Постанова

від 13.02.2019 по справі 826/23215/15

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/23215/15 Суддя (судді) першої інстанції: Амельохін В.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Ключковича В.Ю.,

суддів Беспалова О.О.,

Сорочка Є.О.,

за участю

секретаря судового засідання Кузик М.А.,

представника позивача Мусієнко Н.Є.,

представника позивача Базі Я.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу підприємства з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року (прийняте в порядку спрощеного позовного провадження, суддя Амельохін В.В.) у справі за адміністративним позовом підприємства з 100% іноземними інвестиціями у формі ТОВ "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.05.2015 №0000441502 та № 0000451502, -

В С Т А Н О В И В:

Підприємство з 100% іноземними інвестиціями у формі ТОВ "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві, у якому просило про визнання протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 12.05.2015 №0000441502 та №0000451502.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 12.05.2015 №0000441502 та №0000451502 в частині заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 56 571, 34 грн. та застосування на вказану суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу). В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із вказаним рішенням в частині незадоволених позовних вимог, позивачем подано апеляційну скаргу з підстав неповного з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року в частині незадоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем за перевіряємий період правомірно була сформована сума бюджетного відшкодування з ПДВ за результатами придбання маркетингових послуг у мережі аптек, оскільки дані послуги використовувалися у господарській діяльності позивача, а первинні документи та додатки до них підтверджують факт надання таких послуг, тобто реальність операцій. Також вказано, що позивачем правомірно сформовано податковий кредит з ПДВ при придбанні послуг з ведення бухгалтерського і податкового обліку, маркетингових послуг у ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс та при купівлі маркетингових послуг у ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост , оскільки в матеріалах справи наявні усі необхідні та належно оформлені документи, що підтверджують реальність здійснених операцій, а також документи, що підтверджують позитивний вплив проведених маркетингових акцій на економічні показники як результат господарської діяльності позивача, а також нотаріально засвідчені письмові пояснення свідків, які безпосередньо здійснювали розповсюдження рекламних матеріалів при наданні послуг позивачу.

Від відповідача відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив.

У відповідності до ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю - доповідача, думку представників позивача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід частково задовольнити, з наступних підстав.

Судом апеляційної інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 20.04.2015 ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві на підставі наказу від 26.03.2015 № 2015 року, від 10.04.2015 № 628 та направлення від 26.03.2015 № 2122 проведено документальну позапланову перевірку підприємства з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. (код ЄДРПОУ 24588162) правомірності бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних звітних (податкових) періодів за грудень 2014 року, за результатами якої складено Акт № 3192/26-53-15-02-24588162.

Висновками вказаного Акту перевірки встановлено порушення: п.187.1 ст. 187 п. 188. 1 ст.188 п.198.1, п.198.2 п.198.3 п. 198.6 ст.198 п. 200.1 п.200.2 п. 200.3 п.200.4 ст. 200 розділу V ПК України ПІІ у формі ТОВ Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. у декларації за листопад 2014 року занижено суму податкових зобов'язань за листопад 2014 року 94 593 грн. що призвело до завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання і сумою податкового кредиту на 94 593 грн. в листопаді та завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ у грудні року на 208 118 грн.(з урахуванням Акта документальної позапланової перевірки від 27.02.2015 №1472/26-53-15-02-24588162 в якому встановлено завищення податкового кредиту за листопад 2014 року на 113 525 грн.); за грудень 2014 року занижено суму податкових зобов'язань на 56 571 грн. та завищено суму податкового кредиту на 267 828 грн. за грудень 2014 року, що призвело до завищення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання і сумою податкового кредиту на 324 399 грн. за грудень 2014 року.

28.04.2015 підприємством з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. надано до податкового органу заперечення до Акту перевірки від 20.04.2015 року № 3192/26-53-15-02-24588162.

07.05.2015 ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві за результатами розгляду вказаного заперечення, відповіддю від 07.05.2015 за № 10741/10/26-53-15-02-11, висновки Акту перевірки від 20.04.2015 року № 3192/26-53-15-02-24588162 залишено без змін.

12.05.2015 ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві на підставі висновків вказаного вище Акут перевірки, прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- № 0000451502, яким згідно з пп. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 та згідно з пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) за порушення вимог п.187.1 ст. 187 п. 188. 1 ст.188 п.198.1, п.198.2 п.198.3 п. 198.6 ст.198 п. 200.1 п.200.2 п. 200.3 п.200.4 ст. 200 розділу V ПК України Підприємству з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 208 118, 00 грн. та 104 059, 00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штраф);

- № 0000441502, яким згідно з пп. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 та згідно з пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) за порушення вимог п.187.1 ст. 187 п. 188. 1 ст.188 п.198.1, п.198.2 п.198.3 п. 198.6 ст.198 п. 200.1 п.200.2 п. 200.3 п.200.4 ст. 200 розділу V ПК України Підприємству з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 324 399, 00 грн.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв'язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів апеляційного суду приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову, виходячи з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

У відповідності до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Поряд з цим, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України за нульовою ставкою оподатковуються операції з: вивезення товарів за межі митної території України: а) у митному режимі експорту; б) у митному режимі реекспорту, якщо товари поміщені у такий режим відповідно до пункту 5 частини першої статті 86 Митного кодексу України; в) у митному режимі безмитної торгівлі; г) у митному режимі вільної митної зони. Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Пунктом 188.1 статті 188 Податкового кодексу України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Пунктом 189.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) та місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податків у інших платників товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Між тим, згідно приписів пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов'язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Так, в Акті перевірки відповідач зробив висновки про те, що позивач допустив наступні порушення податкового законодавства:

1) порушення п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, виражене у заниженні податкових зобов'язань за грудень 2014 року на суму 56 571,34 грн. внаслідок продажу товарів за ціною, нижчою від ціни їх придбання;

2) порушення п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, виражене у завищенні податкового кредиту на загальну суму 54 495 грн., з яких за грудень 2014 року 54 495 грн., внаслідок включення до його складу сум ПДВ, сплачених при придбанні маркетингових послуг у аптек, з якими позивач не мав відносин по реалізації продукції;

3) порушення п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, виражене у завищенні податкового кредиту на загальну суму 85 825,33 грн., з яких за грудень 2014 року 85 825,33 грн., внаслідок включення до його складу сум ПДВ, сплачених при придбанні послуг у ТОВ "Аутсорсингова компанія "Фарм рост де не встановлено реальності надання послуг;

4) порушення п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, виражене у завищенні податкового кредиту на загальну суму 127 507,71 грн., з яких за грудень 2014 року 127 507,71 грн., внаслідок включення до його складу сум ПДВ, сплачених при придбанні послуг бухгалтерського і податкового обліку та маркетингових послуг у ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна , реальність надання яких не підтверджена документами.

Так, щодо порушення позивачем п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, виражене у заниженні податкових зобов'язань за грудень 2014 року на суму 56 571,34 грн. внаслідок продажу товарів за ціною, нижчою від ціни їх придбання судом першої інстанції прийнято рішення про протиправність таких висновків та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12.05.2015 №0000441502 та №0000451502 в частині заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 56 571, 34 грн. та застосування на вказану суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), і в даному випадку судом апеляційної інстанції в цій частині рішення суду першої інстанції не переглядається, оскільки суд апеляційної інстанції переглядає висновки суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, а в даному випадку, в цій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується позивачем.

Разом з тим, відносно інших порушень позивачем п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи позивачем було укладено договори про надання маркетингових послуг (викладка продукції, розміщення інформаційних матеріалів, забезпечення товарного запасу) з ТОВ Фармація Київ (код ЄДРПОУ 05415852), ТОВ Аптека Гаєвського (код ЄДРПОУ 21032062), ТОВ Система аптек Гастро (код ЄДРПОУ 24443475), ТОВ Аптекар (код ЄДРПОУ 34183689), ПП Аптека Аронія (код ЄДРПОУ 36450032); ТОВ Сальве -Львів (код ЄДРПОУ 36248737), ТОВ Мед-Сервіс Інвест (код ЄДРПОУ 32176376). Ці аптеки продають продукцію, ексклюзивним імпортером якої є Товариство. Товариство реалізує продукцію не напряму аптекам, а через оптових дистриб'юторів: ТОВ Фра-М , ТОВ БаДМ , ТОВ Вента ЛТД , СП Оптіма-Фарм ЛТД , з якими укладені договори про поставку та дистрибуцію.

На підтвердження реальності надання послуг, позивачем до матеріалів справи додано акти виконаних робіт, звіти щодо забезпечення рекомендованого товарного запасу та відомості перевірки стандартів викладки товару.

Контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку, що оскільки, позивач здійснює реалізацію раніше імпортованих лікарських засобів виключно оптовим покупцям, перелік яких не змінюється на протязі декількох податкових періодів, то витрати на придбання послуг з маркетингових досліджень та забезпечення рекомендаційного запасу товарів, забезпечення наявності погоджувального асортименту продукції замовника не є виправданими, адже до видів господарської діяльності не входить роздрібна торгівля.

Отже, зважаючи на вищенаведене, позивач не зобов'язаний і не знаходить покупців та не контролює їх (аптечні пункти) по товарам при реалізації вже проданих лікарських засобів по яким вже перейшло право власності на товари до інших покупців.

Разом з тим, до складу податкового кредиту позивачем віднесено підприємства (аптеки) по яких не встановлено операцій з придбання, зберігання та реалізації товарно-матеріальних цінностей на час проведення перевірки.

Номенклатура товарів/ послуг продавця: послуги з забезпечення рекомендованого товарного запасу продукції та розміщення інформаційних матеріалів; послуги по дотриманню рекомендованого запасу.

Так, позивач не мав взаємовідносин по реалізації продукції з вищезгаданими підприємствами, вони не були покупцем, доходів ТОВ "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." не отримало, включені суми не використовувались в оподаткованих операціях в податкових періодах.

Враховуючи вищезазначене, в порушення п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України ТОВ "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." неправомірно включено до складу податкового кредиту по вищевказаним підприємствам в грудні 2014 року суму ПДВ 54 495 грн., з чим погоджується суд апеляційної інстанції та вірно встановив суд першої інстанції, а тому, позовні вимоги в цій частині не підлягають задоволенню.

Також, товариство уклало з ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост договір про надання послуг по наданню персоналу від 26.09.2013 № 26/09-1, метою укладення якого було отримання в користування трудових ресурсів працівників, які працевлаштовані у ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост (асистент відділу маркетингу, асистент регуляторного відділу, спеціаліст з управлінського обліку, фахівець по роботі з ключовими клієнтами, фахівець відділу медичного маркетингу, фахівець з реєстрації лікарських засобів, фахівець з комунікацій, водій, асистент відділу дистрибуції на масовому ринку, асистент відділу дистрибуції в аптечному сегменті).

З матеріалів справи встановлено, що Товариство уклало з ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост договір про надання маркетингових послуг від 04.01.2010 № 04-10/1, на виконання якого працівники ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост здійснювали інформативні візити до лікарів та провізорів аптек.

Цей договір був укладений з метою збільшення обсягів продажу продукції та, відповідно, збільшення доходу. Реальність надання послуг, на думку позивача, підтверджується детальними звітами. Позивачем також на виконання реальності вчинення господарських договорів по взаємовідносинах з ТОВ Аутсорсингова компанія Фарм Рост та ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна додано до матеріалів справи нотаріально посвідчені письмові пояснення осіб, які безпосередньо надавали послуги по вказаних вище договорах.

У той же час, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість, необхідно з'ясовувати рух активів у процесі здійснення господарської операції.

У зв'язку з чим, дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо.

В Акті перевірки відповідач, аналізуючи господарські відносини позивача з ТОВ Фарм Рост дійшов висновку, що позивач здійснював сумнівні господарські операції з ТОВ Фарм Рост , обґрунтовуючи це тим, що ТОВ Фарм Рост не надавало позивачу послуги самостійно, а придбавало їх у третіх осіб з основним видом діяльності, що не пов'язаний з наданням послуг, тобто відбувся товарний обрив .

Відповідач прийшов до вказаних висновків на підставі дослідження діяльності ТОВ Фарм Рост та його взаємовідносин з контрагентами-постачальникам: товариством з обмеженою відповідальністю Камелія Групп (код ЄДРПОУ: 39079696) та товариством з обмеженою відповідальністю Компанія ОМЕГА ЛЮКС (код ЄДРПОУ: 39290561)

Разом з тим, зі змісту Акту перевірки вбачається, що відповідач не зафіксував жодних зауважень щодо первинних документів позивача чи наданих позивачем податкових накладних, на підставі яких і були сформовані оспорювані суми податкового кредиту з ПДВ за грудень 2014 року, не містить Акт перевірки і жодних висновків щодо ресурсів (трудових чи матеріальних) ТОВ Фарм Рост .

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що згідно змісту нотаріально засвідчених письмових пояснень ОСОБА_6 та ОСОБА_8, вказані особи у період перевірки працювали в ТОВ Фарм Рост на посаді фахівців з інформування медичної громадськості. Обидві особи підтвердили факт надання ТОВ Фарм Рост послуг зі сприяння продажу товарів за Договором про надання послуг № 04-10/1 від 04.01.2010 (Договір про надання маркетингових послуг) позивачу. Зокрема, такі зазначили, що на виконання Договору про надання маркетингових послуг, обидві здійснювали візити до стоматологів, ортопедів та стоматологів-ортопедів з метою інформування щодо наступних торгових марок: 1. Корега; 2.Сенсондин; 3.Пародонтакс.

Окрім цього, у вказаних письмових поясненнях такі зазначили конкретний перелік стоматологів, до яких вказані особи здійснювали візити, а також, перелічили й інших осіб, які надавали послуги позивачу за Договором про надання маркетингових послуг з ТОВ Фарм Рост .

Згідно письмових пояснень ОСОБА_9, то остання зазначила, що у період перевірки працювала у ТОВ Фарм Рост на посаді спеціаліста з реєстрації. Вказана особа засвідчила, що надавала послуги позивачу за Договором про надання послуг по наданню персоналу № 26-09/1 від 26.09.2013 (Договір про надання персоналу з ТОВ Фарм Рост ).

Зокрема, у вказаних нотаріально засвідчених письмових поясненнях зазначено, що ОСОБА_9, в рамках надання ТОВ Фарм Рост послуг з надання персоналу Позивачу, виконувала наступні дії: 1. Підготовку та подачу пакету документів щодо внесення змін до реєстраційних матеріалів на лікарські засоби; 2. Підготовку та подачу пакету документів щодо державної перереєстрації лікарських засобів; 3. Підготовку та подачу пакету документів для реєстрації косметичних засобів; 4.Перевірку сертифікатів аналізу на лікарські засоби та надання перекладу для здійснення постачання продукції в Україну; 5. Підтримку та супровід поточних реєстраційних процедур, а саме - відповіді на зауваження експертів, надання додаткових матеріалів. Окрім цього, у вказаних письмових поясненнях ОСОБА_9 перелічила й інших осіб, які надавали послуги позивачу за Договором про надання персоналу з ТОВ Фарм Рост .

Таким чином, матеріали справи місять нотаріально засвідчені пояснення працівників ТОВ Фарм Рост , які були залучені до надання послуг за Договором про надання маркетингових послуг з ТОВ Фарм Рост та Договором про надання персоналу з ТОВ Фарм Рост .

Окрім цього, на підтвердження реальності надання послуг зі сприяння продажу товарів саме ресурсами ТОВ Фарм Рост , а не третіх осіб, позивач до перевірки та до матеріалів справи додав акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) та детальні звіти, в яких міститься інформація про працівників ТОВ Фарм Рост , що здійснювали візити до лікарів.

Судом з матеріалів справи встановлено, що ТОВ Фарм Рост залучало додаткові трудові ресурси за договорами цивільно-правового характеру у ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС та ТОВ Камелія Групп , що вбачається, зокрема, зі змісту Акту перевірки (ст. 25).

Відповідно до висновків Верховного Суду, недостатня кількість у контрагентів позивача, матеріальних, та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

До таких висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 06.02.2018 в справі № 804/4940/14, від 30.01.2018 у справі № 2а/1770/3360/12, від 19.07.2018 у справі № 826/7704/16.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, колегія суддів звертає увагу на те, що ТОВ Фарм Рост залучало за договорами цивільно-правового характеру додаткові трудові ресурси для надання послуг позивачу, що підтверджено і постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.07.2016 у справі № 826/25590/15, а тому є обставинами, які не підлягають доказуванню.

Відповідач на стор. 25 Акту перевірки зазначає, що позивач здійснював сумнівні господарські операції з ТОВ Фарм Рост , обґрунтовуючи даний висновок тим, що ТОВ Фарм Рост не надавав позивачу послуги самостійно, а придбав їх у третіх осіб з основним видом діяльності, що не пов'язаний з наданням послуг, тобто відбувся товарний обрив . Відповідач прийшов до вказаних висновків на підставі дослідження діяльності ТОВ Фарм Рост та його взаємовідносин з контрагентами-постачальникам: ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС та ТОВ Камелія Групп .

Натомість, існування такого товарного обриву спростовується матеріалами справи.

Водночас, реальність отримання ТОВ Фарм Рост від ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС та ТОВ Камелія Групп послуг по підбору персоналу, послуг зі сприяння продажу товарів (торгових марок: Корега, Сенсондин та Пародонтакс) та послуг з інформування представників медичної спільноти підтверджується обставинами, встановленими постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 07.07.2016 по справі № 826/25590/15.

Так, у даній постанові суд підтвердив правомірність формування ТОВ Фарм Рост податкового кредиту з ПДВ та валових витрат (за період грудня 2014 року) за результатами закупівлі у ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС , та ТОВ Камелія Групп послуг по підбору персоналу, послуг зі сприяння продажу товарів (торгових марок: Корега, Сенсондин та Пародонтакс), та послуг з інформування представників медичної спільноти.

Зокрема, підтверджено реальність господарських операцій ТОВ Фарм Рост із закупівлі у ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС наступних послуг:

1. Підбору персоналу, що надані на підставі Договору №01-12/02 від 01.12.2014, та за результатами надання яких складена податкова накладна № 239 від 31.12.2014, сума ПДВ складає 66 935.33 грн., яка вказана на стор. 25 Акту перевірки;

2. Сприяння продажу товарів (торгових марок: Корега, Сенсондин та Пародонтакс), що надані на підставі Договору № 26-11/20 від 26.11.2014, та за результатами надання яких складена податкова накладна № 238 від 31.12.2014, сума ПДВ складає 53 770, 10 грн., яка вказана на стор. 25 Акту перевірки;

3. Інформування представників медичної спільноти, що були надані на підставі Договору № 01- 12/01 від 01.12.2014, та за результатами надання яких складена податкова накладна № 237 від 31.12.2014, сума ПДВ складає 23 941,70 грн., яка вказана на стор. 25 Акту перевірки.

Згідно із п. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

З огляду на вищенаведене вбачається, що обставини реальності закупівлі ТОВ Фарм Рост у ТОВ Компанія ОМЕГА ЛЮКС послуг по підбору персоналу, послуг зі сприяння продажу товарів (торгових марок: Корега, Сенсондин та Пародонтакс) та послуг з інформування представників медичної спільноти (на підставі чого і були складені податкові накладні: № 237, № 238, № 239 від 31.12.2014) встановлені і підтверджені рішенням суду, а тому вказані обставини не потребують доказування.

Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що податковим органом неправомірно було зроблено висновок про завищення підприємством з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В. суми податкового кредиту за грудень 2014 року, з яких 85 825,33 грн., внаслідок включення до його складу сум ПДВ, сплачених при придбанні послуг у ТОВ "Аутсорсингова компанія "Фарм рост , де необґрунтовано встановлено контролюючим органом нереальність надання послуг.

Отже, висновки суду першої інстанції про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ Фарм Рост на підставі Договору про надання маркетингових послуг та Договору про надання персоналу суперечать принципу індивідуальної відповідальності, є протиправними та підлягають скасуванню.

Також, позивачем укладено з ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна договір про надання послуг з ведення бухгалтерського та податкового обліку від 01.01.2011 року № 1БП, укладений з метою забезпечення ведення бухгалтерського та податкового обліку товариства, оскільки у такого недостатньо трудових ресурсів для самостійного ведення бухгалтерського і податкового обліку.

Як встановлено з матеріалів справи, ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна надавало позивачу послуги обліку шляхом залучення 14-ти власних працівників, прізвища та спеціалізація яких вказані у додатку № 1 до договору про надання послуг з ведення бухгалтерського та податкового обліку.

На виконання вказаного договору надано: первинні документи (акти наданих послуг) та відомості Контрольні процедури на закриття періоду .

Також, позивачем з ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна укладено договір взаємного надання послуг від 27.03.2013 № RxCx01/2013, згідно якого ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна надало Товариству наступні маркетингові послуги: здійснення візитів до лікарів та в аптеки з метою інформування про продукцію Замовника; проведення групових активностей для провізорів аптек; оновлення корпоративного ролика. Товариство надавало послуги з метою збільшення обсягів продажу продукції та, відповідно, збільшення доходу.

На виконання вказаного договору, позивачем надано первинні документи (акти наданих послуг), а також: загальний звіт і детальний звіт, списки відвідувачів та програмами заходів, розкадровкою ролика.

Колегія суддів бере до уваги пояснення позивача, відповідно до яких, позивач здійснював придбання послуг з бухгалтерського і податкового обліку у "Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна" внаслідок того, що в штаті позивача працевлаштований тільки один бухгалтер на 0,5 ставки з обмеженими посадовими обов'язками, що не дозволяло вести весь масив бухгалтерського і податкового обліку власними ресурсами. ТОВ "Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна" надавало позивачу облікові послуги шляхом залучення 11-ти власних працівників, П.І.Б. та спеціалізація яких вказані додатку № 1 до договору про надання послуг з ведення бухгалтерського та податкового обліку (копія якого була також додана до заперечень до Акту перевірки).

Факт надання послуг підтверджується актами наданих послуг з додатками, в яких міститься специфікація наданих послуг.

Колегія суддів зазначає, що ведення бухгалтерського і податкового обліку є необхідним згідно законодавства, і зазначені послуги придбавалися для забезпечення основної діяльності позивача з реалізації фармацевтичних товарів та засобів особистої гігієни. Тобто, послуги були придбані для цілей господарської діяльності позивача.

Таким чином, висновок відповідача про відсутність реального надання послуг спростовується наявними в матеріалах справи доказами.

Щодо маркетингових послуг наданих позивачу ТОВ Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна , колегія суддів зазначає наступне.

Факт надання маркетингових послуг (здійснення візитів до лікарів та в аптеки метою інформування про продукцію позивача, проведення маркетингових досліджень представленості препаратів в аптеках, організація і підтримка інформаційної лінії підтверджується наявними в матеріалах справи актами приймання-передачі,загальним звітом і детальним звітом, у якому є інформація про працівників, які здійснювали візити, про лікарів, медичні заклади і аптеки, в які наносились візити, а також про продукцію, щодо якої надавались послуги).

Позивачем також додано до матеріалів справи податкові накладні, що стосуються зазначених вище послуг.

Відповідно до пояснень позивача, таку продукцію позивач реалізує дистриб'юторам, що підтверджується прайс-листом до договору на поставку і дистрибуцію.

Щодо висновків акту перевірки про те, що витрати на придбання послуг маркетингових досліджень не є виправданими, адже до видів господарської діяльності не входить роздрібна торгівля , колегія суддів зазначає, що такий не є обґрунтованим, адже, як стверджує позивач, придбані ним маркетингові послуги у ТОВ "Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна", придбані з метою збільшення доходу від продажу товарів дистриб'юторам, а тому відносяться до господарської діяльності.

Таким чином, висновок відповідача про завищення податкового кредиту позивачем при придбанні послуг ТОВ "Глаксосміткляйн Фармасьютікалс Україна" не відповідає обставинам справи та спростовується доказами, наявними в матеріалах справи.

А тому, колегія суддів приходить до висновку, що позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.05.2015 №0000441502 та №0000451502 в частині заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 127 507,71 грн., 85825,33 грн., та застосування на вказану суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), також підлягають задоволенню, а в іншій частині податкові повідомлення-рішення, слід залишити без змін (зокрема, в частині завищення податкового кредиту на суму 54495 грн. (грудень 2014) та штрафних санкцій на вказану суму).

Щодо доводів апелянта про те, що дана справа підлягала розгляду в порядку загального позовного провадження, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ст. 12 КАС України адміністративне судочинство здійснюється за правилами, передбаченими цим Кодексом, у порядку позовного провадження (загального або спрощеного). Спрощене позовне провадження призначене для розгляду справ незначної складності та інших справ, для яких пріоритетним є швидке вирішення справи. Загальне позовне провадження призначене для розгляду справ, які через складність або інші обставини недоцільно розглядати у спрощеному позовному провадженні.

Виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах:

1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом;

2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб'єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;

3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об'єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності;

4) щодо оскарження рішення суб'єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;

5) щодо оскарження рішень Національної комісії з реабілітації у правовідносинах, що виникли на підставі Закону України "Про реабілітацію жертв репресій комуністичного тоталітарного режиму 1917-1991 років".

Відповідно до ст. 257 КАС України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності. За правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.

Згідно ч. 4 ст. 257 КАС України за правилами спрощеного позовного провадження не можуть бути розглянуті справи у спорах:

1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом;

2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб'єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;

3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об'єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності;

4) щодо оскарження рішення суб'єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п'ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Відтак, колегія суддів зазначає, що зважаючи на предмет спору та заявлені позовні вимоги, судом першої інстанції вірно зроблено висновком про розгляд даної справи за правилами спрощеного позовного провадження.

Отже, доводи апеляційної скарги частково спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні та є підставою для його скасування.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

У відповідності до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є 1) неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що порушення норм матеріального права та неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, призвели до помилкового вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити частково.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу підприємства з 100% іноземними інвестиціями у формі товариства з обмеженою відповідальністю "Глаксосмітклайн Хелскер Юкрейн Т.О.В." задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року скасувати та ухвалити нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Дніпровському районі Головного управління ДФС у м. Києві від 12.05.2015 №0000441502 та №0000451502 в частині заниження позивачем податкових зобов'язань на суму 56 571, 34 грн., 127 507, 71 грн. та 85 825, 33 грн. та застосування на вказану суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу).

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку виключно з підстав, зазначених у п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Повний текст постанови складено 14 лютого 2019 року.

Головуючий суддя В.Ю.Ключкович

Судді О.О. Беспалов

Є.О. Сорочко