Постанова

від 20.11.2018 по справі 826/4196/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

20 листопада 2018 року

Київ

справа №826/4196/15

адміністративне провадження №К/9901/49939/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,

учасники справи:

представник позивача - Бодюк В.А.,

представники відповідача - Мазира Н.О., Павлович Д.М.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2016 (суддя Арсірій Р.О.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 (судді: Шелест С.Б. (головуючий), Глущенко Я.Б., Кузьмишина О.М.) у справі №826/4196/15 за позовом Приватного підприємства "Магнат Дизайн Центр" до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві про скасування повідомлення-рішення з податку на прибуток підприємств,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Приватне підприємство "Магнат Дизайн Центр" (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень податкові повідомлення-рішення відповідача від 26.11.2014:

00012282205, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість (ПДВ) на суму 3 852 078,00 грн, з яких 3 062 228,00 грн - основний платіж, а 790 560,00 грн - штрафні (фінансові) санкції;

№ 00012292205, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств на суму 5 979 476,00 грн, з яких 5 130 223,00 грн - основний платіж, а 849 253,00 грн - штрафні (фінансові) санкції.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно з огляду на те, що господарські операції позивача з контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належно оформленими первинними документами, натомість висновки контролюючого органу про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями з контрагентами є безпідставними та не підтверджені належними доказами.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2016, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018, позов Підприємства задоволено в повному обсязі, оскаржувані податкові повідомлення - рішення визнано протиправними та скасовано.

4. Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що позивач мав право на формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту з огляду на реальність здійснення господарських операцій проведених з контрагентами ТОВ Смарт Експерт , ПП Хімінвест-2012 , ТОВ Віктор-2012 , ТОВ Дінекс-2012 , ПП Прилукихімснаб-2012 , ТОВ Орбітрейд , ПП Стрим , ТОВ Плей БТЛ , ТОВ Стиль Медіа , ПП Пром-Тех-Снаб , ТОВ Компанія Сорбіт та ТОВ Дніпро ТМ , що підтверджується належно оформленими первинними документами, натомість контролюючим органом не було доведено обставини встановлені в акті перевірки щодо допущених позивачем порушень норм податкового законодавства. Також суди вказали про відсутність у Підприємства підстав для оподаткування доходів у вигляді непогашеної заборгованості перед ТОВ Смарт Експерт податком на прибуток.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2016, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до ст. 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств та з податку на додану вартість, згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 06.11.2014 №1219/26-54-22-02-10/30659728, оформленого за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, ст. 198 та ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого було занижено податок на прибуток на загальну суму 5 130 223,00 грн та ПДВ на загальну суму 3 980 667,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з ПП Хімінвест-2012 , ТОВ Віктор-2012 , ТОВ Дінекс-2012 , ПП Прилукихімснаб-2012 , ТОВ Орбітрейд , ПП Стрим , ТОВ Плей БТЛ , ТОВ Стиль Медіа , ПП Пром-Тех-Снаб , ТОВ Компанія Сорбіт та ТОВ Дніпро ТМ не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, оскільки вказані контрагенти мають стан припинено, але не зняті з обліку та відсутні за місцезнаходженням , згідно податкової інформації, за результатами проведених перевірок вказаних контрагентів, а також складеної з причин неможливості проведення документальних перевірок вказаних контрагентів (акти Про неможливість проведення зустрічної зірки ТОВ Плів БТЛ ), господарські операції не підтверджуються по ланцюгу постачання, дані Єдиного реєстру податкових накладних свідчать про відсутність реєстрації контрагентами податкових накладних, за якими позивач формував податковий кредит, деякі з контрагентів здійснюють діяльність, спрямовану виключно на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вимоги третім особам. Крім того, контролюючий орган вказує на ненадання позивачем товарно-транспортних накладних, які б засвідчили фактичне переміщення придбаних товарів. Також, відповідач відносно ТОВ Дніпро ТМ вказав на те, що місцезнаходження директора, головного бухгалтера та засновника ОСОБА_9 не встановлено, а згідно експертного висновку від 29.04.2014 №156 підписи від імені вказаної особи у реєстраційній картці Форма 6 від 05.02.2014 та у реєстраційній картці Форма 6 від 17.02.2014 виконані іншою особою. Також контролюючий орган посилається на наявність вироку Святошинського районного суду м. Києва від 22.05.2014, яким директора ПП Стрим визнано винним у вчиненні злочину передбаченого ст. 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).

Крім того, податковий орган вказав на те, що перевіркою встановлено заниження доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування на загальну суму 3 840 000,00 грн внаслідок простроченої кредиторської заборгованості, яка набула статусу безповоротної фінансової допомоги по векселям, виданим ПП Магнат Дизайн Центр 2 червня 2009 року на користь ТОВ Смарт Експерт в загальній кількості 20 шт., які не були надані фахівцям контролюючого органу під час проведення перевірки.

На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, при цьому було враховано строки давності, передбачені ст. 102 Податкового кодексу України.

Судами встановлено, що позивачем на користь TOB Смарт Експерт видано 20 простих векселів на загальну суму 3 840 000,00 грн

Факт передачі векселів TOB Смарт Експерт підтверджується:

- актом прийому-передачі до договору поставки № СЕ 03/09-07 від 11 вересня 2007 року та додатковою угодою до нього № 1 від 02 червня 2009 року - 12 векселів на суму 2 800 000,00 грн;

- актом прийому-передачі до договору поставки № СЕ 09/06-08 від 9 червня 2008 року та додатковою угодою до нього № 1 від 2 червня 2009 року - 7 векселів на суму 900 000,00 грн;

- актом прийому-передачі до договору поставки № СЕ 02/10-08 від 2 жовтня 2008 року та додатковою угодою до нього № 1 від 2 червня 2009 року - 1 вексель на суму 140 000,00 грн.

Строк платежу за вказаними векселями встановлено до 02 вересня 2019 року, про що вказано у відповідних актах приймання-передачі векселів.

Судами також встановлено, що 2011 - 2012 роках Підприємством було укладено ряд договорів з контрагентами ПП Хімінвест-2012 , ТОВ Віктор-2012 , ТОВ Дінекс-2012 , ПП Прилукихімснаб-2012 , ТОВ Орбітрейд , ПП Стрим , ТОВ Плей БТЛ , ТОВ Стиль Медіа , ПП Пром-Тех-Снаб , ТОВ Компанія Сорбіт та ТОВ Дніпро ТМ на поставку товарів, отримання ремонтно-будівельних послуг, послуг з ремонту, монтажу та установці меблів, по доставці та улаштуванню фальшпідлоги, монтажу перегородок, інформаційно-посередницьких послуг з пошуку клієнтів на послуги с проектування офісного простору,тощо.

Судами також встановлено, що позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій було надано копії оформлених документів: договори, рахунки-фактури, податкові та видаткові накладні, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, акти приймання виконаних будівельних робіт, акти виконаних робіт, локальні кошториси.

Також судами встановлено, що на момент здійснення Позивачем господарських операцій усі вказані контрагенти були належним чином зареєстровані як суб'єкти господарювання у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, та були платниками ПДВ.

Також судом апеляційної інстанції було призначено судово-економічну експертизу, яку було доручено провести КНДІСЕ. За результатами проведеної судово-економічної експертизи, на надано висновок експерта від 31.01.2018 №15204/17-45, відповідно до якого висновок контролюючого органу про заниження Підприємством ПДВ в сумі 3 062 228,00 грн, визначеного податковим повідомленням - рішенням №00012282205 від 26.11.2014 документально не підтверджується, як не підтверджується висновок податкового органу про заниження податку на прибуток в сумі 5 130 223,00 грн, визначеного податковим повідомленням - рішенням №00012292205 від 26.11.2014.

Суд апеляційної інстанції під час прийняття рішення врахував вказаний висновок експерта.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу щодо відсутності реального здійснення господарських операцій позивача з контрагентами ПП Хімінвест-2012 , ТОВ Віктор-2012 , ТОВ Дінекс-2012 , ПП Прилукихімснаб-2012 , ТОВ Орбітрейд , ПП Стрим , ТОВ Плей БТЛ , ТОВ Стиль Медіа , ПП Пром-Тех-Снаб , ТОВ Компанія Сорбіт та ТОВ Дніпро ТМ , що було встановлено під час проведення перевірки, а також неповно з'ясовано всі обставини справи, не надано належної оцінки доказам, які мають значення для розгляду справи і вирішення її по суті, не надано правової оцінки вироку Святошинського районного суду м. Києва від 22.05.2014, не враховано відсутність товарно - транспортних накладних, не взято до уваги та не перевірено, що контрагенти не мали достатніх трудових та матеріальних ресурсів для проведення відповідної господарської діяльності по ланцюгу постачання, що податкові накладні не були зареєстровані в ЄРПН, зокрема, ТОВ Орбітрейд . Також контролюючий орган вказує на необґрунтовані висновки судів та такі, що не ґрунтуються на нормах матеріального права, відносно господарських операцій по векселям з ТОВ Смарт Експерт , оскільки такі векселя простими, а отже відповідно до вимог законодавства гранично допустима дата пред'явлення простого векселя із строком платежу за пред'явленням до погашення складає 1 рік від дати його складання, з якої починається сплив строку позовної давності, що складає 3 роки. Позивачем не було надано копій векселів, а отже не можливо встановити, чи містять такі посилання на граничний строком погашення - до 02 червня 2019 року.

9. Підприємство надало відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність висновків судів попередніх інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 просить залишити без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Підпункт 14.1.27 пункту 14.1 статті 14.

Витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

10.2. Підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

10.3. Підпункт 14.1.257 пункту 14.1 статті 14.

Безповоротна фінансова допомога - це сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

10.4. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.5. Пункт 102.1 статті 102.

Контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

10.6. Пункт 135.1 статті 135.

Доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

10.7. Пункт 135.2 статті 135.

Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

10.8. Підпункт1356.5.4. пункту 135.2 статті 135.

Інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи

10.9. Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

10.11. Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

10.12. Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

11. Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні :

11.1. Стаття 1.

11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

11.3. Частина 2 статті 9.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

12. Закон України "Про цінні папери та фондову біржу"

12.1. Стаття 21.

Вексель - цінний папір, який засвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця сплатити після настання строку визначену суму грошей власнику векселя (векселедержателю).

Випускаються такі види векселів: простий, переказний.

13. Уніфікований закон про перевідні векселі і прості векселі, запроваджений Конвенцією від 7 червня 1930 року (Женевська конвенція) (дата набрання чинності для України - 6 січня 2000 року):

13.1. Стаття 77.

До простих векселів застосовуються такі самі положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо: індосаменту (статті 11 - 20); строку платежу (статті 33 - 37); платежу (статті 38 - 42); права регресу у разі неплатежу (статті 43 - 50, 52 - 54); платежу у порядку посередництва (статті 55, 59 - 63); копій (статті 67 і 68); змін (стаття 69); позовної давності (статті 70 і 71); неробочих днів, обчислення строків і заборони пільгових строків (статті 72, 73 і 74).

134.2. Стаття 78.

Векселедавець простого векселя зобов'язаний так само, як акцептант за переказним векселем.

Прості векселі зі строком платежу у визначений строк від пред'явлення повинні бути протягом строків, встановлених статтею 23, пред'явлені векселедавцю для відмітки. Перебіг строку починається від дати відмітки, підписаної векселедавцем на векселі. Відмова векселедавця зробити датовану відмітку повинна бути засвідчена протестом (стаття 25), дата якого є початком строку від пред'явлення.

13.3. Частина 1 статті 70.

Позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу. Ця норма стосується не тільки векселедержателя, а всіх осіб, що мають право вимагати за векселем.

13.4. Стаття 13.

Індосамент повинен бути написаний на переказному векселі або на приєднаному до нього аркуші (алонжі). Він повинен бути підписаний індосантом.

Індосамент може не містити найменування особи, на користь якої він вчинений, або може складатися лише з одного підпису індосанта (бланковий індосамент). В останньому випадку для того, щоб мати чинність, індосамент повинен бути написаний на звороті переказного векселя або на приєднаному до нього аркуші (алонжі).

14. Закон України Про обіг векселів в Україні

14.1. Стаття 10.

Векселедавець зобов'язаний вести реєстр виданих векселів у порядку, затвердженому Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку.

15. Порядок ведення реєстру виданих векселів, затвердженого Рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 03.07.2003 № 296, зареєстрованого в Мін'юсті 13.08.2003 за №708/8029.

15.1. Пункт 1.

Ведення реєстру виданих векселів (далі - реєстр) запроваджується відповідно до статті 10 Закону України "Про обіг векселів в Україні", згідно з Законом України "Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні", з метою здійснення обліку виданих векселедавцем (трасантом) переказних векселів та простих векселів.

Цей Порядок регулює склад, порядок і строки унесення інформації до реєстру виданих векселів та надання відповідної інформації векселедержателю.

15.2. Пункт 3.

Реєстр веде векселедавець (трасант).

15.3. Пункт 4.

Векселедавець (трасант) складає реєстр (зразок форми наведений у додатку до цього Порядку).

Векселедавець має унести до реєстру виданих векселів інформацію щодо складання векселя, платежу, погашення, прострочення, пролонгації, протесту у неплатежі за векселем, іншу інформацію, передбачену додатком до цього Порядку, не пізніше 3-х робочих днів з дня вчинення відповідної дії чи настання події.

15.4. Пункт 5.

Реєстр ведеться українською мовою у хронологічному порядку в міру виникнення фактів видачі переказного та/або простого векселя. У разі ведення реєстру в паперовій формі він має бути прошитий, аркуші - пронумеровані, кількість аркушів у реєстрі має бути засвідчена підписом керівника та печаткою векселедавця - для юридичних осіб та підписом векселедавця та печаткою, у разі її наявності, - для фізичних осіб.

У разі ведення реєстру в електронній формі векселедавець (трасант) має забезпечувати, при потребі, його друк на паперовому носії. Роздрукована паперова форма реєстру має бути прошита, аркуші - пронумеровані, кількість аркушів у реєстрі має бути засвідчена підписом керівника та печаткою векселедавця - для юридичних осіб та підписом векселедавця та печаткою у разі її наявності - для фізичних осіб.

15.4. Пункт 9.

Термін зберігання реєстру не може бути меншим, ніж строк векселів, інформація про які у ньому розміщена. Якщо на дату подання фінансової звітності усі векселі у реєстрі вже погашені, такий реєстр може вважатися закінченим і зберігається протягом строку, встановленого законодавством.

У разі ліквідації векселедавця (трасанта) - юридичної особи реєстр підлягає передачі на зберігання разом з іншими документами у порядку, встановленому чинним законодавством.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

16. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

17. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту та його подальше бюджетне відшкодування.

18. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

19. Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

20. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

21. Також суд зазначає, що товарно - транспортна накладна не є обов'язковим документом у господарських операціях з поставки чи купівлі-продажу товарів проте є обов'язковою для договорів перевезення. Відсутність товарно - транспортних накладних, а також недоліки в їх заповненні, які фактично унеможливлюють встановлення основних параметрів щодо перевезення (часу, маси, дані щодо навантаження, розвантаження) ставить під сумнів фактичне переміщення таких товарів у просторі, а у разі наявності й інших доказів та встановлених обставин, наприклад щодо відсутності матеріальних, зокрема транспортних засобів, та трудових ресурсів у господарюючих суб'єктів для здійснення відповідної діяльності, в тому числі і транспортування товару, свідчить на користь висновку про відсутність реальних поставок товару, а відповідно і про безпідставність формування даних податкового обліку за такими операціями.

22. Початок перебігу позовної давності у три роки щодо погашення грошових зобов'язань за простим векселем пов'язується з настанням строку платежу за таким векселем. Після закінчення такого строку позовної давності непогашена заборгованість відноситься до безповоротної фінансової допомоги, а у платника податку виникає обов'язок збільшити валовий доход на суму такої допомоги згідно із вимогами Податкового кодексу України.

23. Векселедавець веде реєстр виданих векселів. Реєстр ведеться українською мовою у хронологічному порядку в міру виникнення фактів видачі переказного та/або простого векселя.

Векселедавець вносить до реєстру виданих векселів інформацію щодо складання векселя, платежу, погашення, прострочення, пролонгації, протесту у неплатежі за векселем, іншу інформацію, передбачену законодавством не пізніше 3-х робочих днів з дня вчинення відповідної дії чи настання події.

24. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом першої інстанції), ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору судом апеляційної інстанції), обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків не було відображено у податковому обліку та задекларовано отриманий прибуток, або документи, на підставі яких платник податків задекларував свої податкові зобов'язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції до 15.12.2017), частини першої ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції після 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

25. Таким чином, на підтвердження правомірності формування податкового обліку, враховуючи специфіку господарських операцій та договорів, за якими позивачем занижено об'єкт оподаткування податком на прибуток та сформовано податковий кредит, Підприємство повинно мати відповідні первинні документи, що передбачені законодавством, які мають бути належно оформленими та в сукупності свідчити про факт вчинення (здійснення) таких операцій та їх безпосередній зв'язок з господарською діяльністю платника податків, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

26. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша ст. 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

27. Розв'язуючи спір та задовольняючи позовні вимоги про скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, якими збільшено суми грошових зобов'язань з податку на додану вартість та з податку на прибуток приватних підприємств, суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності не включення до складу інших доходів кредиторську заборгованість термін сплати за якою сплинув та підтвердження належними первинними документами операцій з придбання (продажу) товару, робіт та послуг, за якими було сформовано податковий кредит та дійшов висновку про достовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, а відповідно і про правомірність формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість.

28. Проте колегія суддів вважає такий висновок передчасним з огляду на не встановлення судами в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

29. В частині правомірності формування позивачем податкового обліку за господарськими операціями з ТОВ Смарт Експерт , суди дійшли висновку, що у позивача були відсутні підстави для оподаткування доходів у вигляді непогашеної заборгованості перед ТОВ Смарт Експерт податком на прибуток. Такі висновки суди обґрунтували тим, що ТОВ Смарт Експерт визнано банкрутом і з затвердженого ліквідаційного балансу не вбачалось наявності в ньому відомостей про те, що у останнього були наявні прості векселі, що на думку судів попередніх інстанцій, свідчить про те, що ці векселі були індосовані ТОВ Смарт Експерт , тобто передані іншому векселедержателеві за індосаментом, а враховуючи, що строком погашення простих векселів, які були видані TOB Смарт Експерт передбачено до 2 червня 2019 року, про що зазначено у відповідних актах прийому - передачі, то відповідно термін позовної давності по вказаних векселях збігає 02 червня 2022 року.

Проте колегія суддів вважає такі висновки необґрунтованими, оскільки:

- по - перше, не відображення у ліквідаційному балансі TOB Смарт Експерт видані ПП Магнат Дизайн Центр прості векселі не є доказом того, що вказані векселі були індосовані, тобто передані TOB Смарт Експерт іншому векселедержателеві за індосаментом;

- по - друге, судами фактично не було встановлено строку платежу за відповідними векселями, оскільки акт прийому - передачі відповідних векселів TOB Смарт Експерт , колегія суддів вважає не достатнім доказом вказаного строку платежу до 2 червня 2019 року .

Позивач, який є векселедавцем у спірних правовідносинах, враховуючи вищезазначені норми права, має вести відповідний реєстр виданих векселів, що містить інформацію, зокрема і щодо строку платежу за векселем, і вказаний реєстр за обставин, які склались у цій справі, є єдино можливим доказом підтвердження строку платежу, який був визначений у векселях виданих позивачем на користь TOB Смарт Експерт .

Проте, як вбачається з матеріалів справи, позивачем такий реєстр наданий не був та судами не досліджувався.

Колегія суддів звертає увагу, що у разі не встановлення фактичного строку платежу за векселями, останні слід розцінювати, як такі, що видані зі строком платежу за пред'явленням , тобто вони (векселя) мають бути пред'явлені для платежу протягом одного року від дати їх складання, а відповідно і строк позовної давності має рахуватись починаючи саме зі спливу одного року з дати їх складення.

30. В частині правомірності формування податкового кредиту визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів, натомість суди обмежились виключно наявністю документів, які були складені на підтвердження виконання умов правочинів.

Зокрема судам не було досліджено реальність господарський операцій між позивачем та його контрагентом, зокрема, не було перевірено фактичне вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт, послуг, що пов'язані з рухом активів та зміною зобов'язань чи власного капіталу, не було встановлено за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв'язки між позивачем та його контрагентом, не було встановлено з якою метою придбавались такі послуги (роботи), їх пов'язаність з господарською діяльністю позивача, не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні та технологічні можливості щодо виконання суб'єктами господарювання договірних зобов'язань, їх достатність для проведення відповідних видів робіт та послу.

Колегія суддів також зазначає, що суд апеляційної інстанції під час прийняття рішення врахував також висновок експерта від 31.01.2018 №15204/17-45, за результатами проведеної судово-економічної експертизи, в якому зазначено, що висновок контролюючого органу про заниження Підприємством ПДВ в сумі 3 062 228,00 грн, визначеного податковим повідомленням - рішенням №00012282205 від 26.11.2014 документально не підтверджується, як не підтверджується висновок податкового органу про заниження податку на прибуток в сумі 5 130 223,00 грн, проте колегія суддів звертає увагу на те, що як вбачається з вказаного висновку, дослідження взаємовідносин позивача з контрагентами здійснено на підставі копій документів, які надані позивачем та знаходяться безпосередньо в матеріалах справи, про дослідження будь - яких первинних документів в оригіналі у висновку експерта не вказано, а відповідно таке здійснено не було. Крім того, первинні документи, які були надані до суду та містяться в матеріалах справи, є копіями, які не засвідчені в поряду передбаченому законодавством, а тому такі не можуть вважатись допустимими та належними доказами в розумінні процесуального закону, що відповідно ставить під сумнів як висновки експертизи так і висновки судів першої та апеляційної інстанцій, що були зроблені на підставі таких документів.

Поза увагою судів залишились також і посилання відповідача на те, що місцезнаходження директора, головного бухгалтера та засновника ТОВ Дніпро ТМ ОСОБА_9 не встановлено, а згідно експертного висновку від 29.04.2014 №156 підписи від імені вказаної особи у реєстраційній картці Форма 6 від 05.02.2014 та у реєстраційній картці Форма 6 від 17.02.2014 виконані іншою особою, а відповідно не досліджено, ким здійснювалось підписання первинних документів від ТОВ Дніпро ТМ , зокрема і податкових накладних, за якими позивачем здійснено формування податкового кредиту.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

31. За змістом частини 4 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

32. Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

33. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина 2 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

34. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

35. Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

36. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з'ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

37. Відповідно до п. 2 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

38. За правилами ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

39. Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з'ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну Державної податкової інспекції в Оболонському районі Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2016 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 03.04.2018 у справі №826/4196/15 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Постанову в повному обсязі складено 26.11.2018.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду