Постанова

від 14.05.2019 по справі 0440/6740/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

14 травня 2019 року м. Дніпросправа № 0440/6740/18

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Кязимова Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі

апеляційну скаргу Сільськогосподарського обслуговуючого кооперативу Зерновий

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року (головуючий суддя Турлакова Н.В.)

у справі № 0440/6740/18

за позовом Сільськогосподарського обслуговуючого кооперативу Зерновий

до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними дій, наказу, рішення та скасування наказу, рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Сільськогосподарський обслуговуючий кооператив Зерновий звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому просив:

визнати протиправними дії відповідача щодо проведення документальної позапланової перевірки СОК Зерновий , за результатами якої складений акт від 20.07.2018 №39284/04-36-14-19/38962028;

скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.08.2018 №0021161419 Головного управління ДФС у Дніпропетровській області;

скасувати наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 03.07.2018 №3724-п Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СОК Зерновий .

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю наказу про призначення перевірки та винесеного на підставі проведеної перевірки податкового повідомлення-рішення. Позивач зазначає, що перевірка призначена та проведена без наявності законодавчо визначених підстав та за порушенням процедури.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.12.2018 в задоволенні позову відмовлено.

Суд першої інстанції зазначив, що на підставі встановлених у справі обставин суд дійшов висновку, що позивач допустив до перевірки посадових осіб контролюючого органу, а отже тим самим позбавив себе можливості оскаржити правові наслідки можливих процедурних порушень при призначення перевірки. Наведене обумовило прийняття рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Позивач зазначає, що факт допуску позивачем контролюючого органу до перевірки не є визначальним питанням у даній справі, оскільки податковим органом суттєво порушення процедуру призначення перевірки, адже податковим органом 16.11.2016 проведено камеральну перевірку щодо реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального позивачем за даний період.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області видано наказ від 03.07.2018 №3724-п Про призначення документальної позапланової документальної перевірки , яким на підставі пп.19-1.1 п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, 78.1.4 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки СОК Зерновий з питань дотримання вимог податкового законодавства України з акцизного податку при здійсненні реалізації пального за період діяльності з 01.04.2016 по 30.04.2016 (а.с.17).

На підставі вказаного наказу та направлення на перевірку № 3975 від 03.07.2018 (а.с.16) податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку СОК Зерновий , за результатами якої складено акт №39284/04-36-14-19/38962028 від 20.07.2018.

Перевіркою встановлено реалізацію СОК Зерновий дизельного палива у квітні 2016 року на адресу СФГ Воля на загальну суму 72540 грн. та ТОВ Осіріс на загальну суму 73479 грн. У період з 01.04.2016 по 30.04.2016, в якому було реалізовано дизельне пальне, СОК Зерновий не був зареєстрований платником акцизного податку на пальне.

За результатами проведеної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0021161419 від 15.08.2018, яким до позивача за порушення пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України, на підставі п.117.3 ст.117, п.120-2.2 ст.120-2 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у загальному розмірі 219030,21 грн., із яких 146020,14 грн. - відповідно до п.117.3 ст.117 ПК України за здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку у порядку, передбаченому Кодексом; 73010,07 грн. - відповідно до п.120-2.2 ст.120-2 ПК України (застосовуються штраф в розмірі 50 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, на які платник податку зобов`язаний скласти таку акцизну накладну/розрахунок коригування).

Виходячи з фактичних обставин справи, норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд не погоджується з судом першої інстанції про відсутність правових підстав для задоволення позову.

Згідно з абз.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 цієї ж статті ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За правилами п.78.1. ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з обставин, визначених у підпунктах 78.1.1 -78.1.18.

Відповідно до п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (пп.78.1.1);

- виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (пп.78.1.4).

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник органу державної податкової служби приймає рішення, яке оформлюється наказом (п.78.4 ст.78 ПК України).

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

З наведених норм вбачається, що передувати прийняттю органом державної податкової служби наказу про проведення перевірки з підстав, визначених пп.78.1.1, пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України, як то зазначено в оскаржуваному наказі від 27.08.2018, має бути відповідний письмовий запит органу державної податкової служби про надання пояснень та їх документального підтвердження з приводу отриманої контролюючим органом податкової інформації щодо порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, виявленої недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, і невиконання такого запиту платником податків.

Таким чином, приймаючи до уваги, що на законодавчому рівні встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема, документальних позапланових, лише їх дотримання може бути належною підставою для наказу про проведення перевірки.

В спірному випадку обставини, за яких відповідачем призначено позапланову виїзну перевірку наказом від 03.07.2018, полягають в наступному.

04.06.2018 позивачем отриманий запит Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 29.05.2018 № 29651/10/04-36-14-11 про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) - а.с.19.

Як зазначено у вказаному запиті, Гу ДФС у Дніпропетровській області виявлено факти, що свідчать про порушення СОК Зерновий встановленого порядку взяття на облік суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію пального, за період з 01.04.2016 по 30.04.2016.

В ході проведеного аналізу податкової звітності СОК Зерновий та баз даних ДФС України встановлені відомості, які свідчать про реалізацію СОК Зерновий дизельного палива за податковими накладними від 22.04.2016 № 4 на суму 7347,92 грн. з ПДВ, від 25.04.2016 № 3 на суму 72540,90 грн. з ПДВ, від 25.04.2016 № 6 на суму 66131,28 грн. з ПДВ.

Проте, на момент здійснення цієї реалізації СОК Зерновий не був зареєстрований платником акцизного податку з реалізації пального. СОК Зерновий зареєструвався платником акцизного податку з реалізації пального лише 09.12.2016 за № 5083.

З приводу наведених фактів контролюючий орган просив надати копії документів та пояснення, що безпосередньо стосуються здійснення господарської діяльності з реалізації пального згідно вищевказаних податкових накладних.

Згідно п. 73.3 ст. 73 ПК України в редакції на час прийняття оскаржуваного наказу контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:

1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує (абз.3 п.73.3. ст.73 ПК Укпаїни);

2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати (абз.4 п.73.3 ст.73 ПК України);

3) печатку контролюючого органу (абз.5 п.73.3 ст.73 ПК України).

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:

1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;

3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків;

4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків:

податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування;

акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;

5) у разі проведення зустрічної звірки;

6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

За правилами абз.16 п.73.3 ст.73 ПК України платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

При цьому згідно абз.18 п.73.3 ст.73 ПК України у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

Як встановлено судом з наявних в матеріалах справи доказів, не спростовано відповідачем, направлений на адресу позивача вказаний вище запит не містить фактів встановлення недостовірності даних в поданих позивачем податкових деклараціях, контролюючим органом не зазначено, в яких податкових деклараціях та за який період виявлено недостовірність даних та в чому така невідповідність полягає. Наведені у запиті обставини не підпадають під законодавчо встановлені пп.78.1.4 п.78.1 ст.78 ПК України підстави.

Крім того, як вірно зазначено позивачем, запит відповідача від 29.05.2018 № 29651/10/04-36-14-11 оформлений неналежним чином, а саме: не містив печатку контролюючого органу.

Отже контролюючим органом при складанні та направленні письмового запиту не дотримано вимог п.73.3 ст.73 ПК України щодо змісту та оформлення запиту, а тому в силу прямої норми абз.18 п.73.3 ст.73 ПК України він не може вважатися тим обов`язковим письмовим запитом, на який позивач повинен був надати пояснення та документальне підтвердження протягом 15 робочих днів з дня його отримання.

Позивач листом №18.06-14 від 18.06.2018 (а.с.22) повідомив відповідача про неналежне оформлення отриманого запиту, внаслідок чого має підстави вважати себе таким, що звільнений від зобов`язання надавати інформацію.

З огляду на вищевикладене, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність законних підстав для призначення документальної позапланової виїзної перевірки СОК Зерновий , відповідачем не дотримано умов та порядку прийняття оскаржуваного наказу від 03.07.2018 № 3724-п, тому означений наказ підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Апеляційний суд вважає помилковими висновки суду першої інстанції, що допуск позивачем до перевірки контролюючого органу нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні перевірки; позивач, вважаючи, що оскаржуваний наказ винесено протиправно, не скористався своїм правом не допуску перевіряючих до проведення перевірки, у зв`язку з чим оскаржуваний наказ від 03.07.2018 № 3724-п є таким, що вичерпав свою дію.

Наведені судом доводи, за яких наказ від 03.07.2018 № 3724-п не може бути скасовано, є безпідставними, оскільки згідно норм податкового законодавства та Кодексу адміністративного судочинства України право на судовий захист пов`язане із самою протиправністю оскаржуваного рішення, і не ставиться в залежність від наслідків його реалізації, що узгоджується із правовою позицією, викладеною Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14 та у постанові Верховного Суду від 21.03.2018 у справі № 812/602/17.

За правилами п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Наведене вище в сукупності свідчить про відсутність законодавчо встановлених підстав для проведення зазначеної перевірки, тому дії відповідача з проведення позапланової виїзної перевірки, результати якої оформлені актом від 20.07.2018 №39284/04-36-14-19/38962028, є протиправними та такими, що не відповідають вимогам Податкового кодексу України.

За висновками Європейського суду з прав людини, викладені у рішенні у справі Лелас проти Хорватії (п.74), Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Отже, нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах від 16 лютого 2016 року (справа №826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постанові Верховного Суду від 17 березня 2018 року (справа N1570/7146/12).

Таким чином, незаконність документальної позапланової перевірки, проведеної відповідачем, є безумовною підставою для визнання незаконним і прийнятого за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.

Судом першої інстанції під час розгляду даної справи зроблено висновки, які не відповідають фактичним обставинам справи та наявним у справі доказам, невірно застосовані норми матеріального права, що відповідно до ст.317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення про задоволення позову, внаслідок чого рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, а апеляційна скарга - задоволенню.

За приписами ч. 6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Статтею 132 КАС України передбачено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

За приписами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже судові витрати, понесені позивачем у вигляді судового збору, підлягають компенсації.

Судом встановлено, що позивачем при зверненні до суду з адміністративним позовом сплачено судовий збір в сумі 6809,45 грн., за подачу апеляційної скарги сплачено - 10214,18 грн., отже, загальний розмір документально підтверджених витрат позивача, а саме: судового збору становить 17023,63 грн., який відповідно до наведеної вище норми підлягає поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - відповідача Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Сільськогосподарського обслуговуючого кооперативу Зерновий задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2018 року у справі №0440/6740/18 скасувати, прийняти нове рішення.

Позов задовольнити.

Скасувати наказ Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 03.07.2018 №3724-п Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СОК Зерновий .

Визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Дніпропетровській області щодо проведення документальної позапланової перевірки СОК Зерновий , за результатами якої складений акт від 20.07.2018 №39284/04-36-14-19/38962028.

Скасувати податкове повідомлення-рішення від 15.08.2018 №0021161419.

Стягнути на користь Сільськогосподарського обслуговуючого кооперативу Зерновий за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління Державної фіскальної служби України у Дніпропетровській області судові витрати в загальній сумі 17023,63 грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко