Постанова

від 26.02.2019 по справі 826/1509/18

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/1509/18 Суддя першої інстанції: Васильченко І.П.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Пилипенко О.Є.

суддів - Кузьмишиної О.М. та Степанюка А.Г.,

при секретарі - Грабовській Т.О.,

за участю:

представника позивача: - Шинкарчука А.В.,

представника відповідача: - Макаренко Ю.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 жовтня 2018 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Інтермініралбілдінг до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А :

У січні 2018 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю Інтермініралбілдінг звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, в якому просив:

- скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС України у м. Києві від 07 листопада 2017 року № 0009131401.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 жовтня 2018 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення було неповно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч.1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст.. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у м. Києві № 0009131401 від 07.11.2017 року прийнято відповідачем з порушенням норм ПК України, матеріалами справи не встановлено порушення Товариством з обмеженою відповідальністю Інтермініралбілдінг п.п.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України.

Колегія суддів вважає вказаний висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.

Як встановлено судом та вбачається з наявних матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ Інтермініралбілдінг (код ЄДРПОУ 35561841) податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 30.06.2017 року, валютного - за період з 01.01.2014 р. по 30.06.2017 р., єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 р. по 30.06.2017 р.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ Інтермініралбілдінг , зокрема, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015 рік на суму 834 882 грн. та завищення податку на прибуток за 2016 рік на загальну суму 3 985,00 грн. та за 1 півріччя 2017 р. на суму 2 245,00 грн.

За результатами перевірки складено акт від 13.10.2017 р. № 440/26-15-14-01/35561841 та на підставі встановленого порушення винесено податкове повідомлення-рішення від 07.11.2017 р. № 0009131401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 828 652,00 грн., в тому числі, за основним платежем в розмірі 828 652,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 0 грн.

Вважаючи вищевказане податкове повідомлення - рішення протиправним, позивач звернувся із вказаним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон № 996-XIV).

Відповідно до ст. 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч. 1 та ч. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від'ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, між позивачем (покупець) та ТОВ Хімічні технології (постачальник) укладено типові договори поставки від 21.10.2013 р. № 2110-13 та від 22.06.2015 р. № 22/06-15, відповідно до умов яких, постачальник зобов'язується передати у власність (поставити) у зумовлений строком покупцеві товар, а покупець зобов'язується прийняти та оплатити вартість товару, асортимент, кількість та ціна якого визначаються специфікацією, що додається до Договору і є його невід'ємною частиною.

Асортимент та кількість товару повинні відповідати вказаним у специфікаціях (п. 3.1 Договорів).

Постачальник надає покупцю на кожну партію товару, який поставляється відповідно до специфікації, наступні супроводжувальні документи: рахунок-фактуру, видаткову та податкову накладні (п. 4.5 Договорів).

Р. 7 Договорів встановлено, що оплата товару покупцем здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника на протязі 90 днів.

За узгодженням сторін розрахунки за поставлений товар можуть здійснюватись векселями.

На підтвердження виконання умов вказаних договорів позивачем надано копії договорів поставки від 21.10.2013 р. № 2110-13 та від 22.06.2015 р. № 22/06-15, додаткові угоди до них, специфікації, акти здачі - прийняття робіт (надання послуг), видаткові накладні.

Крім того, між позивачем (замовник) та ТОВ Хімічні технології (виконавець) укладено договір по виготовленню готової продукції з давальницької сировини від 01.06.2015 р. № 01/06-15Д, відповідно до умов якого, виконавець приймає на себе зобов'язання по виконанню робіт з виготовлення готової продукції на власних виробничих потужностях, з використанням сировини замовника та власних матеріалів для виготовлення готової продукції, залучаючи для цього власних фахівців, а замовник зобов'язується прийняти готову продукцію та оплатити виконання робіт по виготовленню готової продукції.

За письмовою домовленістю сторін, розрахунки за цим договором можуть здійснюватись цінними паперами емітентів, у тому числі векселями (п. 2.7 Договору).

На підтвердження виконання умов вказаного договору позивачем надано копію договору від 01.06.2015 р. № 01/06-15Д, специфікації до договору, акти здачі-приймання робіт (послуг), товарно - транспортні накладні.

Розрахунок за вказаними договорами проводився у векселях.

З акта перевірки та відзиву відповідача на позов, вбачається що контролюючий орган при проведенні перевірки дійшов висновку, що станом на 30.06.2017 року заборгованість по векселям обліковується на бухгалтерському рахунку 621 Короткострокові векселі в загальній сумі 6 433 383,60 грн., однак мають обліковуватись на бухгалтерському рахунку 511 Довгострокові векселі видані в національній валюті , оскільки станом на 30.06.2017 р. векселі є непогашеними та не пред'явлені до сплати.

Правовідносини щодо обігу векселів в Україні врегульовано наступними нормативними актами: Женевською конвенцією 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні та прості векселі (далі - Уніфікований закон); Женевською конвенцією 1930 року про врегулювання деяких колізій законів про переказні векселі та прості векселі; Женевською конвенцією 1930 року про гербовий збір стосовно переказних векселів і простих векселів; Законом України Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі ; Законом України Про цінні папери і фондову біржу ; Законом Про обіг векселів в Україні та інших прийнятих згідно з ними актів законодавства України (згідно ст. 1 Закону України Про обіг векселів в Україні від 05.04.2001 р. № 2374-III).

Пунктом 2 ч. 5 ст. 3 Закону України Про цінні папери і фондову біржу від 23.02.2006 р. № 3480-IV встановлено, що боргові цінні папери - це цінні папери, що посвідчують відносини позики і передбачають зобов'язання, зокрема емітента, сплатити у визначений строк кошти. До боргових цінних паперів належать, зокрема, векселі.

Відповідно до п. 1 ст. 14 Закону України Про цінні папери і фондову біржу вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).

Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі.

Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов'язань та стягнення за векселями визначаються законом.

Вексель складається на спеціальному бланку з відповідним ступенем захисту від підроблення за встановленою формою та розміром, вимоги щодо типової форми якого регламентовано Положенням про вимоги до стандартної (типової) форми виготовлення вексельних бланків, затвердженим рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку України від 03.09.2013 р. № 1681 (що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 24.09.2013 р. за № 1639/24171).

Обов'язкові реквізити простого векселя визначені в ст. 75 Уніфікованого закону. Так, простий вексель містить: (1) назву простий вексель , яка включена в текст документа і висловлена тією мовою, якою цей документ складений; (2) безумовне зобов'язання сплатити визначену суму грошей; (3) зазначення строку платежу; (4) зазначення місця, в якому повинен бути здійснений платіж; (5) найменування особи, якій або наказу якої повинен бути здійснений платіж; (6) зазначення дати і місця складання простого векселя; (7) підпис особи, яка видає документ (векселедавець).

Згідно зі ст. 76 Уніфікованого закону документ, у якому відсутній будь-який з реквізитів, зазначених у попередній статті, не має сили простого векселя, за винятком випадків, зазначених нижче у цій статті. Простий вексель, строк платежу в якому не зазначено, вважається таким, що підлягає оплаті за пред'явленням.

Також, відповідно до ст. 33, 34 Уніфікованого закону (з урахуванням вимог ст. 77 цього закону стосовно простих векселів), встановлено наступні строки платежу за переказним та простим векселем, а саме: за пред'явленням; у визначений строк від пред'явлення; у визначений строк від дати складання; на визначену дату.

Простий вексель строком за пред'явленням підлягає оплаті при його пред'явленні. При цьому, він повинен бути пред'явлений для платежу протягом одного року від дати його складання.

В силу норм ст. 4 Закону України Про обіг векселів в Україні видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги, за виключенням фінансових банківських векселів, векселів Фонду гарантування вкладів фізичних осіб та фінансових казначейських векселів.

На момент видачі переказного векселя особа, зазначена у векселі як трасат, або векселедавець простого векселя повинні мати перед трасантом та/або особою, якій чи за наказом якої повинен бути здійснений платіж, зобов'язання, сума якого має бути не меншою, ніж сума платежу за векселем.

Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов'язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. При цьому, у разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселем.

Зі змісту наведених норм законів можна дійти правового висновку про те, що операції щодо видачі та погашення векселя є своєрідним способом проведення негрошового розрахунку за отримані товари (роботи, послуги). У свою чергу вексель по суті виступає письмовим борговим зобов'язанням у вигляді цінного паперу, складеного за встановленою формою, що посвідчує відносини позики і передбачає зобов'язання особи, яка його видала (векселедавця), сплатити у визначений строк зазначену в ньому суму коштів особі, якій він виданий (векселедержателю). Обов'язковою умовою проведення із застосуванням векселів є наявність договору, який в письмовій формі, передбачає такий порядок розрахунку та те, що у випадку видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселями.

При цьому, простий вексель - це вексель, який виписується позичальником (векселедавцем) і містить нічим не зумовлене зобов'язання сплатити борг векселедержателю. Простий вексель характеризується тим, що у нього векселедавець та платник співпадають, тобто це є одна і та юридична або фізична особа.

В бухгалтерському обліку відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 р. за № 892/4185) операції з видачі векселя в рахунок погашення заборгованості за договором купівлі-продажу товарів відображається в такий спосіб: у продавця закривається дебіторська заборгованість за кредитом рахунка 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями і з'являється заборгованість, що відображається за дебетом рахунка 341 Короткострокові векселі, отримані в національній валюті . У покупця одночасно закривається кредиторська заборгованість по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками і з'являється заборгованість по рахунку 621 Короткострокові векселі в національній валюті .

З матеріалів справи вбачається, що позивачем на користь ТОВ Хімічні технології виписано прості векселі на загальну суму 7 830 158,01 грн., згідно актів приймання передачі векселів з встановленим строком їх погашення.

За змістом цих простих векселів сплата відсотків за ними не передбачалась.

Як видно з тексту акта перевірки, контролюючий орган кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за векселями як довгострокові зобов'язання та здійснив дисконтування такої заборгованості, шляхом вирахування різниці (дисконту) між майбутньою та теперішньою вартістю зобов'язання) із застосуванням П(С)БО 13 Фінансові інструменти , 12 Фінансові інвестиції і 28 Зменшення корисності активів .

З наведеною в акті перевірки позицією контролюючого органу колегія суддів не погоджується, з огляду на наступне.

Відповідно до п.п. 4, 5, 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 Зобов'язання (далі - П(С)БО 11), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. № 20 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 р. за № 85/4306), яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та її розкриття у фінансовій звітності, з метою бухгалтерського обліку зобов'язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов'язання; доходи майбутніх періодів.

Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

В розумінні цього П(С)БО 11, зокрема: довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями, а поточні зобов'язання - зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

За змістом п. 7, 8 і 10 П(С)БО 11 до довгострокових зобов'язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов'язання; відстрочені податкові зобов'язання; довгострокові забезпечення.

Зобов'язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов'язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов'язання на довгострокове.

Довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов'язання.

Поряд з цим, п. 11 і 12 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов'язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов'язання.

Поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.

З контексту наведених положень П(С)БО 11 можна дійти висновку, що зобов'язання, які виникли за простими векселями позивача, виписаними на погашення заборгованості по оплаті товару за договорами від 21.10.2013 р. № 2110-13, від 22.06.2015 р. № 22/06-15 та від 01.06.2015 р. № 01/06-15Д, за своєю суттю відносяться до поточних зобов'язань. Такі зобов'язання в бухгалтерському обліку платника відображаються не за теперішньою вартістю, а за сумою погашення.

При цьому, та обставина, що зобов'язання за векселями відображалися позивачем на бухгалтерському рахунку для довгострокових виданих векселів, не змінює сутті самих векселів та зобов'язань, що за ними виникли.

Водночас, у розумінні Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 Фінансові інструменти (далі - П(С)БО 13), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 р. за № 1050/6241) зобов'язання позивача за векселями відносяться також до фінансових інструментів, а саме - фінансових зобов'язань як контрактного зобов'язання щодо: а) передачі грошових коштів або інших фінансових активів іншому підприємству; б) обміну фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

У силу п.п. 10, 11, 29, 31 і 32 П(С)БО 13 фінансовий актив або фінансове зобов'язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною - укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Безумовні права вимоги і зобов'язання визнаються фінансовими активами і фінансовими зобов'язаннями, якщо за умовами контракту підприємство має право на отримання грошових коштів або бере на себе зобов'язання сплатити грошові кошти.

Фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов'язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов'язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов'язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов'язань, призначених для перепродажу, і зобов'язань за похідними фінансовими інструментами.

Збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інструментів, які не є об'єктом декларування та оцінюються за справедливою вартістю, визнається іншими доходами або іншими витратами.

Таким чином, порядок оцінки фінансових інструментів у вигляді фінансових зобов'язань та відображення її результатів в бухгалтерському обліку визначено у П(С)БО 13 Фінансові інструменти , а саме: на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов'язання оцінюються за амортизованою собівартістю. При цьому, П(С)БО 13 Фінансові інструменти не містить визначення амортизованої собівартості фінансового зобов'язання або посилань на встановлення такої в інших нормативно-правових актах.

За змістом тексту акта перевірки контролюючим органом до спірних правовідносин були застосовані Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 Фінансові інвестиції (далі - П(С)БО 12), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 р. № 91 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17.05.2000 р. за № 284/4505) в частині оцінки та відображенні в бухгалтерському обліку фінансових інвестицій, та п. 11 і 14 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 Зменшення корисності активів (далі - П(С)БО 28), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 р. № 817 (що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 р. за №35/10315), в частині визначення формули дисконтування заборгованості за векселями.

Так, згідно з п.п. 3, 4, 8 і 10 П(С)БО 12 амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю. Собівартість фінансової інвестиції складається з ціни її придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов'язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням фінансової інвестиції.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно.

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка. Приклад визначення суми амортизації дисконту, премії та амортизованої собівартості фінансових інвестицій за методом ефективної ставки відсотка наведено в додатку 1 до Положення (стандарту) 12.

Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

В даному випадку, якщо припустити можливість застосування порядку визначення амортизованої собівартості фінансових інвестицій для цілей визначення амортизованої собівартості фінансового зобов'язання, то різниця між собівартістю (номінальною вартістю) векселів позивача та договірною вартістю погашення його зобов'язання за договором купівлі-продажу цінних паперів відсутня. Крім того, як зазначалося вище, у силу п. 12 П(С)БО 11 поточні зобов'язання відображаються в балансі за сумою погашення.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів погоджується з доводами позивача про відсутність у відповідача підстав для застосування П(С)БО 12 до спірних правовідносин.

Також безпідставними є посилання контролюючого органу на пункти П(С)БО 28 для визначення формули дисконтування зобов'язань за векселями, оскільки відповідно до п. 1 цього Положення його норми застосовуються для формування в бухгалтерському обліку саме інформації про зменшення корисності активів (визначення яких як ресурсів, контрольованих підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому, міститься у П(С)БО 1 Загальні вимоги до фінансової звітності ), а не до зобов'язань.

Таким чином, висновки акта перевірки про порушення позивачем норм п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, колегія суддів вважає необґрунтованими.

Висновки, викладені судом вище, підтверджено також висновком судової економічної експертизи від 15.03.2018 року.

Так, відповідно до зазначеного Висновку про проведення економічної експертизи у справі №826/1509/18, на вирішення якого були поставлені позивачем наступне запитання: Чи підтверджується нормативно та документально висновки Акту перевірки від 13.10.2017 р. № 440/26-15-14-01/35561841; Чи відповідають доходи та витрати позивача за період 2015, 2016 роки та 1 півріччя 217 року визначені та задекларовані за результатами господарських операцій з видачі в рахунок погашення заборгованості за поставлені товари/послуги, послуги векселів власної емісії, строком погашення більше одного року та погашення зазначених векселів наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу України, Положення (стандартам) бухгалтерського обліку України; Чи відповідає визначений в акті перевірки від 13.10.2017 р. № 440/26-15-14-01/35561841 метод дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення та амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу вимогам Положень (стандартам) бухгалтерського обліку України?

Висновок акту перевірки нормативно та документально не підтверджується.

Відповідно до статті 108 Кодексу адміністративного судочинства України Висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

Разом з тим, підстав для відхилення висновку експерта, колегією суддів не встановлено.

Доводи апеляційної скарги, не спростовують висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права. У зв'язку з цим суд вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 жовтня 2018 року - без змін.

Керуючись ст..ст. 241, 242, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 жовтня 2018 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя: О.Є.Пилипенко

Суддя: О.М.Кузьмишина

А.Г.Степанюк

Повний текст виготовлено 26 лютого 2019 року.