Рішення

від 29.12.2018 по справі 460/2624/18

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

29 грудня 2018 року м. Рівне №460/2624/18

Рівненський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Романчук В.В. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: позивача: представники Горбовий В.А., Базалюк О.Ю., відповідача: представник Форет М.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" доГоловного управління ДФС у Рівненській області визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - В С Т А Н О В И В:

12.10.2018 Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" звернулось в суд з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.06.2018 №0006111401 та №0006101402.

Після усунення недоліків позовної заяви, ухвалою від 02.11.2018 відкрито провадження в справі №460/2624/18. Розгляд справи вирішено проводити за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання призначено на 27.11.2018.

Ухвалою від 27.11.2018 закрито підготовче провадження у справі, розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 18.12.2018.

Ухвалою, що постановлена без виходу до нарадчої кімнати суд визнав причини неприбуття відповідача в судове засідання 18.12.2018 поважними та відклав засідання на 29.12.2018.

В судовому засіданні 29.12.2018 проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Згідно з позовною заявою та поясненнями представників позивача в судовому засіданні позовні вимоги ґрунтуються на тому, що оскаржувані рішення податкового органу винесені формально, без належного правового аналізу господарських операцій підприємства, вони суперечить достовірним даним бухгалтерського та податкового обліку, діючому законодавству. Сторона позивача доводила, що податкове повідомлення-рішення №0006111401 прийняте на припущеннях контролюючого органу, а не на основі об'єктивних даних, на помилкових висновках, без вивчення специфіки виробництва та технологічних властивостей підприємства. Так, в його основу покладені висновки про те, що позивач у 2015 році безпідставно здійснив списання 5000 кг. цинку металевого в чушках за ціною 51,75 грн. за 1 кг. на загальну суму 258750 грн., не включивши при цьому ПДВ, сплачений при їх придбанні і попередньо віднесений до складу податкового кредиту, до податкових зобов'язань, чим занизив податкові зобов'язання з ПДВ на 51750 грн. Сторона позивача зауважила, що одним із видів господарської діяльності ТОВ "Завод металевих виробів" є здійснення оцинковки різноманітних мета левих виробів. Наказом директора у 2015 - 2016 роках звичайні норми витрат цинку на одну тону готової продукції було визначено у розмірі 80 кг за тонну. Однак, у 2015 році за замовленням деяких контрагентів позивача стосовно певних видів металевих виробів позивачем застосовувалися підвищенні норми оцинковування (оцинковування продукції здій снювалося у декілька шарів), що і призвело до додаткового витрачання цинку у кількості 5000 кг. Оскільки ж увесь, списаний позивачем у 2015 році цинк було використано у власній господарській діяльності, підстав для застосування положень п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України не було, а тому податкові зобов'язання з ПДВ у сумі 51750 грн. ТОВ "Завод металевих виробів" занижені не були. Також в основу вказаного податкового повідомлення-рішення був покладений висновок відповідача про реалізацію позивачем у 2015 році готової продукції нижче собівартості на загальну суму 22073186 грн. та заниження у зв'язку з цим податкових зобов'язань з ПДВ на суму 44414636 грн. Даний висновок сторона позивача спростовувала тим, що усі види продукції, зазначені у додатку №17 до Акту перевірки, у 2015 році реалізову валися за ціною, яка перевищувала їх собівартість, що підтверджено відповідни ми калькуляціями на продукцію, яка виготовлялася, та видатковими накладними на реалізацію цієї продукції. Крім того, щодо реалізації ізгару цинку (який є технологічним зворотнім відходом) у відповідному додатку перевіряючими було ви значено його собівартість у розмірі 268759,29 грн., при тому що фактична його со бівартість складає 166666,67 грн. Таким чином, сторона позивача стверджувала, що база оподаткування ПДВ визначалася у повній відповідності до вимог п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України. Що стосується податкового повідомлення-рішення від №0006101402, то воно ґрунтується на висновках про не нарахування у 2016-2017 роках податкових зобов'язань з ПДВ щодо господарських операцій з нерезидентами "GSI SLV Baltikum OU" та "FICEP S.p.A" на загальну суму ПДВ 121141 грн. Сторона позивача доводила, що зазначений висновок є юридично необґрунтованим, позаяк місцем постачання тих послуг, які надавалися позивачу нерезидентами, з урахуванням вимог п.186.3 ст.186 Податкового кодексу України, не вважається митна територія України.

Згідно з відзивом на позов (а.с.156-157 том 1) та поясненнями представника в судовому засіданні, сторона відповідача позов не визнає. В обґрунтування заперечень покликається на те, що перевіркою встановлено списання позивачем на собівартість з наступним списанням на фінансовий результат цинку металевого в чушках марки ЦВ, ГОСТ 3640-94 в кількості 5000 кг на суму 258750 грн. без отримання доходу, тобто використано товари не в господарській діяльності. При цьому, ПДВ нараховане на вартість списаного цинку металевого позивачем включена до складу податкового кредиту в момент придбання. Тим самим, ТОВ "Завод металевих виробів" порушено вимоги п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України - занижено податкове зобов'язання по ПДВ за грудень 2015 року в сумі 51750 грн. Також, згідно наданих до перевірки карток рахунку 26 "Готова продукція" та видаткових накладних в розрізі окремих видів готової продукції встановлено реалізацію готової продукції нижче собівартості на суму 22073186 грн. за 2015 рік., а саме: собівартість реалізованих товарів (Д-т 901 К-т 26) становить 46957231,15 грн., а вартість реалізації без ПДВ (відповідно до видаткових накладних) становить 24884044,76 грн. Зведені дані наведено у таблиці у додатку №17 до акту перевірки. Таким чином, в порушення п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України ТОВ "Завод металевих виробів" занизило податкові зобов'язання з податку на додану вартість в результаті реалізації окремих найменувань готової продукції нижче собівартості, а всього на суму 4414636 грн. Також, перевіркою встановлено заниження ТОВ "Завод металевих виробів" показників у рядку 6 Декларацій "Послуги отримані від нерезидента" на суму ПДВ 121141 грн. Так, ТОВ "Завод металевих виробів" у періоді, що підлягав перевірці, отримувало від нерезидентів послуги: первинної інспекції та сертифікації внутрішньозаводського виробничого контролю продукції WPK по EN 1090, ЕХСЗ на підприємстві; нагляд внутрішнього виробничого контролю (WPK) по EN 1090, ЕХСЗ; ре-сертифікація (повторна сертифікація) системи менеджмента якості по ISO 9001-2015 у зв'язку з переходом від одного сертифікаційного органу до іншого; навчання, технічний огляд, діагностика та технічне обслуговування робочих параметрів ліній FICЕР, модель НР12Т24, 3/Н 33144, модель А 166 Т, 3/Н 30377, Excalibur 6 модель 601 DEE, 3/Н 761. На отримані від нерезидентів послуги податкові зобов'язання з ПДВ та податковий кредит не нараховувалися, податкові накладні не виписувались та в Єдиному реєстрі податкових накладних реєструвались. Дані господарські операції ТОВ "Завод металевих виробів" відобразило в рядку 4 "Операції з постачання послуг за межами митної території України та послуг, місце постачання яких визначено відповідно до пунктів 186.2, 186.3 статті 186 розділу V кодексу за межами митної території України" (податкові зобов'язання. Однак послуги підприємства - нерезиденти надавали позивачу на виробничих потужностях останнього, а тому вони підпадали під дію абзацу в) п.186.3.ст.186 Податкового кодексу України, а відтак підлягали відображенню у рядку 12.4 "Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких знаходиться на митній території України" (податковий кредит) податкової декларації з податку на додану вартість.

Дослідженням письмових доказів суд встановив наступне.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77 Податкового кодексу України та на підставі направлень №927/17-00-14-01, №928/17-00-14-01, №929/17-00-14-01, №930/17-00-14-01 від 05.05.2018, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік і наказу №1252 від 15.04.2018 посадовими особами Головного управління ДФС у Рівненській області у період з 07.05.2018 по 05.06.2018 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Завод металевих виробів" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 (а.с.168-171 том 1).

Результати перевірки оформлені актом №1522/17-00-14-01/36697006 від 12.05.2018 (а.с.19-98 том 1).

В акті зафіксовано наступне.

1. В ході проведення перевірки встановлено, що ТОВ "Завод металевих виробів" здійснює оцинкування металевих виробів цинком, а саме цинком марки ЦВ, ГОСТ 3640-94. Відповідно до наказу по підприємству "Про норми витрат" №1 від 01.01.2015, питома вага на 1 т. готової продукції та витрати матеріалів в технологічному процесі цинкування металевих виробів у 2015-2016 роках, використання цинку становить 80 кг/т. Перевіркою встановлено, що за 2015 рік ТОВ "Завод металевих виробів" оцинковано та реалізовано готової продукції відповідно до представлених до перевірки звітів по оцинкованим виробам та звіту про кількість оцинкованої продукції цеху АКП в кількості 7262446 кг., дана продукція реалізована у періоді виготовлення. Відповідно до представлених на перевірку актів на списання ТМЦ за 2015 рік та картки рахунку 201 за 2015 рік списано цинку металевого в чушках марки ЦВ, ГОСТ 3640-94 в кількості 585996 кг. Проте, відповідно до наказу №1 від 01.01.2015 необхідно було здійснити списання цинку в кількості 580996 кг (7262446*0,08). Різниця становить 5000 кг. Згідно з карткою рахунку 201, 801, 809 "Матеріали" станом на 31.12.2015 вказана кількість цинку в чушках в залишках не обліковується. Перевіркою встановлено списання цинку в кількості 5000 кг. на рахунок 901 "Собівартість". За наведеного, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ "Завод металевих виробів" в 2015 році здійснило списання цинку в чушках марки ЦВ, ГОСТ 3640-94 в кількості 5000 кг. по ціні 51,75 грн. (ціна, по якій придбавався цинк) на суму 258750 грн. без відображення доходів, чим порушило вимоги пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України та занизило фінансовий результат до оподаткування. Оскільки ж ПДВ на вартість списаного цинку металевого був включений до податкового кредиту в момент придбання, то ТОВ "Завод металевих виробів" в порушення вимог п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України також занизило податкові зобов'язання з податку на додану вартість за 2015 рік в сумі 51750 гривень.

2. В ході проведення перевірки встановлено реалізацію продукції нижче собівартості за 2015 рік в сумі 22073186 грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 4414636 грн. Так, ТОВ "Завод металевих виробів" здійснює діяльність з виробництва металевих виробів, їх оцинкування, та реалізацію. До перевірки надано реєстри бухгалтерського обліку, а саме рахунок 26 "Готова продукція" - аналіз рахунку та оборотно-сальдова відомість в розрізі найменувань готової продукції у кількісному і вартісному виразі за 2015 рік в цілому, а також надано вибірково картки рахунку 26 "Готова продукція" у кількісному та вартісному виразі в розрізі найменування готової продукції та періоди, в яких здійснювалась операція. Перевіркою за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, відповідно до наданих карток рахунку 26 "Готова продукція" та видаткових накладних в розрізі окремих видів готової продукції встановлено, що вартість реалізованих товарів становить 46957231,15 грн. (Д-т 901 К-т 26); вартість реалізації без ПДВ (відповідно до видаткових накладних) становить 248844044,76 грн. Таким чином, перевіркою встановлено реалізацію окремих видів готової продукції нижче собівартості на загальну суму 22073186,39 грн. За наведеного, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ "Завод металевих виробів" на порушення вимог п.188.1.ст.188 Податкового кодексу України занизило податкові зобов'язання з додану вартість в результаті реалізації окремих найменувань готової продукції нижче собівартості за період з січня по грудень 2015 року на загальну суму 4414636 грн.

3.В ході проведення перевірки встановлено, що ТОВ "Завод металевих виробів" отримувало послуги від нерезидентів. При цьому, підприємства - нерезиденти згідно договорів наглядового аудиту, внутрішньозаводського виробничого контролю надавали послуги з первинної інспекції та сертифікації внутрішньозаводського виробничого контролю продукції та навчання, технічного огляду, діагностики та технічного обслуговування робочих параметрів ліній FICEP, надавали послуги на виробничих потужностях ТОВ "Завод металевих виробів", а тому вони підпадали під дію абзацу в) п.186.3.ст.186 Податкового кодексу України. Однак, на вищевказані послуги податкові накладні не виписувались та в Єдиному реєстрі податкових накладних реєструвались. Суми ПДВ по таким послугам до податкових зобов'язань по податку на додану вартість не відносились. За наведеного, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ "Завод металевих виробів" в порушення п.185.1 ст.185, пп.186.2.1 п.186.2, п.186.3 ст.186, п.201.10 ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України занижено податкові зобов'язання по операціям з нерезидентами "GSI SLV Baltikum OU", "FICEP S.p.A." на суму ПДВ 121141 грн. та допустило відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, накладних та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податку на додану вартість на цю ж суму.

За висновками акту перевіркою встановлені порушення: пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 46575 грн.; п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198, п.185.1 ст.185, п.186.1 п.186.3 ст.186, п.201.10 ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість всього на суму 4587527 грн., в тому числі: за січень 2015 року на суму 10437 грн., за лютий 2015 року на суму 140901 грн., травень 2015 року на суму 116162 грн., за червень 2015 року на суму 823501 грн., за липень 2015 року на суму 245330 грн., за вересень 2015 року на суму 923599 грн., за жовтень 2015 року на суму 29737 грн., за листопад 2015 року на суму 1617031 грн., за грудень 2015 року на суму 559688 грн., за червень 2016 року на суму 42823 грн., за грудень 2016 року на суму 21308 грн., за червень 2017 року на суму 36722 грн., за серпень 2017 року на суму 20288 грн., та встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних в Єдиному реєстрі по даткових накладних всього на суму ПДВ 121141 грн.; п.46.1 ст.46, п.48.1 ст.48, п.48.7 ст.48, п.103.9 ст.103 Податкового кодексу України, а саме: суб'єктом господарю вання до Сарненської ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській області не подано додатки ПН до Декларації про податок на прибуток підприємства за 2015 рік, І квартал 2016 року, І півріччя 2016 року, III квартали 2016 року, 2016 рік, І півріччя 2017 року, III квартали 2017 року, 2017 рік.

На підставі вказаних висновків 26.06.2018 Головне управління ДФС у Рівненській області прийняло податкові повідомлення-рішення:

№0006091401, згідно якого ТОВ "Завод металевих виробів" визначено суму податкового зобов'язання за платежем "податок на прибуток" в розмірі 46575,00 грн., в тому числі 46575,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та 0,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.13 том 1);

№0006111401, згідно якого ТОВ "Завод металевих виробів" визначено суму податкового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" в розмірі 5734409,00 грн., в тому числі 4587527,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та 1146882,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.12, 17 том 1);

№0006101402, згідно якого до ТОВ "Завод металевих виробів" застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1360,00 грн. за платежем "податок на прибуток іноземних юридичних осіб" (а.с.14, 16 том 1).

Платник податків оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення в адміністратив-ному порядку, додавши до скарги: калькуляції у кількості 27 штук, накази на списання цинку №3 від 20.01.2015, акти на списання за січень 2015 року та аналіз рахунку 79 помісячно за 2015 рік (а.с.99-106 том 1).

Рішенням першого заступника Голови Державної фіскальної служби України про результати розгляду скарги №30935/6/99-99-11-01-01-25 від 24.09.2018, скаргу платника податків частково задоволено, скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Рівненькій області №0006091401 від 26.06.2018 та залишені без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Рівненській об ласті №0006111401 та №0006101402 від 26.06.2018 (а.с.107-117 том 1).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносин суд зазначає наступне.

За правилами пп.а) п.185.1. ст.185 Податкового кодексу України (в редакції, станом на дату існування спірних правовідносин, тобто на 2015 рік) операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю, - є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Відповідно до пп. а) п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України (у відповідній редакції), право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, в силу вимог п.198.2. цієї ж статті, вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

За правилами п.198.3 цієї статті, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В свою чергу, за вимогами п.198.4, - якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Відповідно до положень п.198.5. ст.198 Податкового кодексу України (у відповідній редакції), платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних. З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Сторонами в повній мірі визнається, а актом документальної виїзної перевірки підтверджується, той факт, що в 2015 році ТОВ "Завод металевих виробів" оцинковано та реалізовано готової продукції в кількості 7262446 кг. Для оцинкування (через рахунок 901 "Собівартість") списано цинк металевий в чушках марки ЦВ, ГОСТ 3640-94 в кількості 585996 кг. Цинк придбавався по ціні 51,75 грн. з віднесенням позивачем суми ПДВ до складу податкового кредиту.

За даними позивача увесь цинк ним використано на оцинкування металевих виробів, тобто в рамках власної господарської діяльності. Та обставина, що частина цинку використана з перевищенням нормативу - 80 кг/т, зафіксованого у наказі по підприємству №1 від 01.01.2015, пояснена позивачем тією обставиною, що у 2015 році за замовленням деяких контрагентів стосовно певних видів металевих виробів застосовувалися підвищенні норми оцинковування (оцинковування продукції здій снювалося у декілька шарів), що і призвело до додаткового витрачання цинку у кількості 5000 кг.

В свою чергу, відповідачем, на якому лежить тягар доказування в адміністративному процесі, жодним чином не доведено, що 5000 кг. цинку, ПДВ в ціні придбання якого позивачем попередньо віднесений до складу податкового кредиту, ТОВ "Завод металевих виробів" в 2015 році використано в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 Податкового кодексу України (емісії, схову, концесії, лізингу, іпотеки, страхування, спільної діяльності…), в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, міжнародних договорів, в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, або в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до п.2 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745, акт документальної перевірки - це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 3 розділу ІІ цього Порядку, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 4 розділу ІІ Порядку визначено, що в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.5 розділу ІІ Порядку факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Пунктом 4 розділу ІІІ Порядку визначено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.

Акт перевірки №1522/17-00-14-01/36697006 від 12.05.2018 вказаним вимогам не відповідає, позаяк в частині, яка стосується відповідного оспорюваного податкового повідомлення-рішення, не містить аналізу господарських операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ, як і не містить даних про первинні документи, якими такі операції оформлені. Фактично, висновки про порушення платником податків вимог п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України і, як наслідок, про заниження ТОВ "Завод металевих виробів" податкових зобов'язань з податку на додану вартість за 2015 рік на 51750 грн., базуються виключно на обставинах понаднормативного списання позивачем цинку у виробництво. При цьому, на підтвердження своєї позиції податковий орган покликається виключно на наказ "Про норми витрат" №1 від 01.01.2015. Будь-яке покликання на первинні документи відсутнє. Відповідно до цього такий акт не може вважатися належним носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду України від 10.09.2013 у справі №21-237а13.

В той же час, і за даними бухгалтерського обліку позивача (картки рахунків 201, 801, 809, 901), і за даними актів на списання ТМЦ за 2015 рік, вся кількість цинку металевого в чушках марки ЦВ, ГОСТ 3640-94 (585996 кг.) була списана позивачем саме на собівартість готової продукції, яка була реалізована у періоді виготовлення, тобто використана виключно в рамках основного виду господарської діяльності платника податку.

За наведеного, висновки відповідача про порушення позивачем вимог п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України та заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за 2015 рік в сумі 51750 грн. є абсолютно голослівними і необґрунтованими.

За правилами п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку. У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Перевіркою зроблено висновок, що ТОВ "Завод металевих виробів" на порушення вимог п.188.1. ст.188 Податкового кодексу України занизило податкові зобов'язання з податку додану вартість в результаті реалізації окремих найменувань готової продукції нижче собівартості за період з січня по грудень 2015 року на загальну суму 4414636 грн.

Сума заниження податкових зобов'язань з ПДВ обрахована відповідачем в додатку №17 до Акту перевірки (а.с.87-89 том 1). Як свідчать колонки таблиці вказаного додатку, висновки базуються на співставленні карток рахунків бухобліку Д-т 901 - К-т 26 та на даних видаткових накладних.

Долученими до матеріалів справи видатковими накладними на реалізацію продукції та калькуляціями на відповідну продукцію (а.с.183-250 том 1, а.с.1-41 том 2) позивачем в повній мірі спростовано висновки відповідача про реалізацію продукції, зафіксованої в додатку №17 до Акту перевірки за цінами нижче собівартості.

Крім того, що стосується такого виду продукції, як "ізгарь цинку", то позивачем доведено, що вона по своїй суті являється технологічним зворотнім відходом, а зворотні відходи оцінюються за справедливою вартістю відходів, які планують реалізовувати. Відповідно до цього, первісна вартість таких відходів правомірно визначалася позивачем за чистою вартістю реалізації, тобто на рівні 166666,67 грн. (а.с.178-182 том 1).

Визначення відповідачем собівартості ізгарі цинку на рівні 268759,29 грн. не ґрунтується на даних бухобілку позивача, а ототожнення відходів, які утворилися внаслідок виробничої діяльності позивача із сировиною, яка ним закуповується для оцинковування, є повністю алогічним заходом.

За наведеного, та з врахуванням того, що наведені в додатку 17 до Акту перевірки показники собівартості певних видів продукції, яка реалізовувалась позивачем в 2015 році, не підтверджені відповідачем даними бухобліку позивача, а в самому акті перевірки відсутнє посилання на первинні документи, на підставі яких вчинено записи у бухгалтерському обліку, висновки податкового органу не можна вважати підставними і ґрунтовними.

При цьому, суд зауважує і на тому, що в акті перевірки зафіксовано факт надання позивачем калькуляції собівартості продукції, яка не була взята перевіряючими до уваги з покликанням на відсутність пояснень бухгалтера з даного приводу (а.с.29 том 1). Крім того, судом встановлено, що позивач в рамках процедури адміністративного узгодження також надавав відповідачу калькуляції, і жодних причин, з яких їх не було взято до уваги у рішенні №30935/6/99-99-11-01-01-25 від 24.09.2018 не зазначено.

За наведеного, висновки відповідача про порушення позивачем вимог п.188.1. ст.188 Податкового кодексу України та заниження податкових зобов'язань з податку додану вартість з січня по грудень 2015 року на загальну суму 4414636 грн. є необґрунтованими.

За правилами пп. б) п.185.1. ст.185 Податкового кодексу України (в редакції, станом на дату існування спірних правовідносин, тобто на 2016 рік) операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, є об'єктом оподаткування ПДВ.

В свою чергу, стаття 186 Податкового кодексу України (у відповідній редакції) визначає місце постачання послуг наступним чином.

Так, згідно з пунктом 186.2 цієї статті, місцем постачання послуг є:

186.2.1. місце фактичного постачання послуг, пов'язаних з рухомим майном, а саме: а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг; б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна; в) послуг, пов'язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання; г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов'язані з рухомим майном;

186.2.2. фактичне місцезнаходження нерухомого майна, у тому числі що будується, для тих послуг, які пов'язані з нерухомим майном: а) послуг агентств нерухомості; б) послуг з підготовки та проведення будівельних робіт; в) інших послуг за місцезнаходженням нерухомого майна, у тому числі що будується;

186.2.3. місце фактичного надання послуг у сфері культури, мистецтва, освіти, науки, спорту, розваг або інших подібних послуг, включаючи послуги організаторів діяльності в зазначених сферах та послуги, що надаються для влаштування платних виставок, конференцій, навчальних семінарів та інших подібних заходів.

Згідно з пунктом 186.3 цієї статті, місцем постачання зазначених у цьому пункті послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання. До таких послуг належать: а) надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням та використання об'єктів права інтелектуальної власності, у тому числі за ліцензійними договорами, а також надання (передача) права на скорочення викидів парникових газів (вуглецевих одиниць); б) рекламні послуги; в) консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем; г) надання персоналу, у тому числі якщо персонал працює за місцем здійснення діяльності покупця; ґ) надання в оренду (лізинг) рухомого майна, крім транспортних засобів та банківських сейфів; д) телекомунікаційні послуги, а саме: послуги, пов'язані з передаванням, поширенням або прийманням сигналів, слів, зображень та звуків або інформації будь-якого характеру за допомогою дротових, супутникових, стільникових, радіотехнічних, оптичних або інших електромагнітних систем зв'язку, включаючи відповідне надання або передання права на використання можливостей такого передавання, поширення або приймання, у тому числі надання доступу до глобальних інформаційних мереж; е) послуги радіомовлення та телевізійного мовлення; є) надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті; ж) надання транспортно-експедиторських послуг.

В решті випадків, тобто крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті, місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4. статті 186 Податкового кодексу України).

Згідно договору № 06-2016-UA-U-1090-39 від 24.06.2016 наглядового аудиту внутрішньозаводського виробничого контролю (WPK) по EN1090, ЕХС-З, фірма - нерезидент "GSI SLV Baltikum OU", Tallinn (Естонія) зобов'язалася виконати для ТОВ "Завод металевих виробів" послуги по нагляду внутрішнього виробничого контролю продукції WPK по EN 1090. Виконання вказаного договору підтверджено актом №1 від 18.08.2016 . Згідно договору №06-2017-UA-U-A1090-Re-9001-41 від 07.06.2017 наглядового аудиту внутрішнього виробничого контролю (WPK) по EN 1090, EXC3, а також ре-сертифікації системи менеджменту якості по ISO 9001-2015 (перехід від одного сертифікаційного органу до другого), фірма - нерезидент "GSI SLV Baltikum OU", Tallinn (Естонія) зобов'язалася виконати для ТОВ "Завод металевих виробів" послуги з нагляду внутрішнього виробничого контролю (WPK) по EN 1090, ЕХСЗ та ре-сертифікації (повторної сертифікації) системи менеджменту якості по ISO 9001-2015 у зв'язку з переходом від одного сертифікаційного органу до іншого. Виконання вказаного договору підтверджено актом №1 від 05.12.2017. Оплата послуг по обох контрактах підтверджена платіжними дорученнями (а.с.118-136 том 1).

Згідно контракту №040216/MF/S/UKR від 04.02.2016, фірма - нерезидент "FICEP S.p.A", Verese (Італія) зобов'язалася надати ТОВ "Завод металевих виробів" такі послуги: навчання, технічний огляд, діагностика та технічне обслуговування робочих параметрів ліній FICEP, модель НР12Т24, 3/Н 33144, модель А 166 Т, 3/Н 30377, Excalibur 6 модель 601 DEE, 3/Н 761. Виконання вказаного договору підтверджено актом №б/н від 22.02.2016, а оплата послуг - платіжним дорученням (а.с.137142 том 2).

За своєю суттю і змістом послуги, які надавалися фірмами - нерезидентами "GSI SLV Baltikum OU" та "FICEP S.p.A" для ТОВ "Завод металевих виробів" не є тими послугами, які перелічені в пункті 186.3. статті 186 Податкового кодексу України (у відповідній редакції), а відтак та обставина, що послуги надавалися на виробничих потужностях позивача не дозволяла вважати місцем постачання таких послуг зареєстроване місцезнаходження отримувача послуг, тобто територію України.

З урахуванням того, що відповідні господарські операцій, не є тими операціями, які прямо зазначені у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 Податкового кодексу України, місцем постачанням відповідних послуг для позивача, в силу вимог пункту 186.4 цієї статті, є місце реєстрації постачальників послуг.

Та обставина, що "GSI SLV Baltikum OU" є резидентом Естонії, а "FICEP S.p.A" - резидентом Італії , підтверджено довідками про резидентство, виданими для запобігання подвійному оподаткуванню (а.с.173-177 том 1) .

За наведеного, висновки відповідача про заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ по операціях з отримання послуг від нерезидентів "GSI SLV Baltikum OU" та "FICEP S.p.A" на суму ПДВ 121141 грн. та про порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на таку ж суму ПДВ, є нормативно необґрунтованими.

З огляду на те, що кошти, які виплачувалися "GSI SLV Baltikum OU" та "FICEP S.p.A" не підпадають під перелік доходів з джерелом походження з України, зазначених у Додатку ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, то й неподання ТОВ "Завод металевих виробів" вказаного додатку разом із деклараціями не може вважатися порушенням вимог п.46.1 ст.46, п.48.1, 48.7. ст.48 та п.120.1 ст.120 Податкового кодексу України.

З огляду на наведене, за результатами судового розгляду справи суд дійшов висновку, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0006111401 та №0006101402 від 26.06.2018 не відповідають критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, встановленим в частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства, порушують права та законні інтереси платника податків, які підлягають до судового захисту шляхом скасування відповідних рішень суб'єкта владних повноважень.

Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та "Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

Головне управління ДФС у Рівненській області належними і допустимими доказами у справі не довело факту порушення ТОВ "Завод металевих виробів" в охопленому перевіркою періоді вимог п.188.1 ст.188, п.198.5 ст.198, п.185.1 ст.185, п.186.1 п.186.3 ст.186, п.201.10 ст.201, п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України. Крім цього, відповідачем не доведена правильність власних розрахунків.

За усього наведеного, позовні вимоги ТОВ "Завод металевих виробів" підлягають до повного задоволення.

За правилами частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

За наведеного присудженню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає сплачена ним сума судового збору у розмірі 86036,54 грн.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" (код ЄДРПОУ 36697006, вул.Соборна, 21, м.Сарни, Рівненська область, 34504 ) до Головного управління ДФС у Рівненській області (код ЄДРПОУ 39394217, вул.Відінська,12, м.Рівне, 33023) задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0006111401 від 26.06.2018, згідно якого Товариству з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" визначено суму податкового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" в розмірі 5734409,00 грн., в тому числі 4587527,00 грн. - за податковими зобов'язаннями та 1146882,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області №0006101402 від 26.06.2018, згідно якого до Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1360,00 грн. за платежем "податок на прибуток іноземних юридичних осіб".

Присудити Товариству з обмеженою відповідальністю "Завод металевих виробів" за рахунок бюджетних асигнувань Головного Управління ДФС у Рівненській області судові витрати у сумі сплаченого судового збору, а саме 86036,54 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд.

Повний текст рішення складений 09 січня 2019 року.

Суддя Друзенко Н.В.