Рішення

від 16.05.2019 по справі 520/4133/19

ХАРКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

16.05.2019 р. справа №520/4133/19

Харківський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді - Сліденко А.В.,

за участі: секретаря - Стрєлка О.В., представника позивача - Назарової А.А., представника відповідача та третьої особи - Єрохіна І.О.,

розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження у відкритому судовому засіданні справу за позовом

ТОВ "Комплексні системи кліматизації "Комфорт" до третя особа -ДФС України ГУ ДФС у Харківській області провизнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії , -

встановив:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Комплексні системи кліматизації "Комфорт" (далі за текстом - Товариство, ТОВ, заявник, платник), у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги (з урахуванням уточнень) про 1) визнання протиправними та скасування рішення ДФС України №566243/38586345 від 22.01.2018 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №124 від 21.11.2017 р.; 2) зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну №124 від 21.11.2017 р., подану ТОВ "Комплексні системи кліматизації "Комфорт".

Підставами позову є доводи про те, що спірна податкова накладна була оформлена правильно, виписана у зв`язку з настанням визначеної законом події. Всі необхідні пояснення з приводу обставин проведення господарської операції були надані контролюючому органу після зупинення реєстрації податкової накладної. Наголошував, що контролюючий орган не мав підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Відповідач, ДФС України та третя особа, ГУ ДФС у Харківській області, з поданим позовом не погодились.

Аргументуючи заперечення зазначили, що відмова у реєстрації зумовлена неподачею документів про розрахунки у межах господарської операції, де була виписана накладна.

Дослідивши приєднані до справи докази, суд установив такі обставини спору.

Товариством була складена податкова накладна №124 від 21.11.2017 р. на суму поставки 551.788,86 грн. (у т.ч. ПДВ - 91.964,81 грн.)

За твердженням заявника названа податкова накладна була складена за подією зарахування 21.112017 р. на банківський рахунок коштів у якості попередньої оплати від контрагента-замовника.

Ця обставина підтверджена матеріалами справи, контролюючим органом не спростована.

Названа податкова накладна була направлена заявником засобами телекомунікаційного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Єдиний реєстр).

15.12.2017р. реєстрація податкової накладної була зупинена.

17.01.2018р. заявником до контролюючого органу було подано повідомлення №1 з поясненнями для продовження процедури реєстрації податкової накладної.

Рішенням ДФС України в особі Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову у такій реєстрації (далі за текстом - Комісія ГУ ДФС) №566243/38586345 від 22.01.2018р. було відмовлено у реєстрації податкової накладної №124 від 21.11.2017 р.

До відносин, які склались на підставі установлених судом обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

Згідно з п. 201.1 ст. 201 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України платник податку обтяжений обов`язком здійснити реєстрацію виписаної податкової накладної в Єдиному реєстрі.

При цьому, за загальним правилом п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України податкова накладна має бути складена особою за подією, яка настала раніше, а саме: або за датою зарахування коштів від покупця на банківський рахунок (за датою оприбуткування коштів у касі) або за датою відвантаження товарів (надання послуг, передання робіт).

У силу п. 200 1 .3 ст. 200 Податкового кодексу України платник податків має право зареєструвати у Єдиному реєстрі податкову накладну, грошові зобов`язання по податку за якою не перевищують залишку коштів на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Пунктом 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України передбачено, якщо сума, визначена відповідно до пункту 200 1 .3 статті 200 1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Процедура зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі (на момент виникнення спірних правовідносин) була передбачена приписами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 29.12.2010р. №1246 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), приписами Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014 р. №569 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569), нормами наказу Міністерства фінансів України від 13.06.2017 р. №567 Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 р. за №753/30621) і відповідно нормами Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, нормами Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 р. №566, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 р. за №752/30620; далі за текстом - Порядок №566), нормами Порядку розгляду скарг на рішення комісії Державної фіскальної служби про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 04.07.2017 р. №485; далі за текстом - Порядок №485).

Водночас з цим, визначаючись з приводу законодавства, котре має бути застосовано до спірних правовідносин, суд, насамперед, вважає за необхідне керуватись ст.ст. 8, 129 Конституції України, ст.ст. 8 і 9 КАС України, і віддати перевагу засаді верховенства права та пріоритет нормам діючого та схваленого Верховною Радою України міжнародного договору над приписами національного законодавства України.

Відтак, у силу приписів Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суд вважає за необхідне поширити на спірні правовідносини дію ст. 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція).

Так, ст. 1 Першого протоколу до Конвенції передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права (ч. 1 ст. 1); Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів (ч. 2 ст. 1).

У розумінні п. 14.1.38 ст. 14, п. 14.1.156 ст. 14, п. 14.1.179 ст. 14, ст.ст. 35-38, ст. 187, 200 Податкового кодексу кошти, котрі мають бути сплачені платником податку на додану вартість на користь Держави як виконання податкового обов`язку у межах господарської операції з поставки товару чи послуги за наслідками того звітного податкового періоду, коли відбулась ця господарська операція, на думку суду, однозначно слід кваліфікувати як майно за ст. 1 Першого протоколу до Конвенції.

Як майно за ст. 1 Першого протоколу до Конвенції слід також кваліфікувати і кошти, розміщені платником у порядку ст.200-1 Податкового кодексу України на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (фізична наявність яких є обов`язковою передумовою для реєстрації конкретної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних).

Застосовуючи до спірних правовідносин ст.1 Першого протоколу до Конвенції, суд доходить висновку, що у запровадженій ст.201 Податкового кодексу України процедурі реєстрації складеної платником податків податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних має місце втручання Держави в майно платника податків.

Таке втручання передбачено законом - ст.201 Податкового кодексу України - і відбувається у двох формах: у формі прийняття контролюючим органом рішення про зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та у формі прийняття контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Втручання може переслідувати теоретично цілком легітимну мету - забезпечення податкової дисципліни.

Разом з тим, таке втручання з огляду на правило якості та чіткості закону як невід`ємного складового елементу юридичної визначеності не задовольняє вимогам необхідності у демократичному суспільстві у зв`язку з недотриманням балансу між публічними та приватними інтересами учасників спірних правовідносин.

По-перше, за наслідками такого втручання платник податків потрапляє у правове становище, у межах якого одночасно існує і обов`язок включити суму податку за виписаною податковою накладною до складу податкових зобов`язань з ПДВ відповідного звітного податкового періоду та сплатити цю суму до бюджету у якості податку, і перешкода у реєстрації цієї податкової накладної в Реєстрі податкових накладних.

При цьому, як рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної, так і рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної по суті ставить під сумнів продовження існування правової підстави для одержання платником податків-постачальником грошових коштів від покупця в частині суми податку, нарахованої на договірну вартість товарів (послуг).

По-друге, у невизначене правове становище потрапляє і терорган ДФС України, котрий уповноважений здійснювати контроль за повнотою та своєчасністю справляння податку на додану вартість, адже факт реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (як за відсутності рішень контролюючого органу про зупинення реєстрації чи про відмову в реєстрації, так і за наслідками скасування цих рішень в адміністративному чи судового порядку) у підсумку може бути розцінений як результат здійснення заходів податкового контролю та як підтвердження законності господарської операції платника податків, у межах виконання зобов`язань за якою і була складена податкова накладна.

Проте, навіть незважаючи на явну непропорційність втручання, незабезпечення дотримання при такому втручанні правила юридичної визначеності як невід`ємної складової принципу верховенства права, наявність у втручанні одночасних ознак реалізації заходів як податкового контролю, так і державного примусу, суд все ж таки не вважає за можливе сприйняти ці обставини як достатні підстави для скасування рішень контролюючого органу з приводу реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та для обтяження контролюючого органу обов`язком зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, позаяк вбачає за необхідне з`ясувати фактичні обставини спірних правовідносин.

Розв`язуючи спір, суд бере до уваги, що законодавцем (станом на момент виникнення спірних правовідносин) було запроваджено наступний механізм виконання платником обов`язку з реєстрації податкової накладної.

Так, згідно з абз.1 п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічне за правовою суттю правило включено законодавцем і до положень п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, де вказано, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абз. 1 п. 201.10 ст. 201); податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту абз. 2 п. 201.10 ст. 201).

Загальне правило виникнення податкових зобов`язань з податку на додану вартість визначено п. 187.1 ст.187 Податкового кодексу України, де вказано, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При цьому, на думку суду, не можна залишати поза увагою положення ст.200-1 Податкового кодексу України, за приписами якої для виписування податкової накладної платник податків повинен мати на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ суму коштів, не меншу від суми податку за складеною ним податковою накладною.

Наведений висновок підтверджується змістом п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, відповідно до якого якщо сума, визначена відповідно до пункту 200- 1 .3 статті 200- 1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Нормами Порядку №1246 визначено, що до Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких комісією, визначеною пунктом 201.16 статті 201 Кодексу (далі - комісія), прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації (п. 4 Порядку №1246); та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200- 1 .3, 200- 1 .9 статті 200- 1та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування (п. 5 Порядку №1246).

Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200- 1 .3 і 200- 1 .9 статті 200- 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Як з`ясовано судом, у спірних правовідносинах податкова накладна була складена заявником за подією надходження коштів на рахунок у банку.

Дана обставина владним суб`єктом не спростована.

При цьому, суд не знаходить підстав для визнання повноважень контролюючого органу з реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних дискреційними, адже спосіб реалізації згаданого повноваження (шляхом прийняття рішення про реєстрацію або шляхом прийняття рішення про відмову в реєстрації) залежить не від розсуду владного суб`єкта, а від існування визначених законодавством обставин.

З огляду на приписи ст.ст. 185, 187 Податкового кодексу України такими обставинами можуть бути обґрунтовані сумніви (розумні припущення тощо) контролюючого органу в наявності у спірних правовідносинах об`єкта оподаткування податком на додану вартість, тобто реальний ризик виписування особою податкової накладної за відсутності визначеної кодексом першої події.

Проте, у спірних правовідносинах факт обґрунтованості такого сумніву не знайшов свого підтвердження у ході розгляду справи, що враховується судом як додаткова, самостійна та цілком достатня підстава для скасування спірних рішень контролюючого органу.

Окрім того, суд вважає, що оскаржене рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної не задовольняє вимозі юридичної визначеності як невід`ємної складової запровадженого ст.8 Конституції України принципу юридичної визначеності, позаяк не конкретизує з достатньою чіткістю та поза розумним сумнівом суті та змісту претензій владного суб`єкта до платника податків.

Відтак, оскаржене рішення контролюючого органу слід визнати таким, що суперечить ч.2 ст.2 КАС України і підлягає скасуванню.

Системно проаналізувавши положення ч. 1 ст. 2 КАС України та ст.ст. 185, 187, 200, 201 Податкового кодексу України, суд доходить висновку, що у спірних правовідносинах об`єктом судового захисту є не суб`єктивне право платника податків (оскільки має місце імперативно встановлений обов`язок здійснити реєстрацію податкової накладної), а саме інтерес платника на усунення створеної контролюючим органом перешкоди у виконанні обов`язку з реєстрації податкової накладної.

Оскільки контролюючий орган не подав до суду жодних доказів існування об`єктивних перешкод у примусовій реєстрації спірної податкової накладної за рішенням суду, як-то: відсутність об`єкту справляння податку на додану вартість; вчинення платником протиправних діянь, зміст яких охоплюється приписами ст.ст.215, 216, 228 Цивільного кодексу України, ст.ст.207 та 208 Господарського кодексу України; недостатність залишку коштів на рахунку платника в СЕА ПДВ, то ДФС України слід обтяжити обов`язком провести реєстрацію спірної податкової накладної, адже протиправна відмова у реєстрації була вчинена саме даним контролюючим органом.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб`єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Проведеним судовим розглядом встановлено факт порушення спірним рішенням охоронюваних законом інтересів позивача у сфері публічно-правових відносин у галузі податкової справи, що є визначеною процесуальним законом підставою для визнання протиправним та скасування оскарженого правового акту індивідуальної дії.

Розподіл судових витрат належить провести за правилами ст.ст. 139, 143 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст. 6, 8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст. 6-9, ст.ст. 241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства, суд -

вирішив:

Позов - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення Державної фіскальної служби України №566243/38586345 від 22.01.2018р.

Зобов`язати Державну фіскальну службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних виписаної Товариством з обмеженою відповідальністю "Комплексні системи кліматизації "Комфорт" (ідентифікаційний код - 38586345) податкової накладної №124 від 22.11.2017р.

Роз`яснити, що рішення підлягає оскарженню шляхом подання апеляційної скарги до Другого апеляційного адміністративного суду у порядку п.15.5 Розділу VII КАС України та у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України, а саме: протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення.

Роз`яснити, що рішення набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України, а саме: після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду.

Рішення виготовлено у повному обсязі у порядку ч.3 ст.243 КАС України 27 травня 2019 року.

Суддя Сліденко А.В.