Постанова

від 10.04.2019 по справі 806/1896/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 квітня 2019 року

Київ

справа №806/1896/18

адміністративне провадження №К/9901/2385/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА ЛАЙН" на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року (головуючий суддя Драчук Т.О., судді Загороднюк А.Г., Полотнянко Ю.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА ЛАЙН" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

В квітні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ФАРМА ЛАЙН" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - Управління, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17 січня 2018 року №0001061406.

Обґрунтовуючи позовну заяву, вказувало, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким на підставі абзацу 3 пункту 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року №436/95 (далі - Указ №436/95) до нього застосовано штрафні санкції, є протиправним, а контролюючий орган дійшов необґрунтованих висновків про порушення позивачем законодавства у сфері обігу готівки, оскільки Товариством оприбуткування готівкових коштів здійснювалось у відповідності до Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637 (яке було чинним на момент виникнення спірних відносин; далі - Положення №637), вчасно, у повному обсязі, з використанням книги обліку розрахункових операцій (далі - КОРО); наміру ухилитись від оприбуткування готівки воно не мало; Z-звіти №648 за 29 травня 2015 року, №1348 за 30 квітня 2017 року, №1154 за 10 жовтня 2016 року та №1165 за 20 жовтня 2016 року на суму 2058,30 грн. були роздруковані та вклеєні до КОРО одразу після повернення реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) з ремонту, а записи до розділу 2 КОРО здійснено фактичною датою отримання готівкових коштів.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 17 липня 2018 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17 січня 2018 року №0001061406 Головного управління ДФС у Житомирській області, яким застосовані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі у сумі 37794,00 грн. до Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "ФАРМА ЛАЙН".

Приймаючи таке рішення, суд прийшов до висновку про недопущення Товариством порушення порядку оприбуткування готівки, вчинення ним всіх належних дій по її оприбуткуванню в разі виходу РРО з ладу, здійснення в цей період розрахункових операцій із застосуванням іншого (резервного) РРО та, як наслідок, відсутність підстав для притягнення позивача до відповідальності на підставі податкового повідомлення-рішення від 17 січня 2018 року №0001061406.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 липня 2018 року скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовлено.

При цьому апеляційний суд виходив з того, що оскільки у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням даних розрахункової книжки (далі - РК) оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій як фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО, то невиконання будь-якої із вказаних дій (зокрема, роздрукування та вклеювання до КОРО Z-звітів після повернення РРО з ремонту) є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність; в той же час згідно з положеннями пунктів 9, 10 глави 4 розділу ІІ, пункту 7 розділу ІІІ Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 14 червня 2016 року №547, під час відключення електроенергії або в період ремонту РРО розрахункові операції здійснюються з використанням РК, а після відновлення роботи РРО, переходячи на роботу з ним, готівкові кошти, зафіксовані в РК за період відключення електроенергії або перебування РРО в ремонті, проводяться через РРО з використанням операції Службове внесення , а в розрахунковій книжці на цю суму необхідно зробити запис Службова видача .

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив рішення апеляційного суду скасувати з підстав, що вже наводились ним в позовній заяві, та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В письмовому відзиві на касаційну скаргу контролюючий орган проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду попередньої інстанції, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованим та законним.

Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги.

Судами встановлено, що 03 січня 2018 року на підставі направлень на перевірку від 28 грудня 2017 року №3011 та №3012 посадовими особами Управління було проведено фактичну перевірку дотримання Товариством порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявність патентів, ліцензій, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Перевірка проводилась в аптеці Товариства за адресою: вул.Київська, 77, м.Житомир.

За результатом перевірки складено акт №0004/06/25/РРО/37321016 від 03 січня 2018 року, в якому зазначено про незабезпечення Товариством оприбуткування готівкових коштів в повній сумі їх фактичних надходжень на підставі фіскальних звітних чеків в розділі 2 КОРО, а саме: в КОРО №0625011743 на підставі Z-звіту №648 за 29 травня 2015 року в сумі 281,35 грн.; в КОРО №0625011743 на підставі Z-звiтy №1348 за 30 квітня 2017 в сумі 2731,96 грн.; в КОРО №0625011744 на підставі Z-звiтy №1154 за 10 жовтня 2016 року в сумі 2487,31 грн.; в КОРО №0625011744 на підставі Z-звiтy №1165 за 20 жовтня 2016 року в сумі 2058,30 грн.

Відтак у висновках акту вказано про порушення Товариством вимог пунктів 9, 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року №265/95-ВР далі - Закон №265); пунктів 2.2, 2.6 Положення №637 в частині неоприбуткування готівкових коштів.

На підставі висновків акту перевірки 17 січня 2018 року Управлінням прийнято податкове повідомлення-рішення №0001061406, яким до Товариства застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сфері торгівлі в сумі 37794,60 грн.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом №265, дія якого поширюється на усіх суб'єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктами 9, 13 статті 3 Закону №265 передбачено, що суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій; забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

Відповідно до статті 2 Закону №265 КОРО - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Аналогічне визначення КОРО наведено і в пункті 1.2 глави 1 Положення №637, в якому також зазначено, що під оприбуткуванням готівки розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку (пункт 2.2 глави 2 Положення №637).

Згідно з пунктом 7.15 глави 7 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Відповідно до пункту 2.6 глави 2 згаданого Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються НБУ, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Отже, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої із цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу №436/95).

Аналогічна правова позиція вже неодноразово була висловлена Верховним Судом України, зокрема, у постановах від 11 грудня 2012 року (справа №21-400а12), від 04 листопада 2015 року (справа №825/554/15-а), а також Верховним Судом, зокрема, у постанові від 31 липня 2018 року (справа №813/2229/17).

В той же час частиною 1 статті 5 Закону №265 передбачено, що на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.

Суди встановили, що перший Z-звіт №1348 від 29 квітня 2017 року через збій в роботі РРО не обнулив інформацію в оперативній пам'яті і не заніс її до фіскальної пам'яті реєстратора, а після відновлення роботи РРО 30 квітня 2017 року об 9:19 надруковано новий фіскальний звітний чек №1348, в якому міститься інформація про виручку, яка одержана Товариством 29 квітня 2017 року та відмітка обнулено ; запис же про оприбуткування готівки в сумі 2728,27 в розділі 2 КОРО №0625011743Р/8 здійснено фактичною датою одержання готівки, тобто 29 квітня 2017 року.

Щодо оприбуткування готівки згідно Z-звiтy №648 від 29 травня 2015 року з виручкою за 27 травня 2015 року в сумі 281,35 грн. (КОРО №0625011743Р/4), то 27 травня 2015 року реєстратор розрахункових операцій №0625011743 вийшов із ладу, внаслідок чого роздрукуванням фіскального звітного чеку за 27 травня 2015 року стало неможливим; 29 травня 2015 року після усунення технічної несправності РРО касиром позивача о 17:09 роздрукований Z-звіт №648, в якому відображено виручку за 27 травня 2015 року в сумі 281,35 грн., а після закінчення робочого дня 29 травня 2015 року роздруковано Z-звіт №649, в якому відображено обсяг виручки за 29 травня 2015 року в сумі 1410,70 грн.

Також Z-звiт №1154 не міг бути роздрукованим 08 жовтня 2016 року через технічну несправність РРО №0625011744, роботу якого було відновлено 10 жовтня 2016 року й о 16:10 роздруковано Z-звiт №1154, в якому фактично відображено розмір виручки за 08 жовтня 2016 року в сумі 2487,31 грн.

Факт одержання готівки в сумі 2487,31 грн. саме датою 08 жовтня 2016 року підтверджується її оприбуткуванням в касовій книзі аптеки №5 за прибутковим касовим ордером №282 від 08 жовтня 2016 року, одночасно з готівковою виручкою з касового апарата №0625011743 згідно Z-звіту №1149 в сумі 5916,74 грн., всього в сумі 8404,05 грн.; при цьому виручка за 08 - 09 жовтня 2016 року (вихідні дні) з каси аптеки №5 була здана в основну касу підприємства 10 жовтня 2016 року в сумі 14500,00 грн. за видатковим касовим ордером №194 та в цей же день з основної каси разом з виручкою з інших аптек здана в банківську установу за видатковим касовим ордером №506 від 10 жовтня 2016 року, що також підтверджується квитанцією АТ УкрСиббанк №15 від 10 жовтня 2016 року.

Z-звiт №1165 за 19 жовтня 2016 року на суму 2058,30грн. був роздрукований 20 жовтня 2016 року через вихід з ладу РРО №0625011744, втім 19 жовтня 2016 року готівка в сумі 2058,30 грн. була, окрім запису про оприбуткування в КОРО, оприбуткована в касовій книзі аптеки №5 за прибутковим касовим ордером №293 від 19 жовтня 2016 року одночасно з готівковою виручкою з касового апарата №0625011743 згідно Z-звіту №1160 в сумі 3278,53 грн., всього в сумі 5336,83 грн. та частково в сумі 5200,00 грн. здана в основну касу Товариства 19 жовтня 2016 року за видатковим касовим ордером №200 й в цей же день з основної каси разом з виручкою з інших аптек здана в банківську установу за видатковим касовим ордером №523 від 19 жовтня 2016 року, що підтверджується квитанцією АТ УкрСиббанк №5 від 19 жовтня 2016 року.

Перебування в зазначені періоди РРО позивача в ремонті у обслуговуючого підприємства підтверджується наявними в справі довідками КП "Біатрон-6" на записами в розділах 4 КОРО.

При цьому протягом технічної несправності РРО №0625011743 всі господарські операції у аптеці №5 за адресою: вул.Київська, 77, м.Житомир проводились через РРО №0625011744 та навпаки - під час поламки РРО №0625011744 господарські операції провадились через РРО №0625011743.

З огляду на наведені обставини суд першої інстанції прийшов до висновку, що позивачем після відновлення роботи РРО (після ремонту) виконано відповідні Z-звіти та здійснено відображення готівкових коштів у сумі їх фактичних надходжень КОРО, а відтак дотримано алгоритм дій з оприбуткування готівкових коштів при поламці РРО та здійснення в цей період господарських операцій з використанням іншого (резервного) реєстратора.

Разом з тим касаційний суд погоджується й позицією суду першої інстанції щодо безпідставності доводів відповідача, які знайшли своє відображання і в постанові апеляційного суду, щодо необхідності використання під час провадження господарської діяльності на час поламки РРО розрахункових квитанцій та внесення на їх підставі даних до КОРО у відповідності до Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 28 серпня 2013 року №417 та Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 14 червня 2016 року №547, оскільки, виходячи зі змісту останніх, використання розрахункової книжки передбачено саме у випадку проведення розрахункових операцій в період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту, в той же час наведеною вище частиною 1 статті 5 Закону №265 на такий період суб'єктам господарювання надано можливість проведення розрахункових операцій, зокрема, із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій, що й здійснювалось Товариством.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно зі статтею 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ФАРМА ЛАЙН" задовольнити.

Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року скасувати, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 липня 2018 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду