Постанова

від 11.09.2018 по справі 826/13084/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

11 вересня 2018 року

справа №826/13084/17

адміністративне провадження №К/9901/54834/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.

за участю представників

позивача - Віткалова Д.М. за дов. від 03 серпня 2018 року № 155-18,

Боєнка О.В. за дов. від 14 лютого 2018 року № 40-18,

відповідача - Корнейчука О.Л. за дов. від 20 лютого 2018 року №2008/9/28-10-10-18,

Морозова П.В. за дов. від 20 грудня 2017 року №11594/9/28-10-10-18,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2017 року (суддя Скочок Т.О.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року (судді Троян Н.М., Бужак Н.П., Костюк Л.О.) у справі №826/13084/17 за позовом Публічного акціонерного товариства Донбасенерго до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування наказу про проведення перевірки,

У С Т А Н О В И В :

У жовтні 2017 року Публічне акціонерне товариство Донбасенерго (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просило суд визнати протиправним та скасувати Наказ №2106 від 25 вересня 2017 року Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ Донбасенерго з мотивів недотримання вимог законодавства в частині наявності підстав для призначення податкової перевірки.

В обґрунтування позову зазначено, що відповідач не має права приймати рішення про проведення перевірки по податковим (звітним) періодам, визначеним у спірному наказі, з огляду на дію законодавчого мораторію на проведення податкових перевірок платника податків, який станом на 14 квітня 2014 року знаходився та вів господарську діяльність на тимчасово окупованій території.

Правовими підставами позовних вимог визначено положення підпункту 38.11 пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України, пунктів 5 та 6 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України Про внесення змін до Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" щодо лібералізації системи державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності №1726-VIII від 3 листопада 2016 року (щодо заборони проведення перевірок органами Державної фіскальної служби України суб'єктів господарювання, що провадять діяльність в населених пунктах, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та в населених пунктах, що розташовані на лінії зіткнення).

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2017 року, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року, адміністративний позов задоволено, визнано протиправним та скасовано наказ Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №2106 від 25 вересня 2017 року Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ Донбасенерго з мотивів дії законодавчого мораторію на проведення податкових перевірок позивача за податкові періоди з 1 січня 2014 року по 30 грудня 2014 року до завершення проведення антитерористичної операції.

У липні 2018 року відповідач, не погодившись з судовими рішеннями судів попередніх інстанцій, подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права, а саме положень підпункту 78.1.4 пункту 78.1. статті 78 (щодо підстав проведення документальних позапланових перевірок), підпункту 38.11 пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України, зазначає про правомірність спірного наказу та неправильну правову оцінку обставин справи судами попередніх інстанцій. Просить їхні судові рішення скасувати та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.

У відзиві Товариства на касаційну скаргу відтворено доводи позову щодо безпідставності призначеної спірним наказом перевірки.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в відкритому судовому засіданні відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (статті 159 цього кодексу в редакції станом на момент ухвалення постанови суду першої інстанції) судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржені рішення судів попередніх інстанцій не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили.

25 вересня 2017 року відповідачем прийнято наказ №2106 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ Донбасенерго (код ЄДРПРОУ 23343582) .

Правовими підставами прийняття спірного наказу визначено положення підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України (ненадання платником податків пояснень на письмовий запит контролюючого органу щодо виявленої недостовірності даних, які містяться у податкових деклараціях).

Звітні періоди, які слід перевірити згідно спірного наказу охоплюють окремі місяці 2014 , 2015 та 2016 років, перевірку вирішено провести тривалістю 10 робочих днів з 3 жовтня 2017 року.

Спірним питанням у межах даних правовідносин є наявність у податкового органу правових підстав проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства за визначені спірним наказом звітні періоди. Для вирішення цього питання слід з'ясувати, чи підпадає Товариство в частині періоду здійснення спірної господарської діяльності під дію встановленого підпунктом 38.11. пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України мораторію на проведення податкових перевірок.

За змістом підпункту 38.11. пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу в редакції Закону України №1989 -VIII від 23 березня 2017 року тимчасово, до завершення проведення антитерористичної операції, до платників податків / податкових агентів, які провадили господарську діяльність на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення і не можуть пред'явити первинні документи, на підставі яких здійснюється облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, як виняток із положень статті 44 цього Кодексу застосовуються спеціальні правила для підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Зазначеним пунктом зокрема регламентовано, що застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, застосовуються:

а) до певних суб'єктів (ті, що провадили господарську діяльність на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення, в тому числі ті, що станом на 1 квітня 2014 року здійснили зміну свого місцезнаходження (місця проживання) з тимчасово окупованої території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення на іншу територію України та сплачували податки до бюджету в період проведення антитерористичної операції згідно з цим Кодексом) - абзаци 1, 11, 12.

б) за конкретних умов:

- первинні документи знищені чи знаходяться на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення і їх неможливо вивезти - абзаци 2, 3, 4.

- обов'язкове подання відповідним господарюючим суб'єктом повідомлення контролюючому органу про неможливість вивезення або/та втрату первинних документів, підписане уповноваженою особою підприємства із викладом обставин, що призвели до втрати або унеможливлюють вивезення первинних документів, зазначенням податкових (звітних) періодів та загального переліку документів - за можливості із зазначенням реквізитів - абзаци 5, 8, 9.

- знищення/неможливість надання первинних документів повинні бути пов'язані зі здійсненням антитерористичної операції) - абзац 10.

в) у визначеному законом порядку:

- спеціальні правила в розумінні цього пункту полягають в тому, що дані та показники податкової звітності платника податків / податкового агента за податкові (звітні) періоди, зазначені у повідомленні, не можуть бути піддані сумніву лише на підставі відсутності первинних документів. Подане повідомлення є також підставою для збереження витрат (включаючи витрати у зв'язку з придбанням цінних паперів / корпоративних прав) та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток (включаючи від'ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами / корпоративними правами), та/або податкового кредиту з податку на додану вартість, та/або суми від'ємного значення податку на додану вартість минулих податкових (звітних) періодів без наявності договірних, розрахункових, платіжних та інших первинних документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку - абзац 6.

- після подання до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів до завершення проведення антитерористичної операції запроваджується мораторій на проведення будь-яких перевірок щодо зазначених у повідомленні податкових (звітних) періодів - абзац 7.

Застосувавши вищезазначені положення підпункту 38.11. пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою той факт, що чинна на момент спірних правовідносин редакція пункту 38 розділу ХХ кодексу вступила в силу на підставі Закону України №1989--VIII від 23 березня 2017 року Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо уточнення деяких положень та усунення суперечностей, що виникли при прийнятті Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні , пунктом 1 розділу ІІ Прикінцеві положення якого встановлено, що цей Закон застосовується до податкових періодів, починаючи з 1 січня 2017 року.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, на виконання наведених норм позивачем подано повідомлення про неможливість вивезення первинних документів з тимчасово окупованих територій від 21 квітня 2017 року № 01-1.1/01117, яким повідомлено про неможливість вивезення з тимчасово окупованої території та території населених пунктів на лінії зіткнення первинних документів, на підставі яких здійснювався облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань за період з 01 січня 2014 року по 30 грудня 2014 року. Неможливість вивезення документів пов'язана із ризиком для життя та здоров'я співробітників підприємства при їх вивезенні.

Наказом виконуючого обов'язки начальника Офісу великих платників податків від 25 вересня 2017 року №2106 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ Донбасенерго у зв'язку з наданням позивачем не в повному обсязі пояснень та їх документальних підтверджень на обов'язкові запити податкових органів наказано про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Астор-метал (код ЄДРПОУ 39074221) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень, листопад 2014 року, з Товариством з обмеженою відповідальністю Донстрой (код ЄДРПОУ 25327860) за період січень 2015 року, вересень 2016 року в деклараціях з податку на додану вартість за вересень 2015 року, вересень 2016 року, жовтень 2016 року, листопад 2016 року, з Приватним підприємством ВКФ Цереус (код ЄДРПОУ 30230195) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень 2014 року, з Товариством з обмеженою відповідальністю РІФ і Ко (код ЄДРПОУ 39255045) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень 2014 року тривалістю 10 робочих днів з 03 жовтня 2017 року.

Суд вважає, що позивачем дотримані умови підпункту 38.11. пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України, що обумовлює правомірність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставність призначення податковим органом проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Астор-метал (код ЄДРПОУ 39074221) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень, листопад 2014 року, Приватним підприємством ВКФ Цереус (код ЄДРПОУ 30230195) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень 2014 року, з Товариством з обмеженою відповідальністю РІФ і Ко (код ЄДРПОУ 39255045) за період жовтень 2014 року в декларації з податку на додану вартість за жовтень 2014 року. Підстави для визнання протиправним та скасування спірного наказу в іншій частині відсутні.

Посилання позивача на положення Закону №1726-VIII, як підставу правового регулювання спірних правовідносин, є неприйнятним з огляду на системний аналіз статей 1, 5, 7 Податкового кодексу України, за якими серед загальних засад встановлення податків і зборів пунктом 7.3 статті 7 передбачено, що будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства. Оскільки норми Закону №1726-VIII не відповідають встановленим Податковим кодексом України засадам, його положення не можуть застосовуватись у межах спірних відносин. Таким чином, оцінка спірних правовідносин має здійснюватися виходячи із положень загально-правового принципу конкуренції загальних та спеціальних норм на користь останньої.

Доводи позивача, прийняті судами попередніх інстанцій, про відсутність письмового мотивованого рішення контролюючого органу про відмову у застосуванні положень підпункту 38.11. пункту 38 розділу ХХ Податкового кодексу України як обґрунтування дії відповідного мораторію відносно Товариства, Суд погоджує в тій частині наказу, яка підлягає скасуванню.

В межах розгляду даного спору наявне часткове неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме застосування до частини спірних відносин (звітних податкових періодів серпня 2015 року, вересня 2016 року, жовтня 2016 року, листопада 2016 року) закону, який не підлягав застосуванню, а тому Суд вбачає підстави для скасування судових рішень у відповідній частині і ухвалення нового рішення про відмову у задоволенні позову у цій частині відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року у справі №826/13084/17 скасувати в частині визнання протиправним та скасування наказу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №2106 від 25 вересня 2017 року Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ Донбасенерго щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Донстрой (код ЄДРПОУ 25327860) за період січень 2015 року, вересень 2016 року в деклараціях з податку на додану вартість за вересень 2015 року, вересень 2016 року, жовтень 2016 року, листопад 2016 року та ухвалити у цій частині нову постанову про відмову у задоволенні позову.

В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2018 року у справі №826/13084/17 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер