Постанова

від 22.11.2018 по справі 810/3235/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 810/3235/17 Суддя (судді) першої інстанції: Панова Г. В.

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 листопада 2018 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Кузьменка В. В.,

суддів Василенка Я. М., Шурка О. І.,

за участю секретаря Видмеденко О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві справу за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів до Офісу великих платників Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, за апеляційною скаргою Офісу великих платників Державної фіскальної служби на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26.04.2018, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач звернувся до суду з позовом до Офісу великих платників Державної фіскальної служби, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.06.2017 № 0002034103 і № 0002044103.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 26.04.2018 позов задоволено.

Не погоджуючись з зазначеним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалене з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.

В судове засідання з'явилися представники сторін. Представник апелянта підтримав апеляційну скаргу, просив її задовольнити, представник позивача просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Суд першої інстанції дійшов висновку про задоволенні позову, виходячи з того, що позивачем доведено дотримання ним законодавчих вимог щодо документального підтвердження сум податку на додану вартість в ціні товару, придбаних у ТОВ АТП 1981 , що були віднесені першим до складу податкового кредиту та враховані при формуванні бюджетного відшкодування та від'ємного значення з цього податку у звітних періодах жовтень і листопад 2015 року.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком виходячи з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що працівниками Офісу великих платників ДФС була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПАТ МЗВКК з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з рядом підприємства, в тому числі з ТОВ АТП 1981 (код ЄДРПОУ 38442327) за період з 01.01.2014 по 13.07.2016, за результатами якої складено акт від 24.05.2017 №1172/28-10-41-03/00951770.

Згідно висновків акта перевірки відповідач встановив порушення позивачем, зокрема, норм п.п. п. 185.1 ст. 185, п. 197.21 ст. 197, п.п. 198.1, 198.3 і 198.6 ст. 198, п. 200.1, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до:

- завищення платником від'много значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся, на загальну суму 404 020,14 грн. (в т.ч. за жовтень 2015 року у сумі 259 963,44 грн., за листопад 2015 року у сумі 144 046,70 грн.);

- завищення податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за перевіряємий період, а саме за жовтень 2015 року на суму 259 963,44 грн.;

- завищення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 34 декларації) за період листопад 2015 року на суму 144046,70 грн.

16.06.2017 Офіс великих платників податків ДФС на підставі акта перевірки прийняв податкові повідомлення-рішення:

- №0002044103 (форми В4 ), яким зменшив розмір від'ємного значення суми податку на додану вартіст у розмірі 144 047 грн., задекларовану позивачем у податковій декларації за звітний період листопад 2015 року (реєстр. №9257354146 від 21.12.2015);

- №0002034103 (форми В1 ), яким зменшив заявлену позивачем до бюджетного відшкодування за звітний період жовтень 2015 року (податкова декларація реєстр. №9237931458 від 20.11.2015) та відшкодовану на дату складання цього податкового повідомлення-рішення суму податку на додану вартість на 259 963 грн., та одночасно визначив позивачу до сплату штрафну санкцію у розмірі 129 981,50 грн.

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Надаючи правову оцінку обставинам справи колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Згідно з п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Так, пунктом 198.1 ст. 198 ПК України визначено право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: - придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; - придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.6 ст. 201 ПК України передбачено, що податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Згідно з пунктом 201.8 статті 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Колегія суддів зазначає, що наявність у покупця належно оформлених документів, які відповідно до законодавства необхідні для віднесення певних сум до податкового кредиту, наприклад, виданих продавцями податкових накладних, не є безумовною підставою для визначення податкового кредиту з податку на додану вартість, якщо відомості, які містяться в таких документах, не відповідають дійсності, зокрема, у випадку не здійснення самих операцій.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясувати, зокрема, рух активів у процесі здійснення господарської операції, установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції та установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Контролюючим органом встановлено, що ПАТ Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів перебував у взаємовідносинах тільки з ТОВ АТП 1981 код ЄДРПОУ 38442327 в період з жовтня 2015 по листопад 2015 року.

Між ПАТ МЗВКК як покупцем, і ТОВ АТП 1981 , як постачальником, укладений договір поставки № 5630/м від 23.09.2015 соняшника власного виробництв.

За умовами договору постачальник зобов'язується в порядку та на мовах, визначених даним договором, поставити покупцеві у його власність сільськогосподарську продукцію власного виробництва, а покупець зобов'язується прийняти товар і у визначений строк сплатити його вартість (а саме: відповідно до умов цього договору постачальник поставляє, а покупець приймає соняшник, ДСТУ 7011:2009, врожаю 2015 року, орієнтовною кількістю 1000 тон). Орієнтовна сума договору становить 8 100 000 грн. (з ПДВ). Поставка товару здійснюється на умовах DAP за правилами Інкотермс в редакції 2010 року в повному обсязі або партіями за згодою покупця, за рахунок постачальника, автомобільним/залізничним транспортом на зернові склади: ПАТ МЗВКК , Київська обл., м. Миронівка, вул. Елеваторна, 1. Постачальник вважається таким, що виконав зобов'язання з поставки товару після прийняття товару покупцем і надання йому оригіналів таких документів: видаткової накладної та товарно-транспортної накладної. Покупець здійснює оплату вартості кожної поставленої партії товару у формі оплати відстроченням платежу, шляхом перерахування 83% вказаної суми на поточний рахунок постачальника протягом п'яти банківських днів після поставки партії товару, а решта суми коштів - після надання постачальником покупцеві таких оригіналів документів: видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, договору, податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної. Покупець сплачує постачальнику вартість товару, шляхом перерахування грошових коштів на рахунок постачальника за реквізитами, вказаними в п. 11 даного договору.

На підтвердження обставин правомірності формування сум податкового кредиту за вказаним договором поставки та руху активів між сторонами позивач надав суду копії наступних документів:

- видаткових накладних №7 від 05.10.2015, №8 від 07.10.2015, №10 від 10.10.2015, №13 від 22.10.2015, №14 від 28.10.2015, №16 від 31.10.2015, №24 від 11.11.2015, №22 від 05.11.2015, №31 від 20.11.2015 і №27 від 13.11.2015, всього на загальну суму 2 424 060,88 грн. (в т.ч. ПДВ - 404 010,14 грн.), складених та підписаних від імені постачальника ОСОБА_3 За змістом цих видаткових накладних вбачається, що предметом поставок були були партії соняшника);

- складських квитанцій на зерно, оформлених зерновим складом ПАТ МЗВКК за наслідками надходження соняшника;

- товарно-транспортних накладних, складених ТОВ АТП 1981 ;

- банківських виписок по рахунку ПАТ МЗВКК за період спірних правовідносин з відомостями про перерахування позивачем коштів на користь ТОВ АТП 1981 в якості оплати за товар (соняшник) згідно відповідного договору.

Однак, відповідно до баз даних ДФС України та отриманої податкової інформації від 03.08.2016 №123/10-02/14-03/39796321 встановлено відсутність у ТОВ АТП 1981 власних виробничих, складських приміщень, транспортних засобів та достатньої кількості кваліфікованих кадрів (а саме за даними поданого звіту форми 1ДФ в 4-му кварталі 2015 на товаристві працювало 2 особи).

За даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ АТП 1981 не використовувало орендованих основних засобів для виконання їх в задекларованих господарських операціях.

За змістом договору поставки від 23.09.2015 №5630/м, укладеного між ТОВ АТП 1981 і ПАТ МЗВКК , перше мало поставити на адресу позивача сільськогосподарську продукцію власного виробництва. Разом з тим, ТОВ АТП 1981 не має власних чи орендованих земельних ділянок.

Відповідно до отриманої від органів Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру інформації, ТОВ АТП 1981 оформлено лише право користування відповідно до договору оренди земельної ділянки від 23.07.2015, укладеного з Рокитнянськю сільською радою, площа земельної ділянки складає - 0,0957 га, категорія земель (цільове призначення) - землі під нежитловими будівлями.

Відповідно звіту форми 1-ДФ ТОВ АТП 1981 в 4 кварталі 2015 працювало 2 особи. Наявна чисельність працюючих ТОВ АТП 1981 не дає можливість здійснювати господарську діяльність.

Останній звіт подано за березень 2016 року. Свідоцтво платника ПДВ анульовано 28.04.2017 (22 - ненадання декларацій протягом року).

Крім того, в ході проведеної перевірки стало відомо, що ТОВ АТП 1981 фігурує у кримінальному провадженні №32016000000000015, а саме: учасниками організованої групи були зареєстровані або перереєстровані на підставних осіб ряд підприємств, в тому числі: ТОВ АТП 1981 , з метою незаконного формування податкового кредиту та податкових зобов'язань з ПДВ підприємствами реального сектору економіки на підставі проведення уявних операцій з ними щодо купівлі-продажу зерна та інших сільськогосподарських культур.

Допитаний в рамках цього кримінального провадження в якості свідка ОСОБА_3 показав, що приблизно з 2011 року працював у ОСОБА_4 спочатку слюсарем потім механіком. З приводу того, що ОСОБА_3 являвся директором та засновником ТОВ АТП 1981 показав, що: керівником названого підприємства не був, статутний фонд цього підприємства не формував, місцезнаходження підприємства йому не відоме. Печатками підприємств не користувався. Статут та документи ТОВ АТП 1981 ОСОБА_3 не підписував та жодних угод як керівник від імені та в інтересах ТОВ АТП 1981 не укладав і не підписував

Допитаний в якості свідка юрист ТОВ АТП 1981 ОСОБА_5 показав, що працює на посаді з червня 2015 року, на роботу його приймав ОСОБА_4, за вказівками якого ОСОБА_5 виписував рахунки, формував договори, виписував товарно-транспортні накладні, здійснював грошові платежі, знімав готівку. У своїй роботі використовував печатки ТОВ АТП 1981 , ТОВ Кагарлик Агро артіль , ТОВ Слобода М , ТОВ ТКМ І ДМ , ТОВ Відродження ЗГП , які знаходились у ОСОБА_4

Додатково в тексті акта перевірки зазначено, що директор та бухгалтер ТОВ АТП 1981 ОСОБА_4 заперечував свою причетність до цього підприємства (протокол допиту від 20.04.2016).

За наведених обставин колегія суддів приходить висновку, що ТОВ АТП 1981 не мало реальної можливості виготовити та поставити на адресу позивача сільськогосподарську продукцію, та господарські операцій між ПАТ МЗВКК і ТОВ АТП 1981 не є реальними, не підтверджені необхідними і належним чином оформленими первинними документами.

Тобто, виконання договору позивача не підтверджується дослідженими судом документами, так як вони не відповідають вимогам, встановленим ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року.

Позивачем не надано первинні документи, які б саме підтверджували здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом та чи спричинили вони реальні зміни в майновому стані підприємства.

Господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

У зв'язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту. Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на витрати та податковий кредит.

Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податків право зменшити оподатковуваний доход та податкові зобов'язання на суму витрат, сплаченого податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності.

Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презумує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

- відсутність первинних документів обліку.

Наслідки в податковому обліку створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто ті, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника податків.

Договір та видаткові накладні TOB АТП 198 і які стали підставою для формування ПАТ Миронівський завод по виготовленню круп комбікормів показників бухгалтерського обліку у бік зменшення фінансового результату підписані особою (директором ОСОБА_3О.), який заперечує свою участь у створенні ті діяльності цього товариства, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, отже, виписані від його імені первинні документи не можна вважати належно оформленими ті підписаними повноважними особами звітними документами.

ТТН та податкові накладні ТОВ АТП 1981 , які стали підставою для формування ПАТ Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів податкового кредиту підписанні особою (директором, бухгалтером ОСОБА_4В.), який також заперечує своє відношення до цього товариства.

Сам факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів не було постановлено вироків, не може спростовувати достовірність їх пояснень відносно характеру укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій. Навіть за відсутності вироку показання посадових осіб умовно фіктивного контрагента в кримінальному провадженні можуть бути доказами у адміністративній справі щодо права платника податків на податкову вигоду (податковий кредит і витрати).

Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що наслідки порушення податкового законодавства застосовуються незалежно від того, чи визнані відповідні цивільні чи господарські зобов'язання недійсними, оскільки відповідальність за порушення норм податкового законодавства є самостійним видом юридичної відповідальності і застосовується незалежно від відповідальності за порушення правил здійснення господарської діяльності.

Відтак, суд приходить висновку про не дотримання позивачем законодавчих вимог щодо документального підтвердження сум податку на додану вартість в ціні товару, придбаних у ТОВ АТП 1981 , що були віднесені першим до складу податкового кредиту та враховані при формуванні бюджетного відшкодування та від'ємного значення з цього податку у звітних періодах жовтень і листопад 2015 року, та як наслідок про правомірне винесення відповідачем податкових повідомлень-рішень від 16.06.2017 №0002034103 і №0002044103.

Враховуючи викладене у сукупності, колегія суддів вважає позовні вимоги позивача необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Офісу великих платників Державної фіскальної служби на рішення Київського окружного адміністративного суду від 26.04.2018 у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства Миронівський завод по виготовленню круп і комбікормів до Офісу великих платників Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 26.04.2018 - скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач: В. В. Кузьменко

Судді: Я. М. Василенко

О. І. Шурко

Повний текст постанови виготовлено 27.11.2018