Постанова

від 28.03.2019 по справі 560/3562/18

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/3562/18

Головуючий у 1-й інстанції: Гнап Д.Д.

Суддя-доповідач: Залімський І. Г.

28 березня 2019 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Залімського І. Г.

суддів: Смілянця Е. С. Сушка О.О. ,

секретар судового засідання: Довганюк В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 січня 2019 року (ухвалене у м. Хмельницькому 17 січня 2019 року о 14:25, повний текст якого виготовлено 21 січня 2019 року) у справі за адміністративним позовом приватного підприємства "Рембудсервіс" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство "Рембудсервіс" звернулося до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Хмельницькій області, в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за №745671/23844841 від 31.05.2018 про відмову в реєстрації податкової накладної №79 від 29.09.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов'язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №79 від 29.09.2017.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 січня 2019 року позов задоволено в повному обсязі.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач Головне управління ДФС у Хмельницькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 січня 2019 року скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з'ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.05.2018 №708497/41737595 є правомірним, адже прийняте з урахуванням наданих позивачем документів, у зв'язку з надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства (невідповідність суми, зазначеній в податковій накладній, сумам, зазначеним в первинних документах). Так, з аналізу наданих до повідомлення документів встановлено невідповідність сум, зазначених у податковій накладній №79 від 29.09.2017 та довідках про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3) та картці рахунку 361 за вересень 2017 року. Тому, в реєстрації податкової накладної було відмовлено обґрунтовано. Розрахункових документів чи банківських виписок позивачем не надано для підтвердження наявності підстав для реєстрації податкової накладної №79 від 29.09.2017, такі докази надані позивачем лише до суду.

Позивач не подав відзиву на апеляційну скаргу відповідача.

Представники відповідачів в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримали у повному обсязі, просили вимоги, що в ній викладені, задовольнити.

Представник позивача заперечив проти задоволення апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, що з'явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, 15.05.2017 між ТОВ "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" (замовник) та ПП "Рембудсервіс" (підрядник) укладено договір підряду (генеральна угода) №15-05/17, відповідно до якого:

- підрядник зобов'язується у 2017 році виконати роботи, зазначені в кошторисній документації, а замовник прийняти і оплатити такі роботи (пункт 1.1);

- найменування робіт - ремонтні роботи об'єктів, що знаходяться по вул. Маршала Харченка в с. Панівці Кам'янець-Подільського району Хмельницької області (пункт 1.12);

- визначення об'єктів, на яких будуть проводитись ремонтні роботи, здійснюється сторонами у відповідних договорах підряду, що укладаються сторонами в межах дії цього договору, та є його невід'ємною частиною та рахуються відповідними додатками. Сторони укладають окремий договір підряду на кожен об'єкт, розташований по вул. Маршала Харченка в с. Панівці Кам'янець-Подільського району Хмельницької області (пункт 1.3);

- ціна договору визначається сторонами на підставі кошторису (договірної ціни), що становлять невід'ємну частину договору (пункт 3.1);

- розрахунки проводяться шляхом оплати замовником після пред'явлення підрядником рахунка на оплату виконаних робіт та після підписання сторонами типових форм первинних облікових документів будівництва №КБ-2в "Акт приймання виконаних підрядних робіт" та №КБ-3 "Довідка про вартість виконаних підрядних робіт", затверджених наказом Державного комітету статистики України і Державного комітету України з будівництва та архітектури від 21 червня 2002 року №237/5 (пункт 4.1);

- замовник має право перерахувати підряднику аванс у розмірі до 30% від суми фактичного фінансування для закупівлі необхідних для виконання робіт матеріальних ресурсів (пункт 4.2);

- строк виконання робіт: початок - 15 травня 2017 року, завершення - 31 грудня 2017 року (пункт 5.1);

- договір набирає чинності з дати підписання і діє до повного виконання зобов'язань сторонами, але не пізніше 31 грудня 2017 року (пункт 10.1).

15.05.2017 між товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" (замовник) та приватним підприємством Рембудсервіс (підрядник) укладено договір підряду на виконання ремонтних робіт з підсилення фундаментів, влаштування підлоги складу для зберігання сільськогосподарської продукції по вул. Маршала Харченко, 1а с. Панівці, Кам'янець-Подільського району, Хмельницької області (Фундаменти, підлога) №15-1/05/17.

На виконання умов договору №15-1/05/17 від 15.05.2017 сторонами складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за вересень 2017 року (примірна форма КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2017 року (примірна форма №КБ-2в), згідно з якими виконано робіт на загальну суму 593164,80 грн, у тому числі ПДВ.

15.05.2017 між товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" (замовник) та приватним підприємством "Рембудсервіс" (підрядник) укладено договір підряду на виконання ремонтних робіт (Лабораторія) по вул. Маршала Харченка, 1а в с. Панівці Кам'янець-Подільського району Хмельницької області №15-2/05/17.

На виконання умов договору №15-2/05/17 від 15.05.2017 сторонами складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за вересень 2017 року (примірна форма КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2017 року (примірна форма №КБ-2в), згідно з якими виконано робіт на загальну суму 40036,80 грн, у тому числі ПДВ.

15.05.2017 між товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" (замовник) та приватним підприємством "Рембудсервіс" (підрядник) укладено договір підряду на виконання ремонтних робіт пункту прийому зерна (ППЗ) по вул. Маршала Харченко, 1а с. Панівці, Кам'янець-Подільського району, Хмельницької обл. (Металеві конструкції) №15-3/05/17.

На виконання умов договору №15-3/05/17 від 15.05.2017 сторонами складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за вересень 2017 року (примірна форма КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2017 року (примірна форма №КБ-2в), згідно з якими виконано робіт на загальну суму 43416,00 грн, у тому числі ПДВ.

15.05.2017 між товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" (замовник) та приватним підприємством "Рембудсервіс" (підрядник) укладено договір підряду на виконання ремонтних робіт утеплення котельні по вул. Маршала Харченко, 1а с. Панівці, Кам'янець-Подільського району, Хмельницької обл. (Металеві конструкції) №15-4/05/17.

На виконання умов договору №15-3/05/17 від 15.05.2017 сторонами складено довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за вересень 2017 року (примірна форма КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за вересень 2017 року (примірна форма №КБ-2в), згідно з якими виконано робіт на загальну суму 19696,80 грн, у тому числі ПДВ.

За вересень 2017 року приватним підприємством "Рембудсервіс" виконано на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" робіт на загальну суму 696314,40 грн, що також підтверджується банківськими виписками, актами звіряння взаємних розрахунків за період травень 2017 року - вересень 2017 року між товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" та приватним підприємством "Рембудсервіс".

Оплата вказаних робіт проведена авансовими платежами на суму 550000,00 грн, внаслідок чого складені та зареєстровані податкові накладні від 19.05.2017 на суму 100000,00 грн, від 15.06.2017 на суму 150000,00 грн, 16.06.2017 на суму 100000,00 грн, 23.06.2017 на суму 100000,00 грн, 07.07.2017 на суму 50000,00 грн, 07.07.2017 на суму 50000,00 грн.

Надалі було сплачено залишок за виконані роботи в сумі 146314,40 грн.

За результатами фінансово-господарської діяльності позивачем складено податкову накладну №79 від 29.09.2017 на суму 146308,40 грн, оскільки в приватного підприємства "Рембудсервіс" був наявний борг перед товариством з обмеженою відповідальністю "АГРО-ЕКО ХХІ плюс" в розмірі 6,00 грн (146314,40 грн - 6,00 грн), який відображений в акті звіряння взаємних розрахунків за період травень 2017 року - вересень 2017 року.

16.11.2017 податкову накладну №79 від 29.09.2017 направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, згідно квитанції J1201009 від 16.11.2017, реєстрацію податкової накладної від 29.09.2017 №79 зупинено. Зазначено, що ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 №567. За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах згідно з УКТ ЗЕД: 43.99.4. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту "в" п.п. 201.16.1 п.201.16 ст.201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.

На виконання вимог вказаної квитанції, приватне підприємство "Рембудсервіс" надіслало через електронну систему документообігу повідомлення з поясненнями №5 від 24.05.2018 та документами на підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній №79 від 29.09.2017.

За результатом розгляду наданих позивачем пояснень та документів, Комісією Головного управління ДФС у Хмельницькій області прийнято рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 31.05.2018 №745671/23844841, відповідно до якого відмовлено в реєстрації податкової накладної №79 від 29.09.2017. Підставою для прийняття вказаного рішення зазначено надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, а саме: платником надано картку рахунку 361, відповідно до якої поступлення коштів від ТОВ "АГРО ЕКО ХХІ" на рахунок ПП "Рембудсервіс" відбулося 29.09.2017 в сумі 533452,80 грн. Згідно довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3) від 29.09.2017 ПП "Рембудсервіс" виконано роботи на суму 696314,40 грн, при цьому податкова накладна №79 від 29.09.2017 виписана на суму 146308,40 грн. Встановлено невідповідність сум зазначених у податковій накладній №79 від 29.09.2017, довідках про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3), та картці рахунку 361 за вересень 2017 року.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку до Комісії з питань розгляду скарг ДФС України. Проте, рішенням №11500/23844841/2 від 14.06.2018 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Вважаючи, що рішення від 31.05.2018 №745671/23844841 протиправним, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 29.09.2017 №79, тому рішення про відмову від 31.05.2018 №745671/23844841 в реєстрації такої накладної є протиправним. При цьому, зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати податкову накладну №79 від 29.09.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №79 від 29.09.2017, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує викладене нижче.

За приписами підпунктів "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об'єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб'єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.7 статті 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов'язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 201.16.1. пункту 201.16 статті 201 ПК України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію (їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатні для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №567. Цим же наказом затверджений вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У пункті 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, міститься визначення таких критеріїв (Моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями):

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку для платників, у яких значення показника D становить більше 0,03; більше 60% - від 0,02 до 0,03; більше 50% - від 0,015 до 0,02; більше 40% - від 0,01 до 0,015, більше 30% - від 0,005 до 0,01, більше 20% - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Суд зазначає, що визначення фіскальним органом у відповідній квитанції конкретного критерію ризику, прямо впливає на можливість надання в подальшому платником податків документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 1 Вичерпного переліку документів, вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Отже, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з цим, у квитанції J1201009 від 16.11.2017 не вказано конкретного переліку документів, вичерпний перелік яких встановлений Наказом №567.

Верховний Суд у постанові від 06.03.2018 у справі № 826/4475/16 зауважив, що Податковий кодекс України та Порядок №1246 не уповноважує податковий орган у разі відмови у прийнятті податкових накладних спонукати платника податків на здійснення певних дій, зокрема звернення до Державної податкової інспекції за місцем реєстрації для з'ясування причини помилки.

Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відповідно частини п'ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Станом на час прийняття спірного рішення діяв Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117.

Відповідно до пункту 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

За приписами пунктів 18-23 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про:

- реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі;

- відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Підставою для прийняття рішення від 31.05.2018 №745671/23844841 про відмову в реєстрації податкової накладної №79 від 29.09.2017 зазначено надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, а саме: платником надано картку рахунку 361, відповідно до якої поступлення коштів від ТОВ "АГРО ЕКО ХХІ" на рахунок ПП "Рембудсервіс" відбулося 29.09.2017 в сумі 533452,80 грн. Згідно довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3) від 29.09.2017 ПП "Рембудсервіс" виконано роботи на суму 696314,40 грн, при цьому податкова накладна №79 від 29.09.2017 виписана на суму 146308,40 грн. Встановлено невідповідність сум зазначених у податковій накладній №79 від 29.09.2017, довідках про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (ф. КБ-3), та картці рахунку 361 за вересень 2017 року.

Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно з частиною першої статті 17 Закону України „Про виконання рішення та застосування практики Європейського Суду з прав людини" суди України застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основних свобод та протоколи до неї і практику Європейського суду, як джерела права.

Європейський суд з прав людини у своєму рішенні від 20 жовтня 2011 року у справі Рисовський проти України (заява № 29979/04) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування , який передбачає, що в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб.

Також Європейський суд з прав людини у справі Лелас проти Хорватії зазначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати своєчасного виконання своїх обов'язків.

Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справі Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки , Ґаші проти Хорватії , Трґо проти Хорватії ).

Як обґрунтовано зазначив суд першої інстанції, зміст оскарженого рішення та пояснень представників відповідача дають підстави вважати, що комісія, розглядаючи подані позивачем документи, не з'ясовувала специфіку проведених господарських операцій. Також не було надано оцінки поясненням приватного підприємства "Рембудсервіс", у тому числі не здійснено податкового контролю відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу.

Водночас, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які б спричинили втрату такими документами юридичної сили. Сукупність наданих позивачем первинних документів дають підстави для висновку, що наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Враховуючи наведені обставини у сукупності, з огляду на відсутність чіткого переліку вимог контролюючого органу у квитанції J1201009 від 16.11.2017, відсутність належних обґрунтувань причин неврахування документів, які позивач подав на виконання вказаної квитанції, а також наявність в матеріалах справи первинних документів, які свідчать про наявність підстав для реєстрації податкової накладної від 29.09.2017 №79 в ЄРПН, суд вважає необґрунтованими посилання відповідача на надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, в якості підстави для відмови у реєстрації вказаної податкової накладної.

При цьому слід зазначити, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є актами індивідуальної дії.

Правовий акт індивідуальної дії - виданий суб'єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов'язкових правил поведінки та стосується прав і обов'язків чітко визначеного суб'єкта (суб'єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб'єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв'язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані у даній справі рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та породжують їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов'язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб'єкта владних повноважень.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що відповідачами не доведено правомірності та обґрунтованості рішення від 31.05.2018 №745671/23844841, у зв'язку з чим наявні підстави для визнання вказаного рішення протиправним та його скасування.

Згідно положень частин третьої - четвертої 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов'язати суб'єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС України.

У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Таким чином, нормами ПК України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено, що у разі надходження до ДФС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Враховуючи, що судом встановлено відсутність у Комісії ДФС України правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних шляхом прийняття відповідного рішення, суд дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного прав позивача є зобов'язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні датою її фактичного надходження.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

В даному випадку, задоволення позовної вимоги щодо зобов'язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну від 29.09.2017 №79 датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що права позивача, за захистом яких він звернувся до суду, будуть відновлені, тобто слугуватиме належним способом захисту прав позивача.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 17 січня 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 01 квітня 2019 року.

Головуючий Залімський І. Г. Судді Смілянець Е. С. Сушко О.О.