Рішення

від 07.12.2018 по справі 804/969/18

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2018 року Справа № 804/969/18 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Голобутовського Р.З.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовною заявою заступника голови ДПС у Полтавській області ОСОБА_1 до заступника начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 про встановлення наявності та відсутності повноважень суб'єкта владних повноважень, -

ВСТАНОВИВ :

Заступник голови ДПС у Полтавській області ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до заступника начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 (далі - відповідач), в якій просить:

- встановити відсутність повноважень у заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках приймати рішення про проведення позапланової перевірки платника податків;

- встановити відсутність повноважень у заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках на визначення податкових зобов'язань платника податків з податку на прибуток підприємств і податку на додану вартість та прийняття податкових повідомлень-рішень виключно на підставі інформації, яка міститься у додатку 5 до декларації з ПДВ, без проведення перевірки платника податків;

- встановити відсутність повноважень заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках на підписання податкових повідомлень-рішень без дотримання процедури, встановленої порядком направлення, органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків затвердженим Наказом ДПА України від 22.12.2010 року № 985.

В обґрунтування позовної заяви позивач зазначив про існування нормативної невизначеності в реалізації компетенції посадових осіб та структурних підрозділів в системі органів державної податкової служби в частині відповідного порядку та повноважень під час прийняття податкових повідомлень-рішень. Неможливість визначити межі компетенції суб'єктів владних повноважень - посадових осіб органів державної податкової служби є підставою для звернення до адміністративного суду з приводу реалізації компетенції таких суб'єктів.

Ухвалою суду від 28.11.2018 року відкрито провадження у справі, розгляд справи призначено за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) учасників справи.

Позивач у судове засідання не з'явився, надав клопотання про розгляд справи без його участі.

Відповідач у судове засідання не з'явився, надав клопотання про розгляд справи без його участі. Письмового відзиву на позовну заяву не надав.

Відповідно до частини 9 статті 205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але не прибули особи, які беруть участь у справі, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

У зв'язку із тим, що у судове засідання не прибули позивач та відповідач (їх представники), які належним чином повідомлені про дату та час судового розгляду, а також відсутня будь-яка потреба в заслуховуванні свідка та експерта, суд вважає за можливе розглянути справу у порядку письмового провадження.

Розглянувши подані сторонами документи, повно і всебічно з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

З матеріалів справи видно, що позивач з 04.11.2011 по 18.06.2013 виконував обов'язки на посаді заступника голови ДПС у Полтавській області, тобто був суб'єктом владних повноважень в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України.

Позивачем 12.02.2018 направлено листа до заступника начальника ГУ ДФС у Дніпропетровській області з вимогою про надання роз'яснень про нормативні підстави щодо організації здійснення ДПІ у м. Полтаві контрольно-перевірочних заходів відносно суб'єктів господарювання (зокрема ТОВ Автотранспортне підприємство Євротранзит , код ЄДРПОУ 37439706), а також застосування наслідків таких заходів, з огляду на те, що з 16.03.2012 по 02.01.2018 ОСОБА_2 виконував обов'язки на посаді першого заступника начальника ДПІ у м. Полтаві.

Проте, отримана позивачем відповідь, маючи формальний характер, не була вичерпною, не містила посилань на чинне на той час законодавство, не розкривала суті правовідносин, які виникають у процесі реалізації повноважень органів державної податкової служби та їх посадових осіб, що здійснюють діяльність у межах однієї адміністративно-територіальної одиниці.

Оскільки відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України Позивач, як суб'єкт владних повноважень, під час перебування на посаді в органі державної податкової служби мав діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з урахуванням посилань позивача на існування нормативної неузгодженості та правової невизначеності у 2011-2012 роках в реалізації компетенції посадових осіб в системі органів Державної фіскальної служби (на час виникнення спірних правовідносин Державна податкова служба) в частині порядку та повноважень під час здійснення контрольно-перевірочних заходів та прийняття податкових повідомлень-рішень, суб'єкт владних повноважень ОСОБА_1 просить суд встановити наявність/відсутність компетенції заступника голови ДПС у Полтавській області, як суб'єкта владних повноважень.

Надаючи правову оцінку належності обраного позивачем способу захисту порушеного права, суд керується таким.

Згідно ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Відповідно до частини 1 статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно з приписами частини 1 статті 55 Конституції України, пункту 2 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України № 9-зп від 25.12.1997 (справа за зверненням жителів міста Жовті Води) будь-яка особа має право звернутись до суду, якщо її права порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав та свобод.

Оскільки у податковому законодавстві існують нормативні розбіжності в реалізації компетенції посадових осіб в системі органів Державної податкової служби в частині відповідного порядку та повноважень під час прийняття, підписання та направлення платникам податків податкових повідомлень, наявні підстави для застосування частини 1 статті 6 (Верховенство права) Кодексу адміністративного судочинства України, яка передбачає, що забороняється відмова в розгляді та вирішенні адміністративної справи з мотивів неповноти, неясності, суперечливості чи відсутності законодавства, яке регулює спірні відносини.

Окрім цього, відповідно до частини 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Так, однією з вимог принципу верховенства права є захист від свавілля, і це означає, що втручання у права людини повинно підлягати ефективному контролю. Щонайменше це має бути судовий контроль, який найкращим чином забезпечує гарантії незалежності, безсторонності та належної правової процедури (п. 55 Рішення від 6 вересня 1978 року у справі Класс та інші проти Німеччини ). У зв'язку із судовим контролем важливою є вимога про доступ до суду. Серед іншого, вона означає, що з юрисдикції судів не можна вилучати будь-які позови, так само не можна надавати певним категоріям осіб імунітети від судових позовів (п. 65 Рішення від 21 вересня 1994 року у справі Фаєд проти Сполученого Королівства ).

Крім іншого, у справі Олссон проти Швеції зазначається, що для забезпечення відповідності принципу верховенства права необхідне існування у внутрішньому праві відповідних заходів захисту проти довільного втручання публічної влади у здійснення права (пункт 61 Рішення від 24.03.1988 року у справі Олссон проти Швеції ).

Відповідно до висновку Європейського суду з прав людини у справі Проніна проти України (рішення від 18 липня 2006 року), кожен доречний і важливий аргумент особи має бути проаналізований і суд має надати відповідь на кожен з таких аргументів заявника.

Згідно зі статтею 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах та відповідно до законів України.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, суд при вирішенні справи керується принципом законності, відповідно до якого суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України; суд застосовує інші нормативно-правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.

Як передбачено пунктом 3 частини 1 статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України, юрисдикція адміністративних судів поширюється на спори між суб'єктами владних повноважень з приводу реалізації їхньої компетенції. При цьому Кодекс адміністративного судочинства України не містить в собі визначення (тлумачення) щодо кола (меж) суб'єктного складу осіб, які мають можливість звертатись до суду з таким предметом позову.

Разом з цим, якщо виходити з того, що поняття встановлення наявності чи відсутності компетенції може мати місце у спорі саме між суб'єктами владних повноважень, тобто, такі спори можливі між суб'єктами владних повноважень, з приводу реалізації їхньої компетенції у відповідній сфері управління, необхідно враховувати наступне.

Правові основи компетенції та повноваження заступника керівника ДПС, а також територіальні межі його юрисдикції відображено в Податковому кодексі України, Положенні про Державну податкову службу у Полтавській області та інших підзаконних нормативно-правових актах у сфері оподаткування.

Так, у період перебування позивача на посаді, відповідно до Положення про ДПА в Автономній Республіці Крим, області, м. Києві та Севастополі, затвердженого наказом ДПА України від 12.11.2007 № 601 та Положення про Державну податкову службу у Полтавській області, затвердженого наказом ДПС України від 30.12.2011 № 306 (далі Положення) державна податкова служба у Полтавській області (далі - регіональна ДПС) є територіальним органом державної податкової служби, який підпорядковується Державній податковій службі України (далі - ДПС України).

Регіональна ДПС забезпечує реалізацію повноважень ДПС України на території Полтавської області.

Регіональна ДПС у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, актами та дорученнями Президента України, актами Кабінету Міністрів України, дорученнями Прем'єр-міністра України, наказами Міністерства фінансів України (далі - Міністерство) та ДПС України, дорученнями Міністра фінансів України (далі - Міністр) та Голови ДПС України, іншими актами законодавства України.

Відповідно до пункту 3 Положення основним завданням регіональної ДПС, зокрема, є здійснення контролю за додержанням податкового законодавства та іншого законодавства у випадках, коли здійснення такого контролю покладено на органи державної податкової служби, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством (далі - податки, інші платежі).

Відповідно до пункту 4 Положення Регіональна ДПС відповідно до покладених на неї завдань, зокрема, виконує роботу, пов'язану із здійсненням контролю за своєчасністю подання передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків тощо), своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, інших платежів, контроль за сплатою яких покладено на ДПС України, контролю за встановленими законом строками здійснення розрахунків у іноземній валюті, за додержанням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів.

Підпунктом 34 пункту 4 Положення визначено, що Регіональна ДПС забезпечує визначення у встановлених законом випадках сум податкових та грошових зобов'язань платників податків, застосування та своєчасне стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), передбачених Податковим кодексом України та іншими законодавчими актами України, за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також накладає адміністративні штрафи за порушення податкового та іншого законодавства, допущені посадовими особами підприємств, установ, організацій та громадянами.

Пунктом 10 Положення встановлено, що регіональну ДПС очолює голова, який призначається на посаду і звільняється з посади Головою ДПС України у порядку, визначеному законодавством.

Голова регіональної ДПС має заступників, які призначаються на посаду і звільняються з посади у встановленому законодавством порядку.

Пунктом 11 указаного Положення визначено перелік повноважень голови ДПС області, який не є вичерпним, оскільки в зазначеному пункті міститься застереження про можливість здійснення головою регіональної ДПС інших повноважень, які повинні бути визначені безпосередньо законом.

Так, голова регіональної ДПС:

1) очолює та здійснює керівництво діяльністю регіональною ДПС, представляє регіональну ДПС у відносинах з іншими органами, підприємствами, установами, організаціями; несе персональну відповідальність за організацію та результати її діяльності;

2) у межах компетенції організовує та контролює виконання в регіональній ДПС та підпорядкованих ДПІ Конституції та законів України, актів та доручень Президента України, актів Кабінету Міністрів України, наказів Міністерства, наказів ДПС України та доручень Голови ДПС України;

3) вносить Голові ДПС України пропозиції щодо пріоритетів роботи регіональної ДПС і шляхів виконання покладених на неї завдань, подає на затвердження плани роботи регіональної ДПС (річні, піврічні), звітує про їх виконання;

4) звітує перед Головою ДПС України щодо виконання покладених на регіональну ДПС завдань та планів роботи, про усунення порушень і недоліків, виявлених під час проведення перевірок діяльності регіональної ДПС та підпорядкованих ДПІ, а також про притягнення до відповідальності посадових осіб, винних у допущених порушеннях;

5) здійснює добір кадрів у регіональній ДПС, формує кадровий резерв на відповідні посади;

6) організовує роботу з підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників;

7) призначає на посади та звільняє з посад керівників структурних підрозділів, працівників регіональної ДПС, крім тих, які призначаються на посаду і звільняються з посади в іншому порядку, присвоює їм спеціальні звання та ранги державних службовців, приймає рішення щодо їх заохочення та притягнення до дисциплінарної відповідальності;

8) порушує перед Головою ДПС України питання про присвоєння спеціальних звань своїм заступникам, а також щодо заохочення та притягнення їх до відповідальності;

9) підписує накази регіональної ДПС;

10) розподіляє обов'язки між своїми заступниками;

11) затверджує положення про структурні підрозділи регіональної ДПС (крім тих, які затверджуються в іншому порядку, визначеному законодавчими та іншими нормативно-правовими актами) і посадові інструкції працівникам;

12) подає на затвердження Голові ДПС України структуру, штатний розпис та кошторис регіональної ДПС та підпорядкованих ДПІ;

13) вносить Голові ДПС України пропозиції щодо утворення, ліквідації, реорганізації відповідно до чинного законодавства підпорядкованих ДПІ;

14) головує на засіданнях колегії регіональної ДПС;

15) у межах компетенції бере участь у запобіганні, а також здійсненні заходів щодо припинення корупційних правопорушень, усуненні їх наслідків, інформаційному забезпеченні здійснення заходів із запобігання і протидії корупції, міжнародному співробітництві в цій сфері;

16) у межах повноважень дає обов'язкові для виконання працівниками регіональної ДПС та підпорядкованих ДПІ доручення;

17) вносить Голові ДПС України пропозиції щодо чисельності працівників регіональної ДПС та підпорядкованих ДПІ;

18) здійснює інші повноваження, передбачені законодавством.

Таким чином, позивач як заступник голови регіональної ДПС має здійснювати обов'язки, покладені на нього головою ДПС.

Також, повноваження голови регіональної ДПС конкретизовані у Типовому регламенті державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, затвердженому Наказом ДПА України від 31.01.2008 № 54 (Регламент).

Відповідно до пункту 2.2.3 Регламенту перші заступники (заступники) голови регіональної ДПА призначаються на посаду і звільняються з посади Головою ДПА України. Відповідні пропозиції Голові ДПА України надає голова регіональної ДПА.

Кількість перших заступників (заступників) голови регіональної ДПА визначається ДПА України.

Голова регіональної ДПА розподіляє обов`язки між першими заступниками (заступниками) голови, визначає ступінь їх відповідальності.

Розподіл обов'язків між головою, першими заступниками (заступниками) голови регіональної ДПА затверджується відповідним наказом, яким закріплюється розподіл обов'язків по керівництву роботою структурних підрозділів регіональної ДПА та підпорядкованих ДПІ.

Відповідно до розподілу обов'язків, встановлених наказом ДПА у Полтавській області від 07.11.2011 №370 Про внесення змін до наказу ДПА від 20.10.2011 №347 про тимчасовий розподіл обов'язків між керівництвом ДПА у Полтавській області , а також наказом ДПА у Полтавській області від 25.12.2011 № 419 Про тимчасовий розподіл обов'язків між керівництвом ДПА у Полтавській області на позивача покладено обов'язок по керівництву роботою структурних підрозділів: управління оподаткування юридичних осіб, відділу контролю за відшкодуванням податку на додану вартість, управління інформатизації процесів оподаткування, відділу реєстрації та обліку платників податків, управління податкового контролю юридичних осіб, відділу контролю за фінансовими установами за операціями у сфері ЗЕД.

Згодом, після реорганізації ДПА у Полтавській області в ДПС у Полтавській області наказами від 31.12.2012 № 4 та від 23.02.2012 № 43 Про розподіл обов'язків між керівництвом ДПС у Полтавській області на позивача покладено обов'язки по керівництву роботою таких структурних підрозділів: управління оподаткування юридичних осіб, управління інформатизації та обліку платників податків, управління податкового контролю.

Відповідно до пп. 4.2.4 п. 4.2 Типового регламенту перші заступники (заступники) голови регіональної ДПА відповідно до розподілу обов'язків підписують такі документи:

- розпорядження з питань основної діяльності;

- листи та документи з питань, які згідно з розподілом обов'язків відносяться до їх компетенції;

- листи та документи, що стосуються основної діяльності регіональної ДПА та носять інформаційно-роз'яснювальний характер;

- доручення з питань організації роботи на адресу підпорядкованих ДПІ, що мають обов'язковий для них характер;

- листи на адресу підпорядкованих ДПІ, у яких викладаються рішення, прийняті ДПА України, органами вищого рівня та іншими органами виконавчої влади з окремих питань, що стосуються роботи органів ДПС України;

- листи, якими направляються на розгляд підпорядкованим ДПІ звернення платників податків у випадках, коли такий розгляд передбачений законодавством, нормативними актами;

- посвідчення на відрядження працівників підпорядкованих структурних підрозділів, що виїжджають у відрядження у межах України;

- інформаційні запити до підпорядкованих органів ДПС щодо надання інформації, яка містить дані про стан розрахунків з бюджетом платників податків, погоджені із підрозділами обліку та звітності, а також інформатизації процесів оподаткування; про облік платників - з підрозділом реєстрації та обліку платників податків.

Тобто, позивач, здійснюючи управлінські функції, являвся суб'єктом владних повноважень в розумінні ст. 4 Кодексу адміністративного судочинства України. При цьому його повноваження поширювалися на Полтавську область і, зокрема на місто Полтава.

У той же час, відповідач з 16.03.2012 по 02.01.2018 виконував обов'язки на посаді першого заступника начальника ДПІ у м. Полтава області, тобто також був суб'єктом владних повноважень в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України.

Компетенція та повноваження першого заступника (заступника) начальника ДПІ у м. Полтава, а також територіальні межі його юрисдикції відображено у відповідних актах, Податковому кодексі України, Положенні про державну податкову інспекцію у м. Полтава, інших нормативних актах і розпорядчих документах.

Так, відповідно до Положення про державну податкову інспекцію в місті з районним поділом, затвердженого наказом ДПА України від 25.06.2008 № 412 (далі - Положення про ДПІ) державна податкова інспекція (далі - ДПІ) є органом державної податкової служби, у системі органів виконавчої влади і забезпечує реалізацію єдиної державної податкової політики на території відповідної адміністративно-територіальної одиниці. ДПІ підпорядковується відповідній державній податковій адміністрації (далі - регіональна ДПА).

Після реорганізації органів державної податкової служби наказом Державної податкової служби України від 29.12.2011 № 306 затверджено положення про Державну податкову інспекцію у м. Полтаві Полтавської області Державної податкової служби.

Відповідно до положення про Державну податкову інспекцію у м. Полтаві (далі - Положення про ДПІ) Державна податкова інспекція у м. Полтава (далі - ДПІ) є територіальним органом державної податкової служби, який підпорядковується Державній податковій службі України (далі - ДПС України) та Державній податковій службі у Полтавській області (далі - регіональна ДПС).

ДПІ забезпечує реалізацію повноважень ДПС України на території м. Полтава.

Відповідно до пункту 2 Положення ДПІ у своїй діяльності керується Конституцією та законами України, актами та дорученнями Президента України, актами Кабінету Міністрів України, дорученнями Прем'єр-міністра України, наказами Міністерства фінансів України (далі - Міністерство), ДПС України та регіональної ДПС, дорученнями Міністра фінансів України (далі - Міністр), Голови ДПС України та голови регіональної ДПС, іншими актами законодавства України, а також актами Ради міністрів Автономної Республіки Крим, місцевих держадміністрацій, органів місцевого самоврядування.

При цьому відповідно до пункту 3 Положення про ДПІ основним завданням ДПІ є, зокрема, здійснення контролю за додержанням податкового законодавства та іншого законодавства у випадках, коли здійснення такого контролю покладено на органи державної податкової служби, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством (далі - податки, інші платежі).

Відповідно до пункту 4 Положення ДПІ відповідно до покладених на неї завдань, зокрема, виконує роботу, пов'язану із здійсненням контролю за своєчасністю подання передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків тощо), своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків, інших платежів, контроль за сплатою яких покладено на ДПС України, контролю за встановленими законом строками здійснення розрахунків у іноземній валюті, за додержанням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів.

Відповідно до пункту 32 означеного Положення ДПІ забезпечує визначення у встановлених законом випадках сум податкових та грошових зобов'язань платників податків, застосування та своєчасне стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), передбачених Податковим кодексом України та іншими законодавчими актами України, за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також накладає адміністративні штрафи за порушення податкового та іншого законодавства, допущені посадовими особами підприємств, установ, організацій та громадянами.

Відповідно до пункту 10 Положення про ДПІ начальник ДПІ, крім іншого, розподіляє обов'язки між своїми заступниками.

При цьому такий розподіл обов'язків затверджується відповідним наказом.

Відповідно до наказу ДПІ у м. Полтава від 06.12.2011 № 258 Про тимчасовий розподіл обов'язків між керівництвом ДПІ у м. Полтаві на відповідача покладено обов'язок по керівництву роботою таких структурних підрозділів ДПІ: організаційно-розпорядчий відділ, управління обліку та звітності, відділ економічного аналізу та прогнозування, управління оподаткування юридичних осіб, управління реєстрації та обліку платників податків, управління погашення прострочених податкових зобов'язань.

А наказами ДПІ у м. Полтава від 19.03.2012 № 26 та від 26.03.2012 Про розподіл обов'язків між керівництвом ДПІ у м. Полтаві на відповідача покладено обов'язок по керівництву роботою таких структурних підрозділів ДПІ: організаційно-розпорядчий відділ, управління прогнозування, обліку та звітності, управління оподаткування юридичних осіб.

Таким чином, відповідач як посадова особа контролюючого органу ДПІ у м. Полтава, у розумінні КАС України також є суб'єктом владних повноважень, повноваження якого поширювалися на адміністративно-територіальну одиницю м. Полтава.

Враховуючи те, що, відповідно до положень про Регіональну ДПС та ДПІ основні функції цих контролюючих органів, зокрема, в частині здійснення контрольних заходів та визначення податкових зобов'язань, збігаються, а компетенція розповсюджується на одну й ту саму адміністративно-територіальну одиницю, та враховуючи межі відповідальності, визначені позивачу й відповідачу відповідними наказами, позивач і відповідач є владними суб'єктами, повноваження яких є тотожними в межах м. Полтава.

Правова невизначеність щодо повноважень позивача і відповідача на відповідній територіальній одиниці, відсутність чіткого регулювання здійснення кожним з них функцій держави щодо конкретних платників податків, які обліковуються за територіальним принципом, є підставою для спору щодо обсягу повноважень і способу їх реалізації відносно таких платників, внаслідок чого є можливим дійти висновку про належність обрання позивачем способу захисту порушеного права та про необхідність вирішення даного спору адміністративним судом по суті заявлених позовних вимог.

Щодо суті заявлених вимог, суд звертає увагу на таке.

З матеріалів справи видно, що серед переліку повноважень, визначених Положенням та Типовим регламентом, зазначеними вище наказами про розподіл обов'язків від 07.11.2011 №370, від 25.12.2011 № 419, від 31.12.2012 № 4 та від 23.02.2012 № 43, у заступника голови регіональної ДПС відсутнє право на прийняття та/або підписання податкових повідомлень-рішень щодо платника податків.

Відповідно до пункту 58.1 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення.

Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного (збільшеного) бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

До податкового повідомлення-рішення додається розрахунок податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій.

Форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення і розрахунку грошового зобов'язання визначається центральним контролюючим органом.

Відповідно до пункту 2.1 Порядку направлення органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом ДПА України від 22.12.2010 № 985 органи державної податкової служби складають та направляють (вручають) платникам податків податкові повідомлення-рішення про нарахування (зменшення) грошового зобов'язання, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування, та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість.

Відповідно до 2.1. Порядку орган державної податкової служби визначає суму нарахування (зменшення) грошового зобов'язання, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування, та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість та складає податкове повідомлення-рішення у таких випадках:

а) якщо платник податків не подає в установлені строки податкову декларацію;

б) якщо дані перевірки результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях, уточнюючих розрахунках;

в) якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є орган державної податкової служби;

г) якщо рішенням суду, що набрало законної сили, особу визнано винною в ухиленні від сплати податків;

ґ) якщо дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб, таким податковим агентом;

д) в інших випадках, коли здійснення такого розрахунку передбачено статтею 58 розділу II Кодексу.

Відповідно до пункту 2.2. Порядку у випадках, що зазначені у пункті 2.1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ органу державної податкової служби складає податкове повідомлення-рішення, зокрема, за наслідками перевірок (форма Р ).

Тобто, право органу державної податкової служби на визначення платнику податків суми грошового зобов'язання та на складання податкового повідомлення-рішення пов'язане з наслідками перевірки такого платника податків.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення є наслідком чітко врегульованої законом процедури, яка розпочинається перевірочними заходами і закінчується надісланням платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення.

При цьому підписання податкового повідомлення-рішення надає складеному акту індивідуальної дії юридичної сили.

Під час здійснення повноважень позивачем, як заступником голови ДПС у Полтавській області, суб'єкти господарювання - платники податку на додану вартість подавали, у тому числі, до ДПІ м. Полтава декларації з ПДВ з додатками та, в разі необхідності, уточнюючі розрахунки до них, коригуючи податкові зобов'язання з ПДВ та податковий кредит, змінюючи відповідні показники, що відображалося у додатках 5 до уточнюючих розрахунків. Зокрема, ТОВ Автотранспортне підприємство Євротранзит (код ЄДРПОУ 37439706, індивідуальний податковий номер платника ПДВ 374397016019) подавало до ДПІ м. Полтава декларації з ПДВ з додатками та уточнюючі розрахунки до них у зв'язку із самостійно виявленими помилками, коригуючи податкові зобов'язання з ПДВ та податковий кредит. Так, ТОВ Автотранспортне підприємство Євротранзит (код ЄДРПОУ 37439706, індивідуальний податковий номер платника ПДВ 374397016019) по податковій декларації за жовтень 2011 року задекларувало до сплати ПДВ у сумі 5758970 грн. (уточнюючі розрахунки з додатками у зв'язку з виправленням самостійно виправлених помилок від 01.12.2011 р., від 08.12.2011 р., від 16.12.2011 р., від 25.01.2012 р., від 06.02.2012 р., від 06.03.2012 р., від 21.03.2012 р., від 02.04.2012 р.,від 10.04.2012);

- по податковій декларації за листопад 2011 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 9115487 грн. (уточнюючі розрахунки від 06.01.2012р.,від 25.01.2012 р., від 06.02.2012 р., від 10.04.2012 р., від 31.05.2012 р.);

- по податковій декларації за грудень 2011 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 12526724 грн. (уточнюючі розрахунки від 08.02.2012 р., 06.03.2012 р., 21.03.2012 р., 10.04.2012 р.);

- по податковій декларації за січень 2012 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 0 грн. (уточнюючі розрахунки від 21.03.2012 р., від 02.04.2012 р., від 10.04.2012 р., від 03.05.2012 р., від 26.07.2012 р.);

- по податковій декларації за лютий 2012 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 0 грн. (уточнюючі розрахунки від 03.05.2012р., від 17.05.2012р.);

- по податковій декларації за березень 2012 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 0 грн. (уточнюючі розрахунки від 03.05.2012р., від 17.05.2012р., від 22.05.2012р., 26.07.2012р.);

- по податковій декларації за квітень 2012 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 0 грн. (уточнюючі розрахунки від 31.05.2012р., від 15.06.2012 р.);

- по податковій декларації за травень 2012 року підприємство задекларувало до сплати ПДВ у сумі 0 грн.;

Таким чином, ТОВ Автотранспортне підприємство Євротранзит (код ЄДРПОУ 37439706) за період жовтень 2011 року - травень 2012 року виходячи з поданих декларацій та уточнюючих розрахунків задекларувало до сплати ПДВ в сумі 27401181 грн.

Також, вказане підприємство коригувало й податковий кредит, змінюючи відповідні показники, що відображалося у додатках 5 до уточнюючих розрахунків.

Загальні вимоги до податкової звітності та, зокрема, звітності з податку на додану вартість встановлені Податковим кодексом України (далі - Кодекс) та конкретизовані у підзаконних нормативно-правових актах.

Відповідно до п. 46.1 ст. 46 Кодексу (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Митні декларації прирівнюються до податкових декларацій для цілей нарахування та/або сплати податкових зобов'язань.

Додатки до податкової декларації є її невід'ємною частиною.

Відповідно до п. 46.5 форма податкової декларації встановлюється центральним органом державної податкової служби за погодженням з Міністерством фінансів України.

Відповідно до ст. 48 Кодексу податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання.

Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов'язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору.

При цьому відповідно до вимог статті 49 Кодексу прийняття податкової декларації є обов'язком органу державної податкової служби. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов'язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов'язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають. За умови дотримання платником податків вимог цієї статті посадова особа органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов'язана зареєструвати податкову декларацію платника датою її фактичного отримання органом державної податкової служби. Відмова посадової особи органу державної податкової служби прийняти податкову декларацію з будь-яких причин, не визначених цією статтею, у тому числі висунення будь-яких не визначених цією статтею передумов щодо такого прийняття (включаючи зміну показників такої податкової декларації, зменшення або скасування від'ємного значення об'єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконного збільшення податкових зобов'язань тощо) забороняється.

Податкова декларація з податку на додану вартість за умовами статті 203 Кодексу подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Тобто, законодавством встановлений обов'язок щодо безумовного прийняття податкової декларації, складеної відповідно до вимог Податкового кодексу України.

Щодо співвідношення об'єктів оподаткування податком на прибуток підприємств та податком на додану вартість, суд звертає увагу на таке.

Порядок визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток регулюється розділом III Податок на прибуток підприємств Податкового кодексу України, а з податку на додану вартість - розділом V Податок на додану вартість Податкового кодексу України (відповідно до норм, чинних у 2011-2012 роках).

Згідно з пп. 134.1.1 ст. 134 Податкового кодексу України прибуток, який є об'єктом оподаткування податком на прибуток, визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду.

Пунктом 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України закріплено склад доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування та включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, а саме з доходу від операційної діяльності та з інших доходів.

В свою чергу, пунктом 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України визначено, що дохід від реалізації товарів визначається за-датою переходу покупцеві права власності на такий товар, а дохід від надання послуг та виконання робіт - за датою складання акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Зміст зазначеної вище норми конкретизується пп. 136.1.1 ст. 136 Податкового кодексу України, в якому передбачено, що для визначення об'єкта оподаткування не враховуються у складі доходів суми попередньої оплати та авансів, отриманих в рахунок оплати товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Визначення об'єкта оподаткування ПДВ наведено у ст. 185, зокрема, об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

- постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

- постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

При цьому, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України встановлено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника, як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів.

Крім того, згідно з пп. 136.1.19 ст.136 Податкового кодексу України в доходах при визначенні зобов'язань з податку на прибуток не враховуються кошти або вартість майна, що надходять комісіонеру (повіреному, агенту тощо) в межах договорів комісії, доручення, консигнації та інших аналогічних цивільно-правових договорів.

Аналогічного зазначеному вище, виключення з обсягів постачання при визначенні зобов'язань з ПДВ Податковим кодексом України не передбачено. Навпаки, п. 189.4 ст. 189 Кодексу до бази оподаткування ПДВ віднесені операції з передачі/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління за вартістю постачання цих товарів.

З наведених вище законодавчих норм витікає, що найбільші відмінності у доходах та обсягах постачання складають:

- попередні оплати і аванси, отримані в рахунок оплати товарів,

- виконаних робіт, наданих послуг;

- відвантаження покупцеві товари, щодо яких згідно з умовами договору постачання перехід права власності відбувається з певною затримкою;

- обсяг операцій в межах договорів комісії, доручення, консигнації та інших аналогічних цивільно-правових договорів.

Поряд із цим, п. 135.2 ст.135 Кодексу доходи для податку на прибуток визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Податковим кодексом України встановлені загальні вимоги щодо документального забезпечення складання податкової звітності, а саме п.44.1 ст.44 Кодексу визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також те, що платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Одночасно, згідно з п. 46.2 Кодексу декларація з податку на прибуток подається разом з квартальною або річною фінансовою звітністю. В той же час, Кодекс не містить вимог стосовно надання разом з декларацією з ПДВ фінансової звітності.

Останнє також вказує на суттєву відмінність показників звітності з податку на прибуток та ПДВ, у тому числі доходів та обсягів постачання.

За зазначених умов розмір доходу платника при визначенні зобов'язань з податку на прибуток та обсяг постачання при визначенні зобов'язань з ПДВ є окремими, різними за складом та розміром, нетотожними податковими показниками, що у звичайних умовах господарювання не дорівнюють один одному.

Щодо відокремлення складових, які впливають на формування податкових зобов'язань з податку на прибуток, їх розмір безпосередньо залежить від собівартості та інших витрат (пп. 134.1.1 ст. 134 Податкового кодексу України). Пунктом 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів.

В той же час порядок визначення зобов'язань з ПДВ, встановлений Податковим кодексом, не передбачає показника близького за своїм значенням собівартості та витратам.

За зазначених обставин коректне співставлення складових, які впливають на формування податкових зобов'язань з податку на прибуток та ПДВ, можливе лише на рівні первинних документів по конкретних господарських операціях (подіях), що можливо тільки при проведенні документальних перевірок.

Щодо показників звітності з ПДВ, які є підставою для нарахування податкових зобов'язань для сплати до бюджету за певний звітний період, суд звертає увагу на таке.

Пунктом 36.1 ст. 36 ПКУ встановлено, що податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Обчислені платником податкові зобов'язання відображаються у податковій декларації (розрахунку), яка за визначенням п.46.1 ст. 46 Податкового кодексу України є документом, що подається платником податків контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов'язання. При цьому, додатки до податкової декларації с її невід'ємною частиною.

Форма податкової декларації згідно з п.46.5 ст.46 ПКУ встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику

За нормою п.203.2 ст.203 ПКУ сума податкового зобов'язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

У періоді виникнення спірних відносин форми податкових декларацій (розрахунків) встановлювались наказами:

- Державної податкової адміністрації України від 25 січня 2011 № 41 Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (діяв до 10.01.2012);

- Міністерства фінансів України від 25 листопада 2011 №1492 Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість діяв до 29.12.2013).

За наведеними наказами сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет, відображалась платником у відповідному рядку податкової декларації (розрахунку), а саме:

- рядку 25 декларації (п. 4.6.8 Порядку, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25 січня 2011 № 41);

- рядку 25.1 декларації (п .4.6.8 Порядку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25 листопада 2011 №1492).

Згідно Інструкції про порядок ведення органами державної податкової служби оперативного обліку платежів до бюджету, контроль за справлянням яких здійснюється органами державної податкової служби України, затвердженої Наказом Державної податкової адміністрації України від 18 липня 2005 року № 276, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 2 серпня 2005 р. за № 843/11123, податкові зобов'язання, самостійно визначені платником, підлягають нарахуванню в особових рахунках платників на підставі даних податкових декларацій або розрахунків (пункт 4.1 Інструкції).

Враховуючи викладене, податкові зобов'язання з ПДВ, самостійно визначені платником до сплати в бюджет, визначаються виключно за даними відповідного рядку декларації (уточнюючого розрахунку), при цьому показники з додатків до декларації з ПДВ або додатків до уточнюючого розрахунку не є такими, що визначають підсумкову суму сплати визначених платником зобов'язань з ПДВ до сплати в бюджет. Зазначене витікає з функцій додатків, які містять розшифровку певних рядків декларації.

Як зазначалося вище, у 2011-2012 роках форма декларації з податку на додану вартість була встановлена Наказом/Порядком Державної податкової адміністрації від 25.01.2011 № 41 та Наказом/Порядком Мінфіну від 25.11.2011 № 1492.

Відповідно до цих нормативних актів Додаток 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та до уточнюючих розрахунків містив розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів, тобто відображував здійснення господарських операцій в ході господарської діяльності.

Таким чином, з боку контролюючого органу достовірність коригування, а саме інформації, що міститься у наданій суб'єктом господарювання звітності, а саме Додатку 5 до декларації та до уточнюючого розрахунку може бути встановлена тільки за наслідками перевірки платника податків, проведеної відповідно до закону.

При цьому відповідно до п. 86.10 ст. 86 Податкового кодексу України (у відповідній редакції) в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.

Згідно з правовою позицією Вищого адміністративного суду України, сформованою на час виникнення спірних відносин та викладеною у листі цього суду від 02.06.2011 № 742/11/13-11 Щодо однакового застосування адміністративними судами окремих приписів Податкового кодексу України та Кодексу адміністративного судочинства України , будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Судам належить звертати особливу увагу на дослідження обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку. При цьому приймати на підтвердження даних податкового обліку можна лише достовірні первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Вищий адміністративний суд України сформулював вимоги до доказової бази, яка має враховуватися під час прийняття рішень щодо платників податків.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини:

- рух активів у процесі здійснення господарської операції. При цьому дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. Необхідно перевірити фізичні, технічні та технологічні можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо; наявність відповідних ліцензій та інших дозвільних документів, що необхідні для ведення певного виду господарської діяльності;

- установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції. Зокрема, підлягає встановленню статус постачальника товарів (послуг), придбання яких є підставою для формування податкового кредиту та/або сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість. Особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник податку на додану вартість на момент вчинення відповідної господарської операції.

- установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку. При цьому в обов'язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку. Перевірці підлягають доводи податкового органу, що свідчать про відсутність ділової мети у діях платника податку, зокрема у разі подальшого продажу придбаного товару нижче за ціну придбання; придбання товарів (послуг) у посередників за наявності прямих контактів з їх виробниками; придбання послуг, використання яких не може мати позитивного впливу на результати господарської діяльності платника податку тощо. Судам слід ураховувати, що для підтвердження права платника податку на формування витрат та/або податкового кредиту з податку на додану вартість достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання.

Особливу увагу Вищий адміністративний суд України звернув на наявність у Податковому кодексі України підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, який встановлює презумпцію правомірності рішень платника податку в тому, що в разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків. Зазначена норма поширюється також і на кваліфікацію господарських операцій з метою формування платником податків витрат для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та/або податкового кредиту з податку на додану вартість. За змістом указаної норми відповідні витрати і податковий кредит вважаються сформованими платником податків правомірно, однак контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам.

При цьому з урахуванням норм статей 61 та 44 Податкового кодексу України саме на контролюючі органи покладається обов'язок контролювати правильність формування даних податкового обліку платників податків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів.

Крім того, листом від 01.11.2011 № 1936/11/13-11 Вищий адміністративний суд України довів свою позицію щодо підтвердження даних податкового обліку платників податків. Зокрема, цим судом зазначено, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

В контексті викладеного, враховуючи природу декларації з податку на додану вартість та додатків до неї, зокрема, Додатку 5, будь-які висновки щодо правильності викладеної в них інформації задля подальшого прийняття податкових повідомлень-рішень, якими платнику податків визначаються податкові зобов'язання з податку на прибуток та податку на додану вартість, належить робити тільки за наслідками дослідження, проведеного з дотриманням встановленої законом процедури. При цьому, такому дослідженню (перевірці) підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від виду господарської операції, можливості певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, та фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю.

Вирішуючи спір, суд бере до уваги, що на час виникнення спірних правовідносин відповідно до п. 75.1.2 ст. 75 Податкового кодексу України (у відповідній редакції) документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби.

Відповідно до вимог ст. 78 ПКУ документальна позапланова виїзна перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин:

- за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту;

- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію або розрахунки, якщо їх подання передбачено законом;

- платником податків подано органу державної податкової служби уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся органом державної податкової служби;

- виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту;

- платником податків подано в установленому порядку органу державної податкової служби заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об'єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження;

- розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків;

- платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова виїзна перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від'ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;

- щодо платника податку подано скаргу про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про порушення правил заповнення податкової накладної у разі ненадання таким платником податків пояснень та документального підтвердження на письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня його отримання;

- отримано постанову суду (ухвалу суду) про призначення перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні;

- органом державної податкової служби вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня здійснено перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані під час перевірки для винесення об'єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Рішення про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається органом державної податкової служби вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу;

- у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Таким чином, враховуючи положення зазначених вище норм в контексті обмежень щодо вільного розсуду суб'єкта владних повноважень (частина 2 статті 19 Конституції України), суд приходить до висновку, що позивач не мав повноважень приймати рішення про проведення перевірки платника податків, а також приймати рішення про будь-яке донарахування податкових зобов'язань платнику податків з податку на прибуток підприємств і з податку на додану вартість без дослідження первинних документів та фактів здійснення господарських операцій такого платника, поза межами процедури, встановленої чинними у відповідний період нормативно-правими актами.

Згідно з ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості

У відповідності до приписів ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно з ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

З урахуванням зазначеного, суд, на підставі наданих доказів в їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України приходить до висновку, що позовна заява підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ВИРІШИВ:

Позовну заяву заступника голови ДПС у Полтавській області ОСОБА_1 (АДРЕСА_1, 49000) до заступника начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області ОСОБА_2 (АДРЕСА_2, 49000) про встановлення наявності та відсутності повноважень суб'єкта владних повноважень - задовольнити.

Встановити відсутність повноважень у заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках приймати рішення про проведення позапланової перевірки платника податків;

Встановити відсутність повноважень у заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках на визначення податкових зобов'язань платника податків з податку на прибуток підприємств і податку на додану вартість та прийняття податкових повідомлень-рішень виключно на підставі інформації, яка міститься у додатку 5 до декларації з ПДВ, без проведення перевірки платника податків;

Встановити відсутність повноважень заступника голови ДПС у Полтавській області у 2011-2012 роках на підписання податкових повідомлень-рішень без дотримання процедури, встановленої порядком направлення, органами державної податкової служби податкових повідомлень-рішень платникам податків затвердженим Наказом ДПА України від 22.12.2010 року № 985.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Р.З. Голобутовський