 2015 року, тому є неправильним висновок відповідача щодо не включення товариством до податкового зобовязання до рядку 1 декларації за травень 2015 року податкових накладних по ТОВ Парус на суму ПДВ 16714,17 грн.

Щодо порушення по акцизному податку він нараховується та сплачується за ставкою 5% незалежно від прийняття органами місцевого самоврядування рішень. Факт перерахування коштів на розрахунковий рахунок є передоплатою та не свідчить про фактичне одержання палива на АЗС, тобто не є фактом фактичного відпуску пального у розумінні Закону Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг .

Стосовно несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів в касу підприємства на суму 74072,21 грн. податковий орган не врахував вихідні (неробочі) дні, тому прийшов до неправильного висновку про несвоєчасність оприбуткування коштів.

Перерахування НДФЛ та військового збору було здійснено із запізненням у звязку з тим, що у встановлені строки на банківському рахунку були відсутні грошові кошти.

Нарахування відповідачем єдиного внеску здійснено всупереч Закону України Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції , відповідно до якого на період проведення антитерористичної операції позивач звільнений від обовязків платника єдиного внеску.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13 вересня 2017 року №0003831414, яким збільшено суму грошового зобовязання на суму 20893 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13 вересня 2017 року № НОМЕР_1, яким збільшено на суму 47749 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13 вересня 2017 року №0003821414, яким збільшено на суму 188550,92 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 13 вересня 2017 року №0003861414, яким нараховані штрафні (фінансові) санкції та/або пеня у розмірі 370361,05 грн.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Донецькій області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 13 вересня 2017 року №0026681303, яким донараховано штрафні санкції в розмірі 5806 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення, прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.

Обгрунтування апеляційної скарги.

1. Позивачем при нарахуванні акцизного податку зроблені бухгалтерські проведення Дт 92 адміністративні витрати Кт 6416 акцизний податок , Дт рахунку 791 фінансовий результат операційної діяльності . Даними бухгалтерськими проведеннями позивача акцизний податок не включено в базу оподаткування, а віднесено на витрати.

2. До податкового зобовязання за травень 2015 року позивачем не включено реалізація газу скрапленого та дизельного пального ТОВ Парус . Не включено до складу податкового зобовязання з ПДВ в декларацію з ПДВ за травень 2015 року до рядку 1 декларацій операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою 83570,83 грн.

3. При визначенні сум акцизного податку за 2015 рік позивач не включав суми акцизного податку від реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам через розрахунковий рахунок до бази оподаткування. Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж нафтопродуктів, скрапленого газу, речовин, що використовуються як компоненти моторних палив, палива моторного альтернативного зазначених у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 ПКУ, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Базою оподаткування акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів.

У періоді з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року позивачем нараховано акцизний податок з реалізації пального через рахунок 301 Каса . Ним також здійснювалась продаж нафтопродуктів кінцевим споживачам через розрахунковий рахунок та сума податку від таких операцій не включалась до ціни пального, а відносилась до складу адміністративних витрат, відповідно зменшував фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток.

4. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах. Якщо бухгалтерія та касир юридичної особи не працюють у вихідні та святкові дні, а його відокремлений підрозділ, який використовує під час розрахунків РРО (РК), у ці дні працює, але не веде касової книги, то записи в касовій книзі юридичної особи здійснюються наступного робочого дня юридичної особи. Оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі, у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у відповідних книгах обліку, а саме: до КОРО та до касової книги.

Таким чином, суб`єкти господарювання щодня повинні здійснювати оприбуткування готівкових коштів у касі. Оприбуткування готівки в касі здійснюється шляхом доручення у КОРО щоденних фіскальних звітних чеків та виконання записів про рух готівки. Підставою для обліку готівки в касі є саме фіскальний звітний чек, а оприбуткування готівки можливе лише після роздрукування вказаного фіскального звітного чеку.

5. В порушення Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування позивачем своєчасно не нараховано єдиний внесок, що є підставою для накладення штрафу.

В частині відмови в задоволенні позову судове рішення не оскаржується.

Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги.

Фактичні обставини справи.

Дослідивши доводи апеляційної скарги та матеріали справи, заслухавши аргументи представника відповідача у судовому засіданні, суд зробив такі висновки.

Товариство з обмеженою відповідальністю Донресурснафта зареєстровано в якості юридичної особи 24 вересня 2014 року за № 12711020000001684, включено до ЄДРПОУ за № 39408973, перебуває на податковому обліку у Головному обєднаному управлінні Державної фіскальної служби у Донецькій області.

Податковим органом в період з 27 липня 2017 року по 09 серпня 2017 року на підставі направлень на проведення перевірки та плану-графіку проведення документальних виїзних перевірок платників податків згідно наказу Головного управління ДФС у Донецькій області від 10.07.2017 року № 684 проведена планова виїзна документальна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 29.09.2014 року по 31.12.2016 року, валютного законодавства з 29.09.2014 року по 31.12.2016 року, з питань єдиного внеску на загальнообовязкове державне страхування за період з 29.09.2014 року по 31.12.2016 року. (т. 5 а.с. 116-124)

За результатами проведеної перевірки складений акт від 16.08.2017 року за № 482/05-99-14-14/39408973. (т. 1 а.с. 18-109)

На підставі акту перевірки 13.09.2017 року податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення:

№0003831414, яким товариству збільшена сума грошового зобовязання з ПДВ на 16714 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 4179 грн., на загальну суму 20893 грн.;

№ 00038301414, яким товариству збільшена сума грошового зобовязання з податку на прибуток на 38199 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 9550 грн., на загальну суму 47749 грн.,

№0003821414, яким товариству збільшена сума грошового зобовязання з акцизного податку на 150840,92 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 37710 грн., на загальну суму 188550,92 грн.;

№0003861414, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 370361,05 грн. за порушення законодавства з ведення касових операцій;

№0026601303, яким товариству визначено суму грошового зобовязання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 248 грн., застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 9164 грн. та нарахована пеня у сумі 24 грн., на загальну суму 436 грн.;

рішення №0026681303 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиному внеску у сумі 5806 грн.;

№0026611303, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції з військового збору у сумі 884 грн.;

№0026591303, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб у сумі 510 грн. за надання інформації не у повному обсязі у податковій звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників (форма 1-ДФ). (т. 1 а.с. 10-17, 110-119).

1. Щодо визнання незаконним та скасування податкового повідомлення рішення від 13.09.2017 року № 00038301414, яким ТОВ Донресурснафта збільшена сума грошового зобовязання з податку на прибуток на 38199 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 9550 грн., на загальну суму 47749 грн.

На висновком акту перевірки позивачем порушені вимоги пп. 9.1.4 п. 9.1 ст. 9, пп. 14.1.36, пп. 14.1.185, пп. 14.1.203, пп. 14.1.212п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 п. 188.1 ст. 188, пп. 214.1.4 ст. 214 ПКУ, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 38199 грн. за 2015 рік.

Перевіркою повноти визначення фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток) за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року податковим органом встановлено його заниження всього у сумі 212214 грн., за 2015 рік.

Перевіркою показників, відображених у рядку 2180 форми 2-м Звіт про фінансові результати Інші операційні витрати за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року у загальній сумі 4218800 грн. встановлено завищення адміністративних витрат підприємства по рахунку 92 на суму 212214 грн. за 2015 рік.

Завищення встановлено в результаті безпідставно проведених бухгалтерських проведень щодо сум нарахованого акцизного податку за 2015 рік у сумі 212214 грн.

ТОВ Донресурснафта при визначенні сум акцизного податку за 2015 рік не включало суми акцизного податку від реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам через розрахунковий рахунок до бази оподаткування, а відносило його до складу адміністративних витрат.

Згідно відомості обліку по рахункам 702 дохід від реалізації , 791 фінансові результати було завищення рядка 01 декларації на суму 212213,91 грн. у звязку з тим, що по дебету рахунку 702 дохід від реалізації у звязку із кредитом рахунку 6416 акцизний податок проведена сума акцизного податку в сумі 511093,87 грн., фактична же сума акцизного податку за 2015 рік - 723 307,78 грн. і вона становить кредит рахунку 6416 акцизний податок за 2015 рік та фактично сплачена позивачем до бюджету.

Відповідно до п. 44.1, ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.2. ст. 44 ПК України для обрахунку обєкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

На підставі п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України обєктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Аналіз зазначених положень податкового законодавства, з огляду на відомості обліку товариства, дані декларації, дає підстави для висновку, що ТОВ Донресурснафта здійснює ведення обліку доходів, витрат, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування, саме на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Фактична сума акцизного податку за 2015 рік - 723 307,78 грн. , становить кредит рахунку 6416 акцизний податок за 2015 рік та фактично сплачена позивачем до бюджету.

У такому випадку показник рядка 01 декларації мав бути 14056676 грн. Розраховуючи суму фінансового результату до оподаткування, яка вноситься до рядка 02 декларації, різниця у сумі 212213,91 грн. (723 307,78 грн. - 511093,87 грн.) врахована позивачем у складі витрат.

На підставі викладеного, оскільки податкове повідомлення-рішення від 13.09.2017 року № 00038301414, яким ТОВ Донресурснафта збільшена сума грошового зобовязання з податку на прибуток на 38199 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 9550 грн., на загальну суму 47749 грн, - прийнято за наслідками порушення позивачем п.44.1, п.44.2 ст.44, п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, які в даному випадку відсутні, - тому спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

2. Щодо скасування податкового повідомлення рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_2, яким ТОВ Донресурснафта збільшена сума грошового зобовязання з ПДВ на 16714 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 4179 грн., на загальну суму 20893 грн.

За висновком акту перевірки ТОВ Донресурснафта порушено вимоги п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (далі ПК України) та занижено ПДВ на суму 16714,17 грн.

Позивачем не включено до складу податкового зобовязання з податку на додану вартість в декларацію з ПДВ за травень 2015 року до рядку 1 декларацій операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою 83570,83 грн., до податкового зобовязання за травень 2015 року не включено реалізація газу скрапленого та дизельного пального на адресу ТОВ Парус по податковим накладним: № 32 від 05.05.2015 року ПДВ5614,17 грн; № 55 від 08.05.2015 року ПДВ 5586,67 грн; № 103 від 15.05.2015 року ПДВ 5513,33 грн.

При цьому податкові накладні № 32 від 05.05.2015 року, № 55 від 08.05.2015 року та № 103 від 15.05.2015 року своєчасно зареєстровані позивачем у травні 2015 року, що не заперечується податковим органом.

Відповідно до п. 185.1. ст. 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Згідно п. 187.1. ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На підставі п. 188.1. ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обовязкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого звязку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - субєктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Відповідно до пп. 54.3.2. п. 54.3. ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, зокрема, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Таким чином, обов'язок відповідача визначити суму грошових зобов'язань настає в разі, якщо, зокрема, дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань.

Податкові накладні № 32 від 05.05.2015 року, № 55 від 08.05.2015 року та № 103 від 15.05.2015 року помилково не відображені у додатку 5 до декларації.

Проте цей факт не має наслідку заниження податкового зобовязання у травні 2015 року у звязку із тим, що на спірну суму ПДВ завищений обсяг податку на додану вартість іншим покупцям позивача.

За травень 2015 року податкові зобовязання з ПДВ нараховані позивачем в повному обсязі, що підтверджується відомостями реєстру виданих податкових накладних.

За таких обставин, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про відсутність порушення позивачем вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (далі ПК України), як наслідок, відсутність факту заниження ПДВ на суму 16714,17 грн, відсутність підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових санкцій) відповідно до п.123.1 ст. 123 ПК України.

Зазначене обумовлює скасування податкового повідомлення рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_2, яким ТОВ Донресурснафта збільшена сума грошового зобовязання з ПДВ на 16714 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 4179 грн., на загальну суму 20893 грн.

3. Щодо скасування податкового повідомлення рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_3, яким товариству збільшена сума грошового зобовязання з акцизного податку на 150840,92 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 37710 грн., на загальну суму 188550,92 грн.

За висновками акту перевірки ТОВ Донресурснафта порушено вимоги пп. 9.1.4 п. 9.1 ст. 9, пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188, пп. 214.1.4 п. 214.1. ст. 214 ПК України, в результаті чого занижено акцизний податок на загальну суму 150840,92 грн., в тому числі: січень 2015 6758,55 грн., лютий 2015 5817,87 грн., березень 2015 4976,51 грн., квітень 2015 6962,78 грн., травень 2015 6909,99 грн., червень 2015 39193,70 грн., липень 2015 29071,60 грн., серпень 2015 850,52 грн., вересень 2015 1807,70 грн., жовтень 2015 2666,42 грн., листопад 2015 17359,36 грн., грудень 2015 28465,92 грн.

Позивач при визначенні сум акцизного податку за 2015 рік не включав суми акцизного податку від реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам через розрахунковий рахунок до бази оподаткування, а відносив їх до складу адміністративних витрат. При нарахуванні акцизного податку ним зроблені бухгалтерські проведення Дт 92 адміністративні витрати Кт 6416 акцизний податок , Дт рахунку 791 фінансовий результат операційної діяльності .

Відповідно до п.п. 9.1.4 п. 9.1 ст. 9 ПК України до загальнодержавних податків належить, зокрема, акцизний податок.

Згідно пп. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація субєктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у піппункті 215.3.4. пункту 215.3. статті 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших обєктах громадського харчування.

На підставі п. 188.1. ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обовязкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого звязку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - субєктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

П.п. 214.1.4 п. 214.1. ст. 214 ПКУ визначено, що у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є, зокрема, вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1статті 213 цього Кодексу.

Аналіз вказаних положень податкового законодавства доводить, зокрема, що поняття реалізації підакцизних товарів невідємно повязано із будь-якою операцією на митній території України, яка передбачає саме відвантаження таких підакцизних товарів при наявності або відсутності вже додаткових умов щодо передачі права власності або ні, отримання оплати за такі товара або ні. Відповідно, базою оподаткування таких товарів є грошове вираження відвантажених товарів.

Такий висновок також кореспондується із ст. 2 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг щодо визначення розрахункової операції (приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг); п. 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року N 1442 (роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів).

Товариство здійснює продаж нафтопродуктів і фізичним особам (кінцевим споживачам) за готівковий рахунок та за платіжними картками, і покупцям - юридичним особам за безготівковий рахунок шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок в установі банку.

Перерахування коштів на рахунок в установі банку дає право такому покупцю отримати нафтопродукти на АЗС на підставі відомості на відпуск палива або талонів. При фактичному відпуску нафтопродуктів на АЗС за відомостями або талонами роздруковується фіскальний чек, в якому відпуск відображається, як безготівковий.

Такий порядок відповідає вимогам Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 N 281/171/578/155; Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року N 1442.

Таким чином, при перерахуванні коштів на банківський рахунок продавця не здійснюється фактична реалізація нафтопродуктів.

За таким обставин, податкові зобов'язання зі сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова), саме під час здійснення розрахункових операцій, тобто фактичного відвантаження.

З огляду на викладене, виходячи з презумпції правомірності рішень платника податку та прийняття рішення на користь платника податків у тому разі, якщо норми права припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про необґрунтованість податкового повідомлення-рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_3, яким товариству збільшена сума грошового зобовязання з акцизного податку на 150840,92 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 37710 грн., на загальну суму 188550,92 грн, та скасував його.

4. Щодо скасування податкового повідомлення рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_4, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 370361,05 грн. за порушення законодавства з ведення касових операцій.

За висновками акту перевірки позивачем порушено п. 2.6. ст. 2 п. 7.12., 7.15., 7.16., ст 7 Положення про ведення касових операій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, а саме - несвоєчасно оприбутковано готівкові кошти в касу в сумі 74072,21 грн.

При перевірці своєчасності та повноти оприбутковування готівки в касу підприємства та відображення у касовій книзі в день одержання готівкових коштів виявлено невідповідність даних зазначених у Z звітах та фіскальних чеках, які підклеєні до книги обліку розрахункових операцій з даними касових звітів про надходження грошей в сумі 74072,71 грн., а саме встановлено несвоєчасне оприбуткування готівки в касі, під час звірки записів в касовій книзі за сумами та строками з даними відповідних прибуткових касових ордерів із залученням документів, які підтверджують фактичне одержання підприємством певних сум готівки у відповідні строки, а саме даних зазначених у Z звітах та фіскальних чеках, які підклеєні до книги обліку розрахункових операцій.

Так фіскальні звітні чеки від 02.01.2015 року та 05.01.2015 року оприбутковані 06.01.2015 року, від 08.01.2015 року оприбутковані 11.01.2015 року тощо.

Суб`єкти господарювання щодня повинні здійснювати оприбуткування готівкових коштів у касі. Оприбуткування готівки в касі здійснюється шляхом доручення у КОРО щоденних фіскальних звітних чеків та виконання записів про рух готівки. Підставою для обліку готівки в касі є саме фіскальний звітний чек, а оприбуткування готівки в порядку встановленому п. 2.6 Положення, можливе лише після роздрукування вказаного фіскального звітного чеку.

Відповідно до п. п. 2.6. ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, яке затверджено Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (далі Положення) уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, відповідно до вимог глави 4 Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

На підставі п.7.12. ст. 7 Положення особлива увага під час перевірки має приділятися встановленню повноти та своєчасності оприбуткування в касах готівкових надходжень, одержаних підприємством (за реалізовану продукцію, продані товари, виконані роботи, надані послуги і за позареалізаційні операції тощо).

Згідно п. 7.15. ст. 7 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Пунктом 7.16. статті 7 Положення визначено, що під час перевірки органами контролю повного і своєчасного оприбуткування коштів, що надійшли до каси від здійснення господарської діяльності, записи в касовій книзі звіряються за сумами та строками з даними відповідних прибуткових касових ордерів (із залученням у разі потреби таких виправдних документів: розрахункових документів, квитанцій до прибуткових касових ордерів, рахунків-фактур, товарно-транспортних і податкових накладних тощо). Перевіряється також проведення записів щодо реєстрації зазначених ордерів (за сумами і датами) у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів.

Аналіз наведених норм свідчить, що оприбуткування готівки в касах підприємств здійснюється своєчасно шляхом обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень, зокрема, у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

За обставинами справи ТОВ Донресурснафта працює цілодобово, денні фіскальні звітні чеки роздруковуються близько 24.00 год.

05.01.2015 року фіскальні звітні чеки (Z звіти денні) були роздруковані РРО та внесені у книгу обліку розрахункових операцій у наступний час:

звіт № 580 - у 23 год. 52 хв.,

звіт № 318 - у 23 год. 48 хв.,

звіт № 329 - у 23 год. 52 хв.

Готівкова виручка за 02.01.2015 року за Z-звітами

№ 0577 на суму 7729,65 грн.,

№ 0315 на суму 1967,19 грн.,

№ 0325 на суму 1477,52 грн. також були зроблени по закінченні доби, а саме з 23.38 час. по 23.53 час.

Фіскального звіту денного за № 0315 на суму 1315,87 грн. не існує, є копія звіту за № 0315 на суму 1967,19 грн..

Вказані фіскальні звітні чеки оприбутковані 06.01.2015 року, оскільки вони зроблені у час, коли бухгалтерія вже не працювала.

Наступні дні 03.01.2015 року та 04.01.2015 року були вихідними для бухгалтерії, 05.01.2015 року бухгалтер не працював на підставі наказу № 6 від 02.01.2015 р.

Фіскальний звітний чек № 0834 зроблений у 13 год. 55 хв. 08.01.2016 року.

Наступні дні - 09.01.2016 року та 10.01.2016 року неробочі (субота, неділя), оприбуткування у касу підприємства здійснено 11.01.2016 року у понеділок, перший робочий день.

Фіскальний звітний чек № 0835 зроблений у 23 год. 49 хв. 08.01.2016 року.

Наступні дні - 09.01.2016 року та 10.01.2016 року неробочі (субота, неділя), оприбуткування у касу підприємства здійснено 11.01.2016 року у понеділок, перший робочий день.

За табелем обліку використання робочого часу 08.01.2016 р. головний бухгалтер був у відпустці.

27.06.2016 року фіскальний звіт № 1040 на суму 17159,46 грн. зроблено у 23 год. 46 хв.

Наступний день 28.06.2016 року святковий, оприбуткування зроблено 29.06.2016 року, в перший робочий день після святкового. (т. 5 а.с. 214-250, т. 6 а.с. 1-37)

Відповідно до п.9 ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг передбачено, що субєкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування а послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобовязані, зокрема, щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.

Згідно п. 4.3. Положення записи в касовій книзі проводяться кассиром за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі.

Якщо бухгалтерія та касир підприємства (юридичної особи) не працюють у вихідні та святкові дні, а його відокремлений підрозділ, який використовує під час розрахунків РРО (РК), у ці дні працює, але не веде касової книги, то записи в касовій книзі юридичної особи здійснюються наступного робочого дня підприємства - юридичної особи.

Таким чином, вимогами Положення передбачені випадки фізичної неможливості оприбуткування готівки в касу підприємства, саме у той час, коли бухгалтерія юридичної особи не працює. У такому випадку, таке оприбуткування здійснюється наступного робочого дня юридичної особи, що було здійснено ТОВ Донресурснафта у повній відповідності до приписів Положення.

Тому податкове повідомлення- рішення від 13.09.2017 року № НОМЕР_4, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 370361,05 грн. за порушення законодавства з ведення касових операцій, є незаконним та підлягає скасуванню.

5. Щодо скасування рішення від 13.09.2017 року №0026681303 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиному внеску у сумі 5806 грн.

За висновками акту перевірки ТОВ Донресурснафта порушено вимоги п. 1, п. 4 ч. 2 ст. 6, ч. 4, ч. 5 ст. 7, ч. 8 ст. 9 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування , а саме:

за період з січня 2015 року по грудень 2016 року товариством своєчасно не нараховано єдиного внеску на суму 29030,36 грн. за травень 2015 року - граничний термін надання звіту та нарахування єдиного внеску 22.06.2015 року, фактично єдиний внесок згідно наданого звіту нарахований 14.07.2015 року в сумі 29030,36 грн.

На підставі ч.8 ст.9 ЗУ Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі Закон №2464) платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов'язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.

Відповідно до п.9-4 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2464 платники єдиного внеску, визначені статтею 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року № 405/2014, звільняються від виконання своїх обов'язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану.

Підставою для такого звільнення є заява платника єдиного внеску, яка подається ним до органу доходів і зборів за основним місцем обліку або за місцем його тимчасового проживання у довільній формі не пізніше тридцяти календарних днів, наступних за днем закінчення антитерористичної операції.

Відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені цим Законом за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, зазначених у цьому пункті, не застосовуються.

Недоїмка, що виникла у платників єдиного внеску, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року № 405/2014, визнається безнадійною та підлягає списанню в порядку, передбаченому Податковим кодексом України для списання безнадійного податкового боргу".

Тобто, пункт 9-4 "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464 пов'язує звільнення платників єдиного внеску від штрафу та/або пені за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції з наявністю двох умов:

- перебування на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція ;

- штраф та/або пеню застосовано до платника за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції.

Відповідно до п.6 ч.1 ст.1 Закону №2464 недоїмка - це сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.

Тобто, пеня та штрафні санкції не є складовою недоїмки з єдиного внеску.

При цьому норми закону про незастосування штрафних та фінансових санкцій до платників єдиного внеску, визначених ст.4 Закону №2464, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у ст.2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, за невиконання обов'язків платника єдиного внеску в період з 14.04.2014 року до закінчення АТО- носять імперативний характер, та на відміну від звільнення від сплати недоїмки зі сплати єдиного внеску, не потребують надання сертифікатів Торгово-промислової палати.

Відповідно до ст.1 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" територія проведення антитерористичної операції - територія України, на якій розташовані населені пункти, визначені у затвердженому Кабінетом Міністрів України переліку, де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року № 405/2014.

Кабінетом Міністрів України прийнято розпорядження № 1275-р від 02 грудня 2015 року про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція.

Розпорядженнями Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2014 року № 1053-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція» та від 02 грудня 2015 року № 1275-р «Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України» територію Донецької та Луганської областей, у тому числі й місто Покровськ віднесено до території проведення антитерористичної операції.

Як встановлено судами, місцезнаходженням ТОВ «Донресурснафта» у спірний період та до теперішнього часу є територія, віднесена до переліку де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України» від 14.04.2014 № 405/2014.

Отже, позивач знаходиться на обліку в контролюючому органі, який розташований на території населеного пункту, визначеного переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, яка тривала на час прийняття судом першої інстанції рішення, тому до позивача не застосовувалися штрафні та фінансові санкції, передбачені Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" за несвоєчасне нарахування єдиного внеску з січня 2015 року по грудень 2016 року.

Таким чином, підсумовуючи викладене, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасне нарахування ЄСВ за спірний період є неправомірним, відповідно, рішення про їх застосування є протиправним та підлягає скасуванню.

За приписами пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до пункту 4 частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції в оскаржуваній частині правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року в адміністративній справі №805/3385/17-а - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 лютого 2018 року в адміністративній справі №805/3385/17-а - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття 05.06.2018 року.

Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення

Повне судове рішення складено 05 червня 2018 року.

Головуючий суддя І.Д. Компанієць

Судді Е.Г. Казначеєв

ОСОБА_2