Постанова

від 06.11.2018 по справі 816/1282/18

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Головуючий І інстанції: Г.В. Костенко

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 листопада 2018 р. Справа № 816/1282/18 Харківський апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача: Катунова В.В.,

суддів: Бершова Г.Є. , Ральченка І.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2018, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 22.08.18 по справі № 816/1282/18

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт"

до Головного управління ДФС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт" (надалі по тесту - позивач, ТОВ "Воркконсалт") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (надалі по тексту - відповідач, ГУ ДФС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.04.2017 №0017581202, №0017541202 та №0017551202.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду суду від 20.08.2018 в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт" відмовлено.

Позивач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити. Свою незгоду з постановою суду обґрунтовує тим, що при прийнятті рішення судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального та процесуального права.

Відзив на апеляційну скаргу відповідачем не надано.

У зв'язку з неприбуттям жодного з представників учасників справи у судове засідання, які були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання, відповідно до п. 2 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню за наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що підставі направлення виданого ГУ ДФС у Полтавській області №436 від 19.02.2018 та наказу від 14.02.2018 № 389, головним державним ревізором-інспектором відділу адміністрування та контролю за відшкодування ПДВ території обслуговування ДПІ у м. Полтаві управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у Полтавській області Микитенко Оленою Володимирівною на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзну перевірка ТОВ "Воркконсалт" з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від'ємного значення з податку на додану вартість по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року.

За результатами перевірки складено акт від 16.03.2018 №360/16-31-12-02-09/40756156 (а.с.119-146, т.1; надалі по тексту - акт перевірки), у якому встановлено, крім іншого, наступні порушення:

- пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, а також підпунктів 2, 5 пункту 3 розділу V Порядку заповнення податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", у зв'язку з чим занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість всього 339073 грн, в т.ч. по податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року в сумі 221358 грн та по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року в сумі 117715 грн;

- пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим ТОВ "Воркконсалг", крім іншого, завищено бюджетне відшкодування податку на додану вартість по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року (р.20.2.1) в розмірі 88898 грн;

- пункту 200.1 ст.200 Податкового кодексу України, у зв'язку із чим занижено податок належний до сплати в бюджет на загальну суму 10254 грн, в т.ч. по податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року у сумі 1064 грн, по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року у сумі 9190 грн.

На підставі висновків акта перевірки ГУ ДФС у Полтавській області 03.04.2018 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- №0017541202, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 111122,5 грн, у тому числі 88898 грн - сума завищення бюджетного відшкодування, 22224,5 грн - штрафні (фінансові) санкції (штраф) (а.с. 149-150,т.1);

- №0017551202, збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 12817,50 грн, у тому числі 10254 грн - за податковим зобов'язанням, 2563,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с. 151-152, т.1);

- №0017581202, яким застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 169536,50 грн (а.с. 153-154, т.1).

Позивач не погодився із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржив їх до суду.

Відмовляючи в задоволенні позову суд першої інстанції виходив з відсутності правових підстав для задоволення позову, оскільки дійшов до висновку, що оскаржувані рішення відповідача прийнято у відповідності до вимог діючого законодавства з урахуванням встановлених в ході перевірки фактів порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Колегія суддів вважає такі висновки суду першої інстанції правильними, з огляду на наступне.

Судовим розглядом встановлено, що підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від №0017551202 слугували висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем пункту 200.1 ст.200 Податкового кодексу України, у зв'язку із чим занижено податок належний до сплати в бюджет на загальну суму 10254 грн, в т.ч. по податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року у сумі 1064 грн, по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року у сумі 9190 грн.

До складу податкового кредиту за грудень 2017 року ТОВ "Воркконсалт" включено податкову накладну №8 від 04.12.2017, виписану ТОВ "Торгсервіс-2", відповідно до якої ТОВ "Воркконсалт" отримано послуги із заправки картриджа НР 83А на загальну суму 78 грн., в т.ч. ПДВ 13 грн.

Дана податкова накладна оформлена з порушенням порядку її складання, оскільки фактично отримання послуг відбулося згідно акту здачі-приймання робіт (надання послуг) №ОУ-0442 від 11.12.2017 на загальну суму 78 грн, у т.ч. ПДВ 13 грн.

Згідно виписки по поточному рахунку ТОВ "Воркконсалт" проведено оплату за отримані послуги ТОВ "Торгсервіс-2" платіжним дорученням №532 від 11.12.2017 на загальну суму 78 грн, в т.ч. ПДВ 13 грн.

Відповідно до вимог пункту 187.1 статті 187 Кодексу датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь - яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документів, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу на дач, виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата.

Таким чином, податкова накладна №8 від 04.12.2017 на загальну суму 78 грн., в т.ч. ПДВ 13 грн. виписана ТОВ "Торгсервіс-2" з порушенням вимог пункту 187.1 статті 187, пунктів 201.1 та 201.7, статті 201 Податкового кодексу України.

При цьому, сам факт такого порушення позивачем не заперечується, однак останній у відповіді на відзив ТОВ "Воркконсалт" вважає, що має право на віднесення сум податку у відповідності до положення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з приводу необґрунтованості таких стверджень, оскільки п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України встановлено, що у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов'язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв'язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Відомостей про подання до податкової декларації за звітний податковий період заяви із скаргою на такого продавця ТОВ "Воркконсалт" не надано.

Також за результатами проведеної перевірки правомірності формування податкового кредиту за листопад 2017 року встановлено, що в підтвердження факту отриманих послуг від ПАТ "Укртелеком" до зведеної податкової накладної №267513 від 30.11.2017 (а.с. 69-70, т.2) ТОВ "Воркконсалт" надано акт здавання-приймання виконаних робіт з підключення послуги некомутованого доступу до мережі Інтернет згідно Замовлення Додаток №1.2 (а.с. 83, т.2) до Угоди від 30.06.2017 №1 (а.с. 74-76, т.2) до Договору від 30.06.2017 №38-03/1284 (а.с. 71-73, т.2).

При цьому, в зведеній податковій накладній вказано - послуги проводового електрозв'язку, тобто номенклатура наданого акту здачі-приймання виконаних робіт не співпадає із номенклатурою, яка вказана у податковій накладній.

Згідно наданого акту Оператором (ПАТ Укртелеком ) здійснено підключення послуги Інтернет та зазначено, що цей акт є підставою для проведення розрахунків між Сторонами за надання Послуг починаючи з вказаної вище дати початку надання послуг для кожної точки.

При цьому, в даному акті відсутні номер та дата надання послуг (виконання вказаних видів робіт), та дата підписання даного документу посадовими особами вищевказаних сторін.

Згідно виписки по поточному рахунку ТОВ "Воркконсалт" проведено оплату отримані послуги ПАТ "Укртелеком" платіжним дорученням №450 від 24.11.2017 на загальну суму 4443 грн, в т.ч. ПДВ 888,6 грн.

Також, до складу податкового кредиту по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року ТОВ "Воркконсалт" включено зведену податкову накладну №330 від 31.12.2017 загальну суму 1641,29 грн, в т.ч. ПДВ 273,55 грн по взаємовідносинах ПАТ Укртелеком , відповідно до якої отримано послуги проводового електрозв'язку (а.с. 138, т.2).

Згідно виписки по поточному рахунку ТОВ "Воркконсалт" проведено оплату отримані послуги ПАТ "Укртелеком" платіжним дорученням №629 17.01.2018 на загальну суму 1641,29 грн, в т.ч. ПДВ 273,55 грн (а.с. 78, т.1).

При цьому, документи, які підтверджують факт надання послуг проводового зв'язку ПАТ "Укртелеком" у грудні 2017 року позивачем надано не було.

Одночасно ТОВ "Воркконсалт" вважає достатнім доказом надання таких послуг саме акт здавання-приймання виконаних робіт з підключення Послуги некомутованого доступу до мережі Інтернет (а.с. 83, т.1), що судом оцінюється критично, оскільки не містить зазначення щодо отримання саме послуг проводового зв'язку.

Відповідно до вимог п.201.4 ст.201 Кодексу, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

- покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

- покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено. такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Відповідно до п.201.1 ст.201 Кодексу обов'язковими реквізитами у податковій накладній є дата складання податкової накладної; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За приписами частини 1, 3 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Інших належних та обґрунтованих доказів на підтвердження протиправності висновків в частині такого порушення позивачем надано не було.

Таким чином, на порушення вимог п.44.1 ст.44, п.187.1 ст.187, п. 201.1, п.201.4, п.201.7, ст.201 Податкового кодексу України ТОВ "Воркконсалт" по взаємовідносинах з ПАТ "Укртелеком" завищено податковий кредит по податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року на суму ПДВ 1063,50 грн та по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року на суму ПДВ 273,55 грн.

Викладені вище порушення також відображено в межах податкового повідомлення-рішення від 03.04.2018 № 0017541202.

Крім того, при перевірці ТОВ "Воркконсалт" встановлено, що протягом грудня 2017 року підприємством отримано послуги з харчування від ФОП ОСОБА_3 загальною вартістю 44515,4 грн.

В матеріалах справи наявна копія акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 156 від 14 грудня 2017 року, відповідно до якої сторонами погоджено отримання послуг харчування, на підставі якого не вбачається за можливе встановлення місця та обставин надання такої послуги, а також кола осіб та взаємозв'язку із діяльністю підприємства позивача (а.с. 86, т.2).

Викладене обґрунтовано проведенням представницького заходу, однак відомостей на підтвердження надання таких послуг в межах такого заходу, надані позивачем документи не містять.

Інших належних та допустимих доказів на підтвердження отримання послуг харчування з метою та в цілях проведення презентаційних заходів власного підприємства та його продукції позивачем на перевірку та до суду не надано.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Таким чином, виникає об'єкт для оподаткування податком на додану вартість, базою якого в силу положень пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України слугує вартість такої послуги з харчування.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з висновками контролюючого органу, що в порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, .п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового Кодексу України ТОВ Воркконсалт по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 р. не задекларовано податкові зобов'язання з ПДВ по операціях з безоплатного постачання товарів (послуг) вартістю 44515,40 грн. (ПДВ 8903,08 грн).

Дане порушення також знайшло своє відображення в межах податкового повідомлення-рішення від 03.04.2018 № 0017581202 у сумі 8903,08 грн.

Згідно із підпунктом 54.3.2 пункту 54.3. статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Відповідно до пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов'язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Враховуючи, що порушення по ТОВ "Воркконсалт" встановлено вперше, то відповідачем правомірно застосовано штрафну санкцію у розмірі 25%.

Одночасно, безпідставним є посилання позивача щодо не винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за кожне порушення в частині збільшення суми грошового зобов'язання з ПДВ, оскільки відповідно до п.3 розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платника податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28 грудня 2015 року №1204 податкове повідомлення-рішення складається за кожним окремим податком, збором разом із штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) або штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), передбаченими Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією (штрафом) та пенею за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про відмову в задоволенні позовних вимог в зазначеній частині.

Перевіряючи правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішеньГУ ДФС у Полтавській області від 03.04.2018 №0017541202, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 111122,5 грн, у тому числі 88898 грн - сума завищення бюджетного відшкодування, 22224,5 грн - штрафні (фінансові) санкції (штраф), а також №0017581202, яким застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 169536,50 грн, з урахуванням підстав, з якими позивач просить їх скасувати, а колегія виходить з наступного.

Судовим розглядом встановлено, що підставою для винесення наведених рішень послугували висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим ТОВ "Воркконсалт", крім іншого, завищено бюджетне відшкодування податку на додану вартість по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року (р.20.2.1) в розмірі 88898 грн, а також висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, а також підпунктів 2, 5 пункту 3 розділу V Порядку заповнення податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість", у зв'язку з чим занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість всього 339073 грн, в т.ч. по податковій декларації з ПДВ за листопад 2017 року в сумі 221358 грн та по податковій декларації з ПДВ за грудень 2017 року в сумі 117715 грн.

Відповідно до акту перевірки встановлено, що при відображенні ТОВ "Воркконсалт" у податковій звітності з ПДВ за грудень 2017 року (а.с. 16-30, т.1) від'ємного значення між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту у розмірі 330170 грн (ряд. 19 декларації), суми від'ємного значення попередніх та поточного звітного (податкового) періоду, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 2001.3 ст. 2001 Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації, у розмірі 88898 грн (ряд. 20 декларації), яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 241272 грн (ряд. 21 декларації) та підлягає бюджетному відшкодуванню ПДВ на рахунок платника у банку у розмірі 88898 грн (ряд. 20.2.1 декларації), встановлено порушення.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 цього Кодексу, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв'язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Зі змісту пункту 192.3 статті 192 Податкового кодексу України випливає, що результат перерахунку податкових зобов'язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пункту 198.2 статті 198 того ж кодексу датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Датою збільшення податкового кредиту орендаря (лізингоотримувача) для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем. Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами). Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Відповідно до пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Відповідно до п.5 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 №966, у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 25 чи рядка 23, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період, в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому або п'ятому пункту 50.1 статті 50 розділу II Кодексу. Значення графи 6 рядка 24 уточнюючого розрахунку (як збільшення, так і зменшення) враховується при визначенні значень рядків 21.1 та 24 декларації за звітний період, у якому подано такий уточнюючий розрахунок.

Пунктом 200.4 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При цьому, варто звернути увагу, що позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за листопад 2017 року (№ 9031684357 від 27.02.2018), відповідно до якого задекларовано операції, що не є об'єктом оподаткування (р.5) у розмірі 759610 грн (а.с. 152, т.2). Також, відповідно до Додатку 6 "Довідка подається платниками, які заповнюють рядок 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів) задекларовано операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пункту 186.3 статті 186 Податкового кодексу України, а саме послуга з підтримки ІТ-проекту у розмірі 759610,20 грн (а.с. 153, т.2).

Також, позивачем подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за грудень 2017 року (№ 9031684366 від 27.02.2018), відповідно до якого задекларовано операції, що не є об'єктом оподаткування (р.5) у розмірі 1162620 грн (а.с. 154, т.2). Також, відповідно до Додатку 6 "Довідка подається платниками, які заповнюють рядок 5 декларації, та підприємствами (організаціями) інвалідів) задекларовано операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пункту 186.3 статті 186 Податкового кодексу України, а саме послуга з підтримки ІТ-проекту у розмірі 1162620 грн (а.с. 155, т.2).

Під час проведення перевірки встановлено, що ТОВ "Воркконсалт" протягом листопада-грудня 2017 року надано замовнику Jobcenter Consulting GmbH (Німеччина), який є нерезидентом, послуги з підтримки ІТ-проекту згідно наданих актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг) та договору про надання послуг №3 від 01.12.2017.

Такі операції відповідачем не оспорюються та підтверджуються позивачем.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

В силу пункту 186.3 статті 186 Податкового кодексу України місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать:

а) надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць);

б) рекламні послуги;

в) консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем;

г) надання персоналу, у тому числі якщо персонал працює за місцем здійснення діяльності покупця;

ґ) надання в оренду (лізинг) рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів;

д) телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов'язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв'язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж;

е) послуги радіомовлення та телевізійного мовлення;

є) надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті;

ж) надання транспортно-експедиторських послуг.

Виходячи з викладеного, місцем постачання послуг є Німеччина, а такі послуги - не є об'єктом оподаткування відповідно до вимог пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України.

Пунктом 198.5 статті 198 того ж кодексу України встановлено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Таким чином, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, місце постачання яких розташоване за межами митної території України ТОВ "Воркконсалт" був зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість.

Згідно з пунктом 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015 визначено, що у разі нарахування податкових зобов'язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

1) в операціях, що не є об'єктом оподаткування;

2) в операціях, звільнених від оподаткування;

3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У разі складання зведеної податкової накладної в графі "Зведена податкова накладна" робиться помітка "X".

У таких зведених податкових накладних у графі "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "600000000000", а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

У такому самому порядку складається податкова накладна у разі здійснення операцій з постачання товарів/послуг, за якими не були нараховані податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (для товарів/послуг, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту) у межах балансу платника податку для невиробничого використання; використання товарів/послуг, за якими не були нараховані податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (для товарів/послуг, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування; використання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг, за якими не були нараховані податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (для виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), не в господарській діяльності; визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов'язань за товарами/послугами, необоротними активами, за якими не були нараховані податкові зобов'язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту) та які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Наголошуючи на протиправності висновків перевіряючих, позивач погоджується з допущення порушення, однак наголошує, що ним до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог цього Кодексу щодо своєчасності реєстрації таких документів в Єдиному реєстрі податкових накладних, усунено таке порушення шляхом самостійного декларування податкових зобов'язань з постачання послуг ІТ-проекту, посилається на положення пункту 1201.1 Податкового кодексу України.

Надаючи оцінку викладеному, суд зауважує, що вказаною нормою передбачено, що у разі реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог цього Кодексу щодо своєчасності реєстрації таких документів в Єдиному реєстрі податкових накладних, штрафні санкції, передбачені пунктом 120 1.2 цієї статті, не застосовуються.

Водночас в порушення норм пункту 1201.1 та 198.5 статті 198 Податкового кодексу України при декларуванні податкових зобов'язань позивачем не було виписано та зареєстровано відповідну зведену накладну.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про обґрунтованість вставлених в ході перевірки порушень в цій частині.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою /абз.1/.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /абз. 4/.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня /абз.5/.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) /абз.14/.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом /абз.15/.

Пунктом 120 1.2 статті 120 1 Податкового кодексу України визначено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов'язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

У разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, штрафні санкції, передбачені абзацом другим цього пункту та пунктом 120 1.1 цієї статті, не застосовуються.

Також, в ході проведення перевірки встановлено придбання підприємством продуктів харчування, енергетичних та лікеро-горілчаних напоїв, побутової техніки, новорічних прикрас та інших товарів на загальну суму 296070,90, у т.ч. ПДВ 49322,39 грн, що перевіряючими оцінені як нетипові для діяльності платника.

акі операції контролюючим органом під сумнів не ставились та підтверджено первинними документами (а.с. 87-97, т.2).

Натомість подальша передача таких товарно-матеріальних цінностей розцінена відповідачем як безоплатно здійснена, надаючи оцінку чому, суд виходив з наступного.

В силу положень підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України постачанням товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Також, постачанням товарів також вважаються, крім іншог, будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов'язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню).

Безоплатно наданими товарами, роботами, послугами, у відповідності до положень підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, є:

а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;

б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;

в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Вказані порушення позивачем спростовуються твердження, що такі товари витратами представницького характеру, здійсненими у зв'язку з проведенням офіційного прийому делегатів з приводу відкриття офісу за відповідними напрямами діяльності.

На підтвердження викладеного до матеріалів справи долучено копії наказу від 11.12.2017 № 14-ОД "Про проведення представницького заходу", програми проведення представницького заходу, планового кошторису, звіту про фактичні представницькі витрати разом копією запрошення на такий захід (а.с.98-102, т.2).

Проте, останні не дозволяють суду встановити зв'язку із придбаними товарами та проведеним заходом, та, як наслідок, пов'язаності з господарською діяльністю ТОВ "Воркконсалт".

Інших належних та допустимих доказів на підтвердження придбання вказаних вище алкогольних напоїв та продуктів харчування з метою та в цілях проведення заходів з приводу презентації власного підприємства та його продукції позивачем на перевірку та до суду не надано.

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення є такими, що ґрунтуються на нормах закону, а тому не підлягають скасуванню.

Щодо доводів скаржника про порушення відповідачем процедури проведення перевірки як на підставу скасування спірних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1. статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до пункту 75.1. Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Вказані правові норми дають підстави для висновку, що платник податку, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки, зокрема виїзної, щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

З огляду на наведене, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. В іншому разі в задоволенні відповідних позовів має бути відмовлено, оскільки правові наслідки оскаржуваних дій за таких обставин є вичерпаними, а отже, задоволення позову не може призвести до відновлення порушених прав платників податків, оскільки після проведення перевірки права платника податків можуть порушувати лише наслідки проведення відповідної перевірки.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 20 лютого 2018 року (справа № 826/1205/16).

Як вбачається з матеріалів справи Товариство з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт" допустило посадових осіб ГУ ДФС у Полтавській області до проведення податкової перевірки, за результатами якої податковим органом були складені вказані вище податкові повідомлення - рішення.

Оскільки допуск до податкової перевірки відбувся, процесуальні порушення допущені посадовими особами контролюючого органу під час її призначення не можуть бути підставою для скасування податкових повідомлень - рішень. Предметом розгляду в суді може бути лише суть виявлених порушень податкового законодавства.

Стосовно інших посилань апеляційної скарги, то колегія суддів критично оцінює такі з огляду на їх необґрунтованість, та зазначає, що згідно п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Між тим, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, суд переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення відповідно до вимог матеріального та процесуального права.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2018 - без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухв311алив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. 243, 250, 311 , 315, 316 , 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Воркконсалт" залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.08.2018 по справі № 816/1282/18 залишити без змін .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач В.В. Катунов Судді Г.Є. Бершов І.М. Ральченко