Постанова

від 11.07.2018 по справі 820/2949/18

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 липня 2018 р. Справа № 820/2949/18 Харківський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Бершова Г.Є.

суддів: Ральченка І.М. , Катунова В.В.

за участю секретаря судового засідання Дорошенко Д.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна українська академія" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2018 (суддя Спірідонов М.О., м. Харків, повний текст складено 24.05.18) по справі № 820/2949/18 за позовом Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна українська академія" до Головного управління ДФС у Харківській області

про зобов'язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Приватний вищий навчальний заклад Харківський гуманітарний університет "Народна Українська академія" (надалі - ПВНЗ ХГУ "НУА"), звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області, в якому просить суд скасувати індивідуальну податкову консультацію № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року "Про податок на майно" в частині включення до передостаннього абзацу сторінки 2 слів "та згідно довідки з ЄДРПОУ, має зареєстрованими видами господарської діяльності: "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта".

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2018 у задоволенні позовних вимог Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна Українська академія" відмовлено.

Позивач, не погодившись з рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2018, подав апеляційну скаргу, у якій просить суд скасувати оскаржуване рішення з мотивів порушення судом норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги посилається на те, що в оскаржуваній частині індивідуальної податкової консультації 2018 року ГУ ДФС фактично визначає (встановлює) додаткові умови застосування пільги зі сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки - наявність у довідці ЄДРПОУ платника податку зареєстрованих видів господарської діяльності : "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта", однак чинний Податковий кодекс України таких вимог не містить.

Скориставшись правом відзиву на апеляційну скаргу, відповідач просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

У відповідності до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Представник позивача Кутько Г.С. у судовому засіданні підтримала доводи апеляційної скарги, наполягала на її задоволенні.

Представник відповідача Мудаліге Д.С. у судовому засіданні просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, учасниками справи не оспорюється та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ПВНЗ ХГУ "НУА" є неприбутковою та некомерційною організацією, яку створено в тому числі з урахуванням порядку, визначеного законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації, без мети одержання прибутку та його розподілу між учасниками та акредитованим закладом за статусом вищого навчального закладу IV рівня акредитації, що здійснює свою діяльність, в т.ч. на підставі ліцензій:

1. на надання освітніх послуг навчальними закладами, пов'язаними з одержанням вищої освіти на рівні кваліфікаційних вимог бакалавра, магістра, що видана Міністертвом освіти науки України, що підтверджується копією витягу від 30 листопада 2016 року серія ЛВ № 00049-000249 з Єдиної державної електронної бази з питань освіти.

2. на надання повної загальної середньої освіти, видана Департаментом науки і освіти ХОДА

3. на надання освітніх послуг у сфері дошкільної освіти, видана Департаментом науки і освіти ХОДА.

Позивач використовує для надання вище перелічених послуг будівлі, розташовані на земельних ділянках загальною площею 6511,35 кв.м. для забезпечення діяльності дошкільного та загальноосвітнього навчальних закладів.

19 жовтня 2017 року ПВНЗ ХГУ "НУА" звернувся до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області зі зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації щодо надання індивідуальної податкової консультації з наступних питань:

1.1. Чи має ПВНЗ ХГУ "НУА", що є дошкільним та загальноосвітнім навчальним закладом, право на пільгу щодо сплати податку на землю, встановлену підпунктом 282.1.4 пункту 282.1 статті 282 Податкового кодексу України?

1.2. Чи є в розумінні підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, будівлі ПВНЗ ХГУ "НУА", приміщення якої використовуються дошкільним та загальноосвітнім навчальним закладом?

24 листопада 2017 року позивач отримав надану ГУ ДФС індивідуальну податкову консультацію № 2682/ІПК/20-40-12-03-21 від 22 листопада 2017 року "Про податок на майно", якою роз'яснено, що: "Заклад, який отримав від органу місцевого самоврядування ліцензії на надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти, може бути звільнено від обов'язку сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Кодексу в частині площ земельних ділянок та об'єктів житлової/нежитлової нерухомості, що використовуються Закладом для надання виключно загальноосвітніх послуг.

Поряд з цим, з метою встановлення відповідності статусу дошкільного та загальноосвітнього навчального закладу та періоду для застосування пільг, передбачених п.п. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Кодексу, та враховуючи, що податок на майно сплачується до місцевого бюджету, рекомендуємо звернутися до Харківської міської державної адміністрації".

Не погоджуючись із вищезазначеною Консультацією, позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із відповідним позовом про її скасування.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2018 року у справі № 820/6636/17 позов задоволено частково: скасована індивідуальна податкова консультація № 2682/ІПК/20-40-12-03-21 від 22 листопада 2017 року. Рішення набуло законної сили 08 березня 2018 року.

Відповідачем в подальшому була надана нова індивідуальна податкова консультація № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року, якою роз'яснено, що: "Заклад, який отримав від органу місцевого самоврядування ліцензії на надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти, та, згідно довідки з ЄДРПОУ, має зареєстрованими видами господарської діяльності: "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта" звільняється від обов'язку сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Кодексу в частині площ земельних ділянок та об'єктів житлової/нежитлової нерухомості, що використовуються Закладом для надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти.

Не погодившись із наданою індивідуальною податковою консультацією, позивач звернувся до суду.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що твердження відповідача надані в оскарженій індивідуальній податковій консультації № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року, що заклад, який отримав від органу місцевого самоврядування ліцензії на надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти, та згідно довідки з ЄДРПОУ, має зареєстрованими видами господарської діяльності: "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта" звільняється від обов'язку сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Кодексу в частині площ земельних ділянок та об'єктів житлової/нежитлової нерухомості, що використовуються Закладом для надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти відповідає нормам та змісту відповідного податку визначеному положеннями Податкового кодексу України (надалі - ПК України).

Колегія суддів не погоджується із таким висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковою консультацією є допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Згідно з пунктами 52.1, 52.2 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Відповідно до статті 53 ПК України не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована. Платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Пунктом 1 частини першої статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що юрисдикція адміністративних судів поширюється, зокрема, на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Таким чином, ПК України чітко врегульовано правовий статус податкової консультації як акта індивідуальної дії, який, з огляду на вищенаведену норму процесуального законодавства може бути предметом судового оскарження в порядку адміністративного судочинства.

Враховуючи вищевикладене, безпідставним є висновок суду першої інстанції про те, що податкова консультація є роз'ясненням контролюючого органу щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган та носить рекомендаційний характер для платника податку та не позбавляє його юридичної свободи дій щодо застосування податкового законодавства.

При цьому дослідженню в справах про визнання протиправною та скасування податкової консультації підлягають обставини щодо: поставлених у зверненні платника податків про надання податкової консультації питань; викладених у податковій консультації відповідей; відповідності зазначених у податковій консультації висновків нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Щодо поставлених у зверненні платника податків про надання податкової консультації питань, колегією суддів з'ясовані такі обставини справи: як вбачається з матеріалів справи позивач, який є одночасно вищим та загальноосвітнім навчальним закладом з видами діяльності: вища освіта, початкова освіта, загальна середня освіта, дошкільна освіта, звернувся для отримання податкової консультації, в якій просив надати висновок про можливість звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, будівлі ПВНЗ ХГУ "НУА", приміщення якої використовуються дошкільним та загальноосвітнім навчальним закладом.

Щодо порушеного у зверненні питання судом апеляційної інстанції встановлено наступне.

Відповідно до підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України, платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Відповідно підпункту 266.2.1 пункту 266.2 статті 266 ПК України об'єктами оподаткування податком є об'єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

Відповідно до підпункту і) пункту 266.2.2 статті 266 Податкового кодексу: 266.2.2. не є об'єктом оподаткування будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів незалежно від форми власності та джерел фінансування, що використовуються для надання освітніх послуг.

Підпунктом 282.1.4 пункту 282.1 статті 282 ПК України встановлено, що від сплати податку звільняються дошкільні та загальноосвітні навчальні заклади незалежно від форми власності і джерел фінансування, заклади культури, науки (крім національних та державних дендрологічних парків), освіти, охорони здоров'я, соціального захисту, фізичної культури та спорту, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевих бюджетів.

В підпункті 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України не використовується поняття "загальноосвітніх навчальних послуг", а вживає поняття "освітні послуги", зокрема, зазначено наступне: "будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів незалежно від форми власності та джерел фінансування, що використовуються для надання освітніх послуг". Тобто, загальноосвітній навчальний заклад може надавати будь-які освітні послуги, за наявності ліцензій на різні види освітньої діяльності, в тому числі, послуги вищої освіти, загальної середньої чи дошкільної освіти тощо і при цьому користуватися пільгою.

Виходячи з системного аналізу вищенаведених норм права вбачається, що заклад, який отримав від органу місцевого самоврядування ліцензії на надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти, звільняється від обов'язку сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 Кодексу в частині площ земельних ділянок та об'єктів житлової/нежитлової нерухомості, що використовуються Закладом для надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти.

Оцінюючи відповідність зазначених у податковій консультації висновків нормам та змісту відповідного податку, колегія суддів дійшла висновку, що податковий орган в цілому правильно вказав про право користуватися пільгою щодо звільнення від обов'язку сплати земельного податку та податку на нерухоме майно в частині площ земельних ділянок та об'єктів житлової/нежитлової нерухомості, що використовуються закладом для надання освітніх послуг у сфері дошкільної та загальної середньої освіти.

Разом із тим, суд апеляційної істанції вважає, що в оскарженій індивідуальній податковій консультації № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року, контролюючий орган помилково вказав про необхідність надання довідки з ЄДРПОУ, в якій мають бути вказані зареєстровані види господарської діяльності: "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта".

Саме це твердження відповідача має наслідком незгоду позивача із наданою консультацією, оскільки, як вказує апелянт, наведеним змістом ГУ ДФС фактично визначені додаткові (не передбачені ПК України) умови застосування пільги зі сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки - наявність певних кодів у документі (довідці ЄДРПОУ).

З цього приводу колегія суддів вважає за необхідне вказати таке.

Видача довідки з ЄДРПОУ передбачена постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.1996 № 118 "Про створення Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України". Пунктом 16 цієї постанови передбачено, що цю довідку видає орган державної статистики і її форма затверджена наказом Державного комітету статистики від 12.06.07 № 164.

Реєстрація в органах державної статистики ведеться для класифікації суб'єктів, проведення спостережень за структурними змінами в економіці щодо видів діяльності, створення, реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) та ліквідації суб'єктів тощо.

Наказ Державного комітету статистики України від 12 червня 2007 року № 164 "Про затвердження форми довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України" втратив чинність згідно з наказом Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 23 квітня 2014 року № 486.

Таким чином, починаючі з квітня 2014 року, згідно "Положення про порядок і умови користування даними єдиного державного реєстру підприємств та організацій України", затвердженого наказом Державного комітету статистики України від 28 листопада 2005 року № 386, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 15 грудня 2005 року за № 1509/1 1789, відомості з Реєстру надаються користувачу на підставі письмового запиту у вигляді: аналітичних таблиць, сформованих шляхом зведення й угруповання даних Реєстру та знеособлених статистичних показників; класифікаторів; базових та розширених даних з Реєстру. У вичерпному переліку форм надання відомостей з ЄДРПОУ відсутній такий документ як довідка ЄДРПОУ.

Отже обгрунтованими є доводи апелянта про те, що ГУ ДФС в Харківській області підставою для застування пільги визначає документ, видача якого з квітня 2014 року не передбачена.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що висловлювання відповідача про необхідність надання довідки ЄДРПОУ не суперечать нормам або змісту відповідного податку, а є лише деталізацією зазначеною відповідачем, яка жодним чином не змінює зміст відповідної норми права та не впливає на права і обов'язки позивача у спірних правовідносинах.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що саме наявність чи відсутність відповідної ліцензії є визначальним для існування права на здійснення виду певного господарської діяльності, який підлягає ліцензуванню, як це передбачено Законом України "Про ліцензування видів господарської діяльності" від 02 березня 2015 року № 222-VIII.

Отже, єдиною та необхідною умовою, яка підтверджує факт надання освітніх послуг дошкільним та загальноосвітним навчальні заклади є наявність ліцензії на надання повної загальної середньої освіти, та на надання освітніх послуг у сфері дошкільної освіти, яка видана у встановленом порядку відповідно до Закону України "Про ліцензування видів господарської діяльності" від 02 березня 2015 року № 222-VI11.

Таким чином, вимога контролюючого органу про необхідність надання довідки з ЄДРПОУ, в якій вказані зареєстровані види господарської діяльності: "Початкова освіта", "Загальна середня освіта" та "Дошкільна освіта" є такою, що суперечить приписам Податкового кодексу України, оскільки вимагає від ПВНЗ ХГУ "НУА" вчинення додаткових дій, які не передбачені чинним законодавством.

Висновок суду про те, що таке твердження відповідача не впливає на права і обов'язки позивача у спірних правовідносинах, грунтується на неповному з'ясуванні всіх обставин справи. Так, в судовому засіданні суду апеляційної інтанції було з'ясовано, що відсутність можливості надати довідку ЄДРПОУ фактично позбавляє позивача права користуватися пільгами, визначеними пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України.

Також колегія суддів враховує те, що в даному зверненні про надання консультації позивач не порушує питання про звільнення від оподаткування всього майна підприємства (в тому числі того, що використовується вищим навчальним закладом), а лише тієї частини, приміщення якої використовуються дошкільним та загальноосвітнім навчальним закладом. Такі встановлені судом апеляційної інстанції обставини не заперечуються позивачем.

Таким чином, безпідставними є посилання ГУ ДФС в Харківській області у відзиві на апеляційну скаргу про те, що вимога апелянта щодо виключення з індивідуальної консультації слів зазначених у адміністративному позові, призведе до розповсюдження дії зазначених пільг на майно, приналежне закладу, який здійснює діяльність в галузі вищої освіти.

З урахуванням викладеного, колегія судів вважає, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року стосовно практичного використання норм пп. 282.1.4 п. 282.1 ст. 282 та пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України суперечить змісту вищенаведених норм, а тому підлягає скасуванню.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів не погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність достатніх правових підстав для задоволення позовних вимог.

В даному випадку колегія судів дійшла висновку про необхідність виходу за межі позовних вимог в частині скасування податкової консультації у повному обсязі, оскільки ані КАС України, ані ПК України не передбачають внесення судом змін до податкових консультацій, шляхом включення чи виключення з їх тексту фраз, речень, слів, словосполучень, окремих рекомендацій тощо, як це просить здійснити позивач у позовній заяві та апеляційній скарзі.

Суд не наділений повноваженнями контролюючого або будь-якого іншого органу та може перебирати на себе їх функції та вносити зміни, робити включення або виключення до індивідуального акта чи окремих його положень.

Відповідно до ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування постанови або ухвали суду першої інстанції повність або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції неповно з'ясовано всі обставини, що мають значення для справи, та неправильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального права, колегія суддів дійшла висновку про скасування рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог з прийняттям нового судового рішення про задоволення позовних вимог Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна українська академія".

Керуючись ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна українська академія" задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.05.2018 по справі № 820/2949/18 скасувати.

Прийняти нове рішення, яким позов Приватного вищого навчального закладу Харківський гуманітарний університет "Народна українська академія" задовольнити.

Скасувати індивідуальну податкову консультацію № 1255/ІПК/20-40-12-03-21 від 27 березня 2018 року "Про податок на майно".

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Г.Є. Бершов Судді І.М. Ральченко В.В. Катунов Постанова складена в повному обсязі 16.07.18.