Постанова

від 07.05.2019 по справі 0840/4020/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 травня 2019 року м. Дніпросправа № 0840/4020/18

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання Кязимової Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу командитного товариства ОСОБА_1 і компанія Комиш-Зорянського Елеватора

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 грудня 2018 року (суддя - Лазаренко М.С., повний текст складено 26.12.2018р.) у справі №0840/4020/18 за позовом командитного товариства ОСОБА_1 і компанія Комиш-Зорянського Елеватора до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання неправомірним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и В :

Позивач звернувся до суду з позовом в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.08.2018р. №0014871405, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток.

В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що вказане податкове повідомлення-рішення прийнято за наслідком проведення контролюючим органом перевірки щодо контрольованих операцій. Позивач вважав, що відповідач дійшов безпідставного висновку про заниження цін при продажу масла соняшникової олії. Безпідставність висновків контролюючого органу позивач пов'язував з тим, що відповідач, погодившись з платником податку щодо використання ним джерела інформації для розрахунку діапазону цін - сайту "АПК-Інформ", використав ще й додаткові: Вісник міністерства доходів і зборів України та інформаційно-аналітичний продукт "Товарний монітор. Україна (видавник ДП Держзовнішінформ", внаслідок чого необґрунтованого скоригував суму доходу, який мав би буди отриманий в результаті здійснення контрольованих господарських операцій.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26 грудня 2018 року у задоволенні позову відмовлено. За наслідками розгляду справи суд першої інстанції фактично погодився з позицією контролюючого органу щодо невірного розрахунку позивачем діапазону цін згідно із порядком розрахунку діапазону цін та медіани такого діапазону згідно із постановою КМУ №381.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про задоволення позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги позивач посилається на положення пп. 39.5.3.2. п.39.5 ст.39 Податкового кодексу України, яким встановлено, що контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових операцій. Позивач зазначає, що ним у спірному випадку використано сайт АПК-Інформ ,

оскільки він містить інформацію про щоденний та щотижневий рівень цін попиту на олію соняшникову нерафіновану згідно умов Інкотермс 2010 СРТ та ціну пропозиції за умовами поставки FOB. Перевіряючи погодившись із платником податку щодо використання ним цього джерела інформації, використали для розрахунку діапазону цін ще й додаткові: Вісник Міністерства доходів і зборів України та інформаційно-аналітичний продукт Товарний монітор. Україна (видавник ДП Держзовнішінформ ). На думку позивача зазначені джерела не є більш достовірними, аніж сайт АПК Інформ , у зв'язку з чим відповідач безпідставно застосував дані із них, що свідчить про необґрунтовані нарахування сум доходів. Крім цього, позивач вказує про те, що ціни у зовнішньоекономічних контрактах визначалися в момент укладення таких контрактів (вересень-жовтень 2014 року), а відвантаження товару фактично здійснювалося на початку 2015 року, що не було враховано при визначені доходу а ні контролюючим органом, а ні судом першої інстанції, у зв'язку з чим відповідачем необґрунтовано застосовано цінову інформацію саме станом на час відвантаження товару. Також позивач вказує на те, що відповідачем необґрунтовано, з метою співставлення цін, прийнято до уваги контракти, товар в яких відрізняється за своїми характеристиками від товару, який поставлявся позивачем у спірному випадку. Позивач також звертає увагу на те, що суд першої інстанції, як і відповідач, не визначилися із тим, норми права в якій редакції підлягають застосуванню до спірних правовідносин. З цього приводу позивач вказує на те, що на час укладення зовнішньоекономічних контрактів (вересень-жовтень 2014 року), положення чинного на той час законодавства взагалі не визначали такі операції контрольованими, у зв'язку з чим не підлягали моніторингу з боку контролюючого органу.

Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню виходячи із наступного.

Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що Командитне товариство "ОСОБА_1 і компанія "Комиш-Зорянського Елеватора" (код ЄДРПОУ 00954225) є юридичною особою, яка зареєстрована 27.02.1998, види діяльності за КВЕД-2010: 52.10 Складське господарство; 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних; 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-крупяної промисловості; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, про що свідчать витяг та відомості з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

У період з 03.07.2017 по 31.07.2018 була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Командитне товариство "ОСОБА_1 і компанія "Комиш-Зорянського Елеватора" на підставі пп.20.1.4. п.20.1. ст.20, пп.39.5.2. п.39.5. ст.39, пп.75.1.2. п.75.1. ст.75, пп.78.1.14. п.78.1., п.78.9. ст.78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-ІV (із змінами та доповненнями) (далі - Кодекс), наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 20.06.2017 № 1578 проведено документальну позапланову виїзну перевірку КТ "Желєв", код ЄДРПОУ 00954225 з питання повноти нарахування і сплати податку на прибуток підприємств під час здійснення контрольованих операцій за 2015 рік з контрагентами - нерезидентами, компаніями Allseeds Switzerland S.A.( Швейцарська Конфедерація), Alfa Trading Limited (Федеративна територія Лабуан Малайзії), Indani Global GmbH (Швейцарська Конфедерація), Еuro - Asian Ruisheng Industrial Co. (особливий адміністративний район Китайської Народної Республіки Гонконг), Barinel Management LDA (Автономний регіон Мадейра Португальської Республіки).

За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки КТ "Желєв" складено акт від 31.07.2018 № 447/08-01-14-05/00954225, в якому зроблено висновки про порушення підприємством вимог пп.39.1.1., пп.39.1.2, пп.39.1.3. п.39.1. ст.39, пп.140.5.1. п.140.5 ст.140 Кодексу (у редакції, що діяла під час здійснення КО), в результаті чого занижено податок на прибуток за 2015 рік на загальну суму 372 090,00 грн.

Такі висновки контролюючого органу фактично ґрунтуються на тому, що підприємством невірно розраховано діапазон цін згідно із порядком розрахунку діапазону цін та медіани такого діапазону згідно із постановою КМУ №381.

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення від 20.08.2018р. №0014871405, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 372 090,0грн.

Із розрахунку визначеного грошового зобов'язання вбачається, що контролюючим органом донараховано податкові зобов'язання щодо експортних операцій з нерезидентами Alfa trading Limited (Малайзія), Вагіпеl Management LDA, а саме:

по Alfa trading Limited (Малайзія) - 4 експортних контракти щодо поставки олії соняшникової нерафінової (349 331,0грн.) та 1 експортний контракт щодо поставки олії високоолеїнової соняшникової нерафінованої (11 627,0грн.);

по Вагіпеl Management LDA - 1 експортний контракт щодо поставки олії високоолеїнової соняшникової нерафінованої (11 132,0грн.)

Правомірність та обґрунтованість вказаного рішення є предметом спору, який передано на вирішення суду.

За наслідками перегляду справи, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Щодо аргументів позивача про те, що на час укладення зовнішньоекономічних контрактів (вересень-жовтень 2014 року), положення чинного на той час законодавства не визначали такі операції контрольованими, у зв'язку з чим не підлягали моніторингу з боку контролюючого органу, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Таку позицію позивач обґрунтовує наступним.

1) В період з 04.07.2013 по 01.01.2015 року діяла перша редакція статті 39 Податкового кодексу України, - закон №408- VII від 04.07.13р. В цей період були укладені контракти з Alfa trading Limited (Малайзія) №640 від 11.09.14р., №641 від 11.09.14р. №756 від 11.09.14р., Вагіпеl Management №434-14 від 09.12.14р., EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd № 36A-14 від 11.11.14p

2) В період з 01.01.2015р. по 15.07.15р. діяла друга редакція ст. 39, закон №72- VIII від 28.12.14р. в цей період були здійснені відвантаження по укладених контрактах: з Alfa trading Limited (Малайзія) №640 від 11.09.14р., №641 від 11.09.14р. №756 від 11.09.14р., Вагіпеl Management №434-14 від 09.12.14р. , EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd № 36A-14 від 11.11.14p

3) В період з 15.07.15р. діяла друга редакція ст. 39, закон №72-VIII від 28.12.14р. зі змінами згідно закону №609-VIII від 15.07.15р. В цей період був укладений та виконаний контракт з Alfa trading Limited (Малайзія) №1023 від 14.10.15р.

Згідно першої редакції ст..39 ПК України, - Закон №408-VII від 04.07.13р., - контрольована операція, згідно пп. 39.2.1.2. - операція однією із сторін є нерезидент, зареєстрований у державі ставка податку на прибуток якої складає на 5% і більше відсотків нижче, ніж в Україні. При цьому за умови п. 3.2.1.4., що загальна сума здійснених операцій платника податку з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень.

З огляду на зміни, які відбувалися у податковому законодавстві, позивач вказує на те, що оскільки контракти з Alfa trading Limited (Малайзія) №640 від 11.09.14р., №641 від 11.09.14р. №756 від 11.09.14р., Вагіпеl Management №434-14 від 09.12.14р., з Alfa trading Limited (Малайзія) №702 від 20.11.14р., укладені в період до 01.01.2015, то ціни за цими договорами не підпадали під контрольовані операції, виходячи із зазначеного критерію - суми 50 000 000грн.

З такою позицією позивача суд апеляційної інстанції не погоджується з наступних підстав.

Так, відповідно до положень пп.39.2.1.2 п.39.2 ст.39 ПК України (в редакції Закону №408-VII від 04.07.13р.) контрольованими операціями є господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

Згідно із пп.39.2.1.4 п.39.2 ст.39 ПК України (в тій же редакції) господарські операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

Таким чином, дійсно, на час укладення позивачем контрактів з Alfa trading Limited (Малайзія) №640 від 11.09.14р., №641 від 11.09.14р. №756 від 11.09.14р., Вагіпеї Management №434-14 від 09.12.14р., з Alfa trading Limited (Малайзія) №702 від 20.11.14р., чинне податкове законодавство, зокрема, визначало те, що контрольованими господарськими операціями є операції якщо загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

В той же час, положення вказаних норм права вказують на загальну суму господарських операцій, а не на ціну товару, яка визначалася договором (контрактом).

У свою чергу, відповідно до ст..1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Отже, оскільки сам факт укладення договору (контракту), на що посилався позивач, не змінює структуру активів та зобов'язань, власного капіталу платника податків, то дата укладення договору, для цілей застосування положень вказаних норм права, не є визначальною.

Враховуючи те, що господарські операції фактично мали місце у 2015 році, що не заперечував позивач, то аргументи позивача про необхідність застосування у спірних правовідносинах положень ст..39 ПК України в редакції Закону №408-VII від 04.07.13р. є безпідставними.

З цих же підстав суд апеляційної інстанції вважає безпідставними аргументи позивача, з посиланням на правовий висновок ТОВ КПМГ-Україна від 06.05.2019р. №06052019, в якому, зокрема, вказано на те, що за своєю правовою природою укладені договори є форвардними контрактами ціна товару в яких визначається на дату укладення таких контрактів, у зв'язку з чим звичайною ціною є ціна, яка відповідає рівню ринкових цін на момент укладення такого контракту.

Відхиляючи такі аргументи позивача, суд апеляційної інстанції виходить з того, що для цілей трансфертного ціноутворення, визначення дотримання чи недотримання платником принципу витягнутої руки під час здійснення контрольованої операції, визначальним є не факт укладення договору, а здійснення господарської операції з поставки товару, оскільки саме під час здійснення господарської операції визначаються її умови, які і підлягають співставленню з неконтрольованими операціями. Такий висновок судом зроблено, зокрема, з огляду на положення пп.39.1.2 п.39.1 ст.39 ПК України, якими визначено, що обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов'язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.

Щодо аргументів позивача про неправомірність використання відповідачем інших джерел для розрахунку діапазону цін, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до пп.39.5.3.1 п.39.5 ст.39 ПК (в редакції на час здійснення контрольованих операцій) платник податків та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість співставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:

а) інформацію про зіставні операції платника податку, а також інформацію про зіставні операції його контрагента-сторони контрольованої операції з непов'язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про співставні операції та осіб.

Згідно із пп.39.5.3.2 п.39.5. ст..39 ПК України якщо платник податків з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.

Отже, вказаними нормами права визначено певні вимоги використання джерел інформації з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки".

У спірному випадку платником та контролюючим органом для встановлення відповідності умов контрольованих операцій (стосується експорту олії соняшникової нерафінованої згідно контрактів з нерезидентом Alfa trading Limited) принципу витягнутої руки обрано метод порівняльної неконтрольованої ціни, відповідно до якого проводиться порівняння ціни контрольованої операції з цінами співставних не контрольованих операцій, які фактично здійснені платником податків або іншими особами (пп.39.3.3.2, який був чинним на час здійснення контрольованих операцій).

Для співставлення цін контрольованих операцій з цінами співставних не контрольованих операцій використано цінову інформацію: платником із сайту ІА АПК-інформ - на дату укладення контрактів; контролюючим органом із сайту ІА АПК-інформ , Вісник Міністерства доходів і зборів України та ІАП Товарний Монітор України - на дату фактичного здійснення контрольованих операцій.

Оскільки позивачем використано цінову інформацію на дату укладення договору, а не на дату фактичного здійснення господарської операції, що є невірним для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу витягнутої руки , суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правомірність дій контролюючого органу щодо застосування вказаних джерел інформації. При цьому, контролюючим органом використана цінова інформація із сайту ІА АПК-інформ , яким керувався і позивач, але на іншу дату, а інші джерела інформації використанні контролюючим органом - Вісник Міністерства доходів і зборів України та ІАП Товарний Монітор України також містять інформацію щодо експортних цін на олію соняшникову нерафіновану на дату здійснення контрольованих операцій.

Під час розгляду справи судом апеляційної інстанції позивач, з посиланням на правовий висновок ТОВ КПМГ-Україна від 06.05.2019р. №06052019, вказував на некоректність коригування контролюючим органом комерційних умов зіставних операцій з метою забезпечення їх зіставності з умовами контрольованих операцій.

З цього приводу суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до пп. 39.2.2.1. ст.39 ПК України для цілей цього Кодексу контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими, якщо:

немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення;

такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на порівняння.

Контролюючим органом під час перевірки встановлено, що у контрактах КТ "Желєв" з контрагентами - нерезидентами умови поставки товарів в контрольованих операціях визначені, як "СРТ перевезення оплачено до…, згідно ІНКОТЕРМС 2010" та "FCA Франко-перевізник до…, згідно ІНКОТЕРМС 2010".

Водночас, в загальнодоступних джерелах інформації, які використовувались контролюючим органом для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" щодо товару "олія соняшникова нерафінована" згідно ДСТУ, умови поставки в зіставних операціях зазначені як FOB порти Чорного моря.

Відмінність в умовах поставки КО та зіставних операціях може суттєво впливати на ціну товару та загальні фінансові результати цих операцій, а саме: додаткові витрати покупця на перевалку товару в порту для перевантаження на судно вимагає врахування таких витрат під час зіставлення цін у КО та у зіставних операціях.

З метою усунення таких відмінностей, відповідно до пп. 39.2.2.1. ст.39 Кодексу, контролюючим органом проведено коригування ціни зіставних операцій на вартість комплексної ставки перевалки на морський транспорт, яка сплачувалась покупцем товару під час здійснення КО.

Згідно наданих до перевірки товарно - транспортних документів на поставку товару "олія соняшникова нерафінована" згідно ДСТУ, що був предметом експортних операцій, отриманих відповідей на запити до митних органів ДФС та брокерів, які здійснювали митне оформлення таких товарів у відповідних митницях, контролюючим органом встановлено у ланцюгу поставок товарів, що є предметом контрольованих операцій, стивідорними компаніями у портах для подальшого завантаження на морські транспортні засоби визначено наступних суб'єктів господарювання: ТОВ "Рисоіл - Юг" (код за ЄДРПОУ 38184272) (далі - ТОВ Рисоіл), ТОВ "ТІС - Контейнерний Термінал" (код за ЄДРПОУ 37468475) (далі - ТОВ ТІС-КТ), ТОВ "Дельта Вілмар СНД" (код за ЄДРПОУ 33268860).

Контролюючим органом отримано інформацію від інших органів ДФС про проведену документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Рисоіл та на адресу ТОВ "Дельта Вілмар СНД", ТОВ ТІС-КТ, направлено запити з метою отримання інформації про вартість комплексної ставки послуг з перевалки товарів, що були предметом КО.

Отриману інформацію, щодо вартості комплексної ставки перевалки товару "олія соняшникова нерафінована", згідно ДСТУ, на морський транспорт, яка сплачувалась покупцем товару під час проведення КО та використана контролюючим органом під час коригування цін, наведено у Додатку до акту перевірки № 19.

Відповідно наданих до перевірки товарно - транспортних документів на поставку товару "олія високоолеїнова соняшникова нерафінована" згідно ТУ, що був предметом експортних операцій, контролюючим органом встановлено, що у ланцюгу поставок товарів, що є предметом КО, послуги з перевезення вантажу надавав ТОВ "Транс-Сервіс-1" (код за ЄДРПОУ 32602104).

Контролюючим органом направлено запит на адресу ТОВ "Транс-Сервіс-1", метою якого було отримання інформації щодо вартості наданих послуг, щодо товарів які були предметами КО та зіставних операцій.

Отриману інформацію вартості наданих послуг, пов'язаних з перевезенням товару "олія високоолеїнова соняшникова нерафінована" згідно ТУ, що сплачувалась покупцем/продавцем товару під час проведення КО, яка використана контролюючим органом під час коригування цін, наведено у Додатку до акту перевірки № 21.

Таким чином, контролюючим органом, у межах наданих повноважень, обґрунтовано здійснено коригування комерційних умов зіставних операцій з метою забезпечення їх зіставності з умовами контрольованих операцій.

Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правомірність збільшення контролюючим органом грошового зобов'язання за наслідком здійснення позивачем експортних операцій з нерезидентом Alfa trading Limited (Малайзія) - 4 експортних контракти щодо поставки олії соняшникової нерафінової, на суму 349 331,0грн.

Щодо експортних операцій по поставці олії високоолеїнової соняшникової нерафінованої, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Як вбачається із розрахунку визначеного грошового зобов'язання контролюючим органом донараховано податкові зобов'язання щодо вказаних експортних операцій:

по Alfa trading Limited (Малайзія) - 1 експортний контракт щодо поставки олії високоолеїнової соняшникової нерафінованої (11 627,0грн.);

по Вагіпеl Management LDA - 1 експортний контракт щодо поставки олії високоолеїнової соняшникової нерафінованої (11 132,0грн.).

За позицією позивача, при визначені зіставності операцій відповідачем прийнято до уваги контракти по неконтрольованим операціям (MEDITERRANEAN VEGETABLE OILS, S.L, Іспанія, EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd), товар в яких відрізняється за своїми характеристиками від товару, який поставлявся позивачем у спірному випадку.

Відповідно до пп.39.2.2.2 п.39.2 ст.39 ПК України під час визначення зіставності операцій аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій, зокрема, характеристика товарів (робіт, послуг), які є предметом операції.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що за умовами експортного контракту із нерезидентом Alfa trading Limited (Малайзія) позивачем поставлялося Українське високоолеїнове сире соняшникове масло, 1 сорту (суміш пресового та екстракційного).

За умовами експортного контракту із нерезидентом Вагіпеl Management LDA позивачем поставлялося масло високоолеїнове соняшникове нерафіноване (суміш пресового та екстракційного), відповідно ТУ У15.4-00333581-001:2009, наливом і флексі-танки.

Предметом поставки згідно контракту MEDITERRANEAN VEGETABLE OILS, S.L, Іспанія є масло високоолеїнове соняшникове нерафінованеё відповідно ТУ У15.4-00333581-001:2009, наливом і флексі-танки.

Отже, вказані контракти не є співставними по якості товарів, оскільки позивачем по контрольованим операціям поставлялося масло із сумішами, а згідно контракту з MEDITERRANEAN VEGETABLE OILS, S.L, Іспанія поставлялося масло без суміші.

Згідно контракту із EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd позивачем поставлялося масло високоолеїнове соняшникове нерафінованеё відповідно ТУ У15.4-00333581-001:2009, наливом.

В той же час, характеристики товару, який поставлявся позивачем по контрактам з Alfa trading Limited (Малайзія), Вагіпеl Management LDA відрізняється від характеристик товару, яку поставлявся по контракту з EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd, в частині кислотного числа; перекисного числа.

Отже, контракт з EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd є частково співставним з контрактами, які укладені із Alfa trading Limited (Малайзія), Вагіпеl Management LDA, однак масло за контрактом з EURO-ASIAN RUISHENG INDUSTRIAL CO.ltd містить кращі показники по кислотному числу та перекисному числу згідно стандарту ISO 3960:2007.

Посилання відповідача на те, що вказаний товар має однакові технічні умови - ТУ У15.4-00333581-001:2009, на думку суду апеляційної інстанції, є безпідставним, оскільки у вказаних технічних умовах характеризується два види масла високоолеїнового соняшникового нерафінованого - вищий та перший ґатунок, а відповідно і ціна масла буде залежати від того чи є масло вищого або першого ґатунку.

Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що відповідачем не було доведено того, що у спірному випадку ним співставлено контракти, які мають однакові характеристики товару.

З цих підстав суд апеляційної інстанції не може визнати обґрунтованим донарахування контролюючим органом позивачу податкових зобов'язань по експортним операціям з Alfa trading Limited (Малайзія) - на суму 11 627,0грн. та з Вагіпеl Management LDA - на суму 11 132,0грн., а отже в цій частині донарахованих сум грошового зобов'язання оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови про часткове задоволення позову.

На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу командитного товариства ОСОБА_1 і компанія Комиш-Зорянського Елеватора - задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 грудня 2018 року у справі №0840/4020/18 - скасувати та прийняти нову постанову про часткове задоволення позову.

Податкове повідомлення-рішення від 20.08.2018р. №0014871405, в частині збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 22759,0грн. - визнати неправомірним та скасувати.

В іншій частині позову - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у строки, визначені ст. 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 07.05.2019р.

Повний текст постанови складено 08.05.2019р.

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя Н.А. Бишевська

суддя І.Ю. Добродняк