Постанова

від 09.07.2019 по справі 826/14877/15

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/14877/15 Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2019 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Мєзєнцева Є.І.

Чаку Є.В.

При секретарі: Марчук О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт", Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкції, -

В С Т А Н О В И В :

Державне підприємство спиртової та лікеро-горілчаної промисловості УКРСПИРТ звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій №000375 від 25 червня 2015 року на суму 105 552 726,04 грн., №000378 від 25 червня 2015 року на суму 35 501 578,39 грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року даний адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Державної фіскальної служби України №000375 від 25 червня 2015 року в частині щодо застосування штрафних санкцій на суму 99 620 313 грн 59 коп.

Визнано протиправним та скасовано рішення Державної фіскальної служби України №000378 від 25 червня 2015 року в частині щодо застосування штрафних санкцій на суму 27 771 973 грн 23 коп.

В іншій частині позову - відмовлено.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, невідповідність висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та на порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і прийняти нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі.

Також з апеляційною скаргою звернувся позивач. ДП Укрспирт вважає протиправним віднесення відповідачем до підакцизної продукції розчинник для флексографічного друку (РФД-2) , та рідина універсальна для автомобілів Гамаюн , оскільки такі речовини не є підакцизною продукцією, а тому взагалі немає законодавчо визначених підстав для сплати акцизного податку та проставляння штампу виїзд дозволено представником податкового посту на товарно-транспортних накладних під час реалізації даних речовин споживачам. Просить задовольнити позов в повному обсязі.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 року прийняти адміністративну справу №826/14877/15 до провадження Шостого апеляційного адміністративного суду та призначено справу за адміністративним позовом Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкції до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2018 року апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року повернути апелянту.

06 листопада 2018 року Державна фіскальна служба України повторно звернулась до суду з апеляційного скаргою, яку ухвалою від 19 листопада 2018 року було залишено без руху.

Надалі у зв`язку з усунення м відповідачем недоліків скарги ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2018 року було відкрито провадження за апеляційною скаргою Державної фіскальної служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року та призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року клопотання Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" про призначення комплексної експертизи було задоволено, призначено у справі судову комплексну експертизу, зупинено апеляційне провадження до отримання результатів комплексної експертизи.

10 квітня 2019 року від Незалежного інституту судових експертиз надійшов оригінал висновку експертів за результатами проведення комплексної судової хімічної та товарознавчої експертизи разом зі справою.

Повістками суду на 28 травня 2019 року було викликано сторін в судове засідання для вирішення питання про поновлення провадження у справі.

За клопотанням сторін питання про поновлення провадження у справі та розгляд апеляційних скарг по суті було відкладено на 09 липня 2019 року.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 липня 2019 року поновлено провадження у даній справі.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга відповідача є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, натомість, скарга позивача знайшла своє підтвердження в ході розгляду справи та підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом, на підставі наказу Про проведення фактичної перевірки № 9-фп від 04 лютого 2015 року та направлень на перевірку №17, №18 від 04 лютого 2015 року, Головним управлінням ДФС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку з питань дотримання вимог статті 230 Податкового кодексу України та Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів №481/95-ВР у частині внесення місць зберігання спирту до Єдиного держаного реєстру місць зберігання, виробництва підакцизної продукції за наявності ліцензій на здійснення відповідного виду діяльності та сплати акцизного податку з 05 листопада 2014 року по 12 лютого 2015 року; проведення інвентаризації спирту, спиртовмісних рідин в місцях зберігання ДП УКРСПИРТ Лужанське місце провадження діяльності, код за ЄДРПОУ 37199618, за адресою: Чернівецька область, Кіцманський район, смт. Лужани, вул. Центральна, 53.

За результатами вказаної перевірки 12 лютого 2015 року було складено Акт № 7/24-13-21/37199618, яким зафіксовано порушення позивачем вимог п.16.1.13 п.16.1 статті 16, п.85.2 статті 85, п.213.1.2 п.213.1 статті 213 Податкового кодексу України, статті 14 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів .

На підставі Акта №7/24-13-21/3719961812.02.2015 Державною фіскальною службою України згідно абз.16 ч.2 статті 17 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів до ДП Укрспирт Лужанське МПД застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу:

- рішенням від 25 червня 2015 року №000375 в розмірі 105 552 726,04 грн, за зберігання спирту у місці зберігання, не внесеному до Єдиного держаного реєстру місць зберігання спирту (далі - Рішення №000375);

- рішенням від 25 червня 2015 року №000378 в розмірі 35 501578,39 грн за вивезення спирту етилового з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску (далі - Рішення №000378).

Не погоджуючись із застосуванням вказаних фінансових санкцій, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходила з такого.

Судом першої інстанції встановлено, що уповноваженому представнику Кіцманської ОДПІ ГУ ДФС у Чернівецькій області на акцизному складі ДП УКРСПИРТ Лужанське МПД під час відвантаження 30 902,21 дал. розчинника РФД-2 ПП Хімтон (код за ЄДРПОУ 30223111, юридична адреса: 04212, м. Київ, вул. Богатирська, 3Г, пункт розвантаження м. Київ, вул. Богатирська, 3Г) та 5 993,28 дал. розчинника РФД-2 ТОВ Дельтахім (код за ЄДРПОУ 38934197, юридична адреса: 07415, Київська область, Броварський район, с. Зазим`є, вул. Радгоспна, 3Б) не були надані документи, які підтверджують сплату акцизного податку, або забезпечення його сплати податковим векселем, авальованим банком, через що представником Кіцманської ОДПІ не було погоджено відпуск 36 895,49 дал. розчинника РФД-2 шляхом проставляння штампу Виїзд дозволено та особистого підпису.

Незважаючи на відсутність штампу Виїзд дозволено на товарно-транспортних накладних 36 895,49 дал. розчинника РФД-2 було вивезено з території акцизного складу ДП УКРСПИРТ Лужанське МПД.

Згідно оскаржуваного рішення №000378, за порушення приписів п.230.13-1 статті 230 ПК України, а саме: вивезення спирту етилового з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску, до суб`єкта господарювання на підставі абз.16 ч.2 статті 17 Закону №481/95-ВР були застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 35 501 578,39 грн.

Також судом встановлено, за наслідками проведення фактичної перевірки, контролюючим органом було зафіксовано, що в порушення ч.5 статті 2 Закону №481/95-ВР в спиртосховищі ДП УКРСПИРТ Лужанське МПД за адресою: Чернівецька область, Кіцманський район, смт. Лужани, вул. Центральна, 53, згідно акту інвентаризації №1С від 05 лютого 2015 року, зберігалось: 383 645,4 л розчинника РФД-2та 297 576,0 л рідини універсальної Гамаюн .

Оскаржуваним рішенням №000375, за порушення приписів ч.5 статті 2 Закону №481/95-ВР, а саме: зберігання спирту у місці зберігання не внесеному до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту, до суб`єкта господарювання на підставі абз.11 ч.2 статті 17 Закону №481/95-ВР були застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 105 552 726,04 грн.

Згідно пп. 14.1.4 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції), а також особливий податок на операції з відчуження цінних паперів та операцій з деривативами.

Згідно абз.2 статті 1 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів №481/95-ВР від 19 грудня 1995 року (далі - Закон №481/95-ВР) (в редакції, чинній в момент виникнення спірних правовідносин) спирт етиловий - спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТ ЗЕД та виготовлені з крохмале- і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.

З вищевикладеного вбачається, що ані Закон України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів , ані Податковий кодекс України не містять поняття/визначення розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів Гамаюн .

Відповідно до пп.14.1.6 п.14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів.

Частиною 5 статті 2 Закону №481/95-ВР передбачено, що приміщення, в яких здійснюється виробництво спирту етилового, та місця зберігання спирту, розташовані на державному підприємстві, яке виробляє спирт етиловий, вважаються акцизним складом. Акцизним складом також вважаються виробничі приміщення на території суб`єкта господарювання, де суб`єктом господарювання виробляється, обробляється (переробляється) горілка та лікеро-горілчані вироби, та його складські приміщення, в яких зберігається, одержується чи відправляється горілка та лікеро-горілчані вироби.

Акцизні склади утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходжень до бюджету акцизного податку; на акцизних складах постійно діють представники контролюючого органу за місцем розташування акцизного складу; основним завданням представника контролюючого органу на акцизних складах є здійснення постійного безпосереднього контролю за дотриманням установленого порядку виробництва, зберігання, відпуску спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів і сплати податку, вжиття заходів для недопущення порушення законодавства України (п.п.230.1, 230.2, 230.11 статті 230 ПК України).

Відповідно до вимог п.230.13-1 статті 230 ПК України (в редакції чинній в момент виникнення спірних правовідносин) під час відвантаження спирту етилового представник контролюючого органу на акцизному складі підприємства, зокрема, робить відмітку на товарно-транспортній накладній, зареєстрованій в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, про погодження його відпуску шляхом проставляння штампа Виїзд дозволено та особистого підпису, зазначає час виїзду та показники пробігу транспортного засобу, реквізити акта про відвантаження і прийняття спирту етилового, який складається за формою, встановленою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері сільського господарства, а також здійснює запис у журналі реєстрації відвантаження спирту етилового.

При цьому, пунктом 230.18 статті 230 ПК України встановлена пряма заборона на транспортування спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються спирт етиловий, горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі товарно-транспортних накладних на переміщення спирту етилового та алкогольних напоїв, з відміткою представника контролюючого органу на акцизному складі.

За приписами ч.6 статті 14 Закону №481/95-ВР, відвантаження спирту етилового з акцизного складу здійснюється на підставі дозволу, виданого уповноваженим представником органу доходів і зборів на такому акцизному складі. Дозвіл на відпуск спирту етилового з акцизного складу (крім відпуску спирту етилового на експорт) надається за умови сплати акцизного податку з спирту, що повинен бути переданий, грошовими коштами або забезпечення сплати акцизного податку податковим векселем, авальованим банком (податковою розпискою).

Відповідно до п.1.4 Порядку роботи представників органів державної податкової служби на акцизних складах та податкових постах, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України №14 від 11 січня 2011 року (в редакції норм, що були чинними в момент виникнення спірних правовідносин) (далі - Порядок №14) представник (представники) органу державної податкової служби здійснює (здійснюють) постійний безпосередній контроль за дотриманням установленого порядку відпуску спирту, сплатою акцизного податку та цільовим використанням спирту.

Згідно з пп.2.2.5 п.2.2 Порядку №14 представник органу державної податкової служби на акцизному складі та податкових постах відповідно до покладених завдань контролює додержання установленого порядку обчислення та сплати акцизного податку.

Пунктом 2.4 Порядку №14 визначено, що при відвантаженні спирту представник органу державної податкової служби робить відмітку на товарно-транспортній накладній про погодження його відпуску шляхом проставляння штампа Виїзд дозволено та особистого підпису.

Усі документи, які є підставою для відпуску спирту, горілки та лікеро-горілчаних виробів, обов`язково перевіряються представником органу державної податкової служби (п.2.9 Порядку №14).

Транспортування спирту, горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу підприємства, на якому виробляються спирт, горілка та лікеро-горілчані вироби, без товарно-транспортних накладних з відміткою представника органу державної податкової служби на акцизному складі забороняється (п.2.11 Порядку №14).

Відповідно до абз.16 ч.2 статті 17 Закону №481/95-ВР, у разі вивезення спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів з території акцизного складу або транспортування такої продукції без відмітки представника органу доходів і зборів на товарно-транспортній накладній про погодження відпуску до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості вивезеної або транспортованої продукції, але не менше 15 000 гривень.

Відповідно до ч.5 статті 2 Закону №481/95-ВР виробництво спирту етилового, коньячного і плодового, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, спирту-сирцю виноградного, спирту-сирцю плодового та алкогольних напоїв здійснюється за наявності внесених до Єдиного реєстру місць зберігання спирту.

Порядок ведення Єдиного державного реєстру місць зберігання, затверджений наказом Державної податкової адміністрації України №251 від 28 травня 2002 року (далі - Порядок №251).

Абзацом 21 ч.1 Закону №481/95-ВР та п.1.1 Порядку №251 визначено, що Єдиний державний реєстр місць зберігання (далі - Єдиний реєстр) - це перелік місць, що використовуються для зберігання спирту, та приміщень, що використовуються для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів (далі - місце зберігання), який містить відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

Абзацом 2 пункту 1.1. Порядку №251 передбачено перелік відомостей, які зносяться до Єдиного реєстру, серед яких, зокрема є відомості, що стосуються місця зберігання - місцезнаходження (поштовий індекс, область, район, місто, вулиця, номер будинку), площа місця зберігання (місткість місця зберігання спирту), вид продукції, що зберігається.

Частиною 6 статті 2 Закону №481/95-ВР визначено, що внесення даних до Єдиного реєстру проводиться на підставі заяви суб`єкта господарювання з обов`язковим зазначенням місцезнаходження місця зберігання спирту, а також: для юридичних осіб - найменування, місцезнаходження, коду Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України (ЄДРПОУ), для фізичних осіб - суб`єктів господарювання - прізвища, імені, по батькові, місця проживання, реєстраційного номера облікової картки платника податків.

Згідно з пунктом 4.3 Порядку №251 у разі зміни відомостей про заявника місця зберігання (найменування або місцезнаходження юридичної особи, прізвища або місця проживання фізичної особи - суб`єкта підприємницької діяльності) або характеристик місця зберігання орган державної податкової служби, який вносив місце зберігання до Єдиного реєстру, на підставі заяви суб`єкта підприємницької діяльності протягом семи календарних днів уносить зміни до Єдиного реєстру та видає суб`єкту підприємницької діяльності довідку, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.

Відповідно до абз.11 ч.2 статті 17 Закону №481/95-ВР, у разі зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17 000 гривень.

Обґрунтовуючи свою позицію, позивач вказує, що розчинник для флексографічного друку (РФД-2) та рідина універсальна для автомобілів Гамаюн не є підакцизними товарами у розумінні Податкового кодексу України. Крім того, позивач стверджує, що розчинник для флексографічного друку та рідину універсальну для автомобілів Гамаюн не можна вважати алкогольними і безалкогольними напоями або оцтом та класифікувати їх за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208, навіть за наявності у їх складах часток спирту.

Також позивач стверджує, що на Лужанському МПД ДП УКРСПИРТ не здійснюється виробництво саме спирту етилового, тому відповідно і отримання довідки на його зберігання із внесенням до Єдиного реєстру на Лужанському МПД не вимагається; Лужанське МПД є виробником розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів Гамаюн , що не є підакцизною продукцією.

Разом з тим, судом першої інстанції встановлено, що підставою для висновку податкового органу про наявність фінансового правопорушення стало твердження, згідно з яким розчинник для флексографічного друку РФД-2 та рідина універсальна для автомобілів Гамаюн належать до підакцизної продукції та класифікуються згідно з УКТ ЗЕД у товарній позиції 2207 (2207 10 00 90), а відтак позивач повинен отримати довідку про внесення місця зберігання Гамаюн та РФД-2 до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту та сплати акцизного податку під час їх відвантаження на користь третіх осіб.

Згідно ТУ У 24.6-00333380-006-2005 рідина універсальна для автомобілів Гамаюн являє собою суміш зневодненого флегмового компонента ректифікації з відповідними добавками.

Згідно ТУ У 24.3-00333380-005-2004 розчинник для флексографічного друку РФД-2 являє собою суміш головної фракції етилового спирту по ТУ У 18.401-97 або флегмового компонента ректифікації зневодненого, отриманого у відповідності з технологічним регламентом заводу ТР-30219014-003-2004 ТІ 00334793-2/8-57-2004, з етилацетатом, бітрексом (денатоніум бензоатом) і циклогексаном. Крім того, позивач вважає, що розчинник для флексографічного друку та рідину універсальну для автомобілів Гамаюн не можна вважати алкогольними і безалкогольними напоями або оцтом, та класифікувати за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208, навіть за наявності у їх складах часток спирту.

Так, судом встановлено, що згідно ТУ У 24.6-00333380-006-2005 рідина універсальна для автомобілів Гамаюн являє собою суміш зневодненого флегмового компонента ректифікації з відповідними добавками.

В матеріалах справи наявні висновки Київського науково - дослідного інституту судових експертиз від 23 жовтня 2015 року № 18607/15-34/18608/15-53 та 07 серпня 2015 року № 10656/15-34/10657/15-53, відповідно до яких надані зразки рідин за складом та фізико-хімічними показниками відносяться до розчинників. Технологічне зневоднення спиртовмісних рідин не використовується при виробництві етилового спирту та будь-яких спиртових дистилятів товарних позицій 2207 та 2208, а використовується тільки при виготовленні високооктанових кисневмісних домішок та розчинників.

Оцінюючи спірні правовідносини, суд виходить з аналізу положень Митного тарифу України, встановленого Законом України "Про Митний тариф України", яким визначено правила класифікації товарів в УКТЗЕД, та зробив висновок про те, що класифікувати продукцію за УКТ ЗЕД можна лише за правилами, визначеними Законом України "Про Митний тариф України".

Всупереч встановленим правилам контролюючий орган встановив код УКТ ЗЕД 2207, посилаючись на висновок Департаменту митної справи Міндоходів України від 27 червня 2014 року № 99-24/1.2-02-03/3107 Щодо класифікації альтернативних видів палива , відповідно до якого флегмовий компонент ректифікації зневоднений класифікується у товарній позиції 2207 за кодом 2207 10 00 90 згідно з УКТ ЗЕД.

Такий висновок податкового органу оснований на тому, що показники об`ємної частки етилового спирту у реалізованій продукції є більше 80 об.%, що охоплюється товарною позицією 2207.

За визначенням пп. 14.1.237 п. 14.1 статті 14 ПК України спирт етиловий - це всі види спирту етилового, біоетанол, які зазначені у товарних позиціях 2207 та 2208 згідно з УКТ ЗЕД.

Відповідно до Митного тарифу України, встановленого Законом України "Про Митний тариф України" до товарної позиції 2207 відноситься спирт етиловий, неденатурований, з концентрацією спирту 80 об. % або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації; до товарної позиції 2208 відноситься спирт етиловий неденатурований з концентрацією спирту менш як 80 об. %; спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, лікери та інші напої, що містять спирт.

При цьому, товарні позиції 2207 та 2208 відносяться до групи 22 алкогольні і безалкогольні напої та оцет.

Натомість суд зазначає, що податковим органом при прийнятті рішення враховано лише опис товару, наведений у товарній позиції 2207, без врахування інших товарних позицій УКТ ЗЕД, без обґрунтувань надання переваги саме цій позиції, зокрема, без врахування ознак визначального віднесення товару до будь-якої позиції групи 22, а саме належності товару до готових харчових продуктів, алкогольних та безалкогольних напоїв або оцту. Так, виходячи з призначення рідини універсальної для автомобілів Гамаюн та розчинника для флексографічного друку РФД-2, їх не можна вважати алкогольним і безалкогольним напоєм або оцтом, та класифікувати за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208, навіть за наявності у його складі частки спирту.

При цьому, рідина універсальна для автомобілів Гамаюн призначена для очищення паливної системи двигунів автомобілів від води і смолистих відкладень для підвищення октанового числа бензинів. РФД-2 використовується для друкарських фарб при поліграфічному оформленні пакувальних матеріалів для харчової промисловості та підтримки необхідної робочої в`язкості друкарських фарб в процесі друкування.

Тобто, реалізовані позивачем речовини, хоча і вміщують етиловий спирт, проте, не є алкогольним напоєм та не можуть використовуватись для виробництва алкогольних напоїв, тому суд дійшов висновку про те, що норми Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" не поширюються на позивача, а отже доводи відповідача в цій частині є необґрунтованими.

Таким чином, за наведених обставин, виходячи з призначення розчинника для флексографічного друку та рідини універсальної для автомобілів Гамаюн , їх не можна класифікувати за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208, а відтак у позивача не виникає обов`язку отримувати довідку про внесення місця зберігання Гамаюн та РФД-2 до Єдиного державного реєстру місць зберігання спирту та сплати акцизного податку під час їх відвантаження на користь третіх осіб.

Слід також зазначити, що згідно п.2 згідно п.2 Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України, затвердженого постановою КМУ від 21 травня 2012 року №428, УКТ ЗЕД є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України Про Митний тариф України , що використовується для цілей тарифного та інших видів регулювання зовнішньоекономічної діяльності , ведення статистики зовнішньої торгівлі та здійснення митного оформлення товарів.

Згідно ч.6 статті 1 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність зовнішньоекономічна діяльність - це діяльність суб`єктів господарської діяльності України та іноземних суб`єктів господарської діяльності, побудована на взаємовідносинах між ними, що має місце як на території України, так і за її межами.

Відтак, застосування кодів УКТ ЗЕД можливо лише під час здійснення імпорту, експорту продукції ДП Укрспирт із застосуванням відповідних процедур. Однак, як вбачається з матеріалів справи, позивачем було здійснено реалізацію розчинника для флексографічного друку та рідини універсальної для автомобілів Гамаюн виключно резидентам - ПП Хімтон (код ЄДРПОУ 30223111) та ТОВ Дельтахім (код ЄДРПОУ 38934197), тобто юридичним особам з місцезнаходженням на території України.

Тому застосування визначених одноосібно податковим органом кодів УКТ ЗЕД для віднесення Гамаюна та РФД-2 до підакцизних товарів під час даних операцій не відповідає чинному законодавству.

Як вбачається з акту перевірки, податковим органом встановлено вироблення флегмового компонента ректифікації зневодненого.

Вказаний висновок податковим органом здійснено на підставі ТУ України 24.3- 00333380-006-2004 та 24.6-00333380-006-2005, відповідно до яких рідина універсальна для автомобілів Гамаюн та розчинник для флексографічного друку РФД - 2 являють собою суміші флегмового компонента ректифікації зневодненого з відповідного добавками.

Однак, Лужанське МПД не виробляє такої продукції, як флегмовий компонент ректифікації та ФГЕС, про вироблення яких зазначає суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні, посилаючись на результати перевірки відповідача, без перевірки належних на те доказів.

На Лужанському МПД виробляється лише рідина універсальна для автомобілів Гамаюн та РФД-2.

Так, згідно з Технологічною інструкцією на виробництво технічних рідин в потоці №37471967-5762-2011 Лужанського МПД ДП Укрспирт , передбачається виробництво розчинника для флексографічного друку згідно з ТУ У 24.3-00333380-005-2004, рідини універсальної для автомобілів Гамаюн згідно з ТУ У 24.6-00333380-006-2005 та розчину плівкоутворюючих смол згідно з ТУ У 24.3-00333380-007-2008 у потоці з флегмового компоненту ректифікації зневодненого (напівпродукту технічних рідин) отриманого при переробці бражки, одержаної шляхом біоконверсії цукровмісної сировини.

Крім того, Технологічною інструкцією передбачено, що сировина для виготовлення технічних рідин є зріла мелясноспиртова бражка, фракція головна етилового спирт ', продукти незавершеного спиртового виробництва, спиртовмісні конфіскати, спиртовмісні продукти невідомого походження та невиправний брак лікеро-горілчаних заводів.

Технологічний процес виробництва технічних рідин здійснюють диференційовано по стадіях, які проходять послідовно в окремих апаратах:

на стадії дистиляції зрілої бражки - перегонка бражки в наявній бражній колоні з одержанням бражного дистиляту і відходу виробництва (барди);

на стадії концентрування та регенерації - виділення і концентрування кисневмісних органічних сполук в наявній регенераційній колоні, а також регенерація та повернення в процес алкоголю і допоміжного розділяючого агента (циклогексану) з нижнього шару вмісту декантатора.

На цій стадії відбувається виділення і виведення з установки відходу виробництва (лютерної води);

на стадії екстракційної ректифіккації - виділення сивушного масла; на стадії дегідратації - зневоднення флегми із теплообмінної апаратури регенараційної колони з одержанням флегмового компоненту ректифікації зневодненого та виведення залишкової води з нижнім шаром вмісту декантатора; на стадії гомогенізації - денатурування флегмового компоненту ректифікації зневодненого (ФКРЗ) двома денатуратами: циклогексаном і денатоніум бензоатом (бітрексом) або етилацетатом. Один з названих денатурантів (циклогексан) використовують в технологічному процесі під час азеотропного зневоднення спирто-водної флегми, як розділяючий агент.;

на стадії технологічного обліку - облік отриманого флегмового компоненту ректифікації зневодненого денатурованого (ФКРЗД), передача його в реактор для виготовлення технічних рідин;

на стадії приготування технічних рідин - внесення відповідних інгредієнтів технічних рідин в реактор, гомогенізація суміші та передача продукту в складські резервуари.

Таким чином, відповідно до Технологічних інструкцій, технологічного регламенту флегмовий компонент ректифікації зневоднений та ФГЕС являють собою лише одну із складових частин рідини універсальної для автомобілів Гамаюн або розчинника для флексографічного друку (РФД-2), які в результаті складного технологічного процесу переробки сировини виділяються та з додаванням спеціальних добавок (етилацетат, бітрекс, циклогексан, тощо) перетворюються в кінцеву продукцію, а саме: рідину універсальної для автомобілів Гамаюн або РФД-2.

Тобто, виготовлення кінцевих продуктів є складним технологічним процесом, на жодній зі стадій якого виокремити флегмовий компонент ректифікації зневоднений неможливо через перебування під час його денатурації, так само як і під час дегідратації в регенераційній колоні.

Отже, суд першої інстанції зробив помилкові висновки про виготовлення позивачем на Лужанському МПД зневодненого флегмового компоненту ректифікації та ФГЕС, оскільки така продукція Лужанським МПД ДП Укрспирт не виробляється.

Також колегія суддів звертає увагу, що 12 лютого 2019 року Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі №826/4845/15 було встановлено, що товари за кодом 2207 УКТ ЗЕД належать до групи 22 Алкогольні та безалкогольні напої і оцет , що перечить призначенню рідини для автомобіля та фарби. Виходячи з призначення рідини універсальної для автомобілів Гамаюн та розчинника для флексографічного друку РФД-2, їх не можна вважати алкогольним і безалкогольним напоєм або оцтом та класифікувати за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208.

Згідно висновку експертів №9274 від 28 березня 2019 року, складеного за результатами проведення комплексної судової експертизи встановлено таке.

Щодо розчинника для флексографічного друку РФД-2. За своєю природою наданий па дослідження розчинник для флексографічного друку є органічним розчинником на основі зневодненого етанолу.

Наданий зразок розчинника для флексографічного друку не відповідає вимогам ДСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови .

Наданий зразок розчинника для флексографічного друку не відповідає вимогам ДСТУ 4284:2004 Спирт етиловий ректифікований абсолютоваиий. Технічні умови .

Наданий зразок розчинника для флексографічного друку не відповідає вимогам ДСТУ 7166:2010 Біоетанол. Технічні умови .

Наданий зразок розчинника для флексографічного друку не відповідає вимогам ТУ У 15.9- 00274105-019:2011 Спирт етиловий технічний. Технічні умови , б. Наданий зразок розчинника для флексографічного друку за хімічним складом, (рецептурою) та фізико-хімічними показниками відповідає вимогам ТУ У 24.3- 00333380-005-2004 Розчинник для флексографічного друку. Технічні умови

Наданий на дослідження зразок розчинника для флексографічного друку по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів, відповідне по своїм характеристикам товарам, які класифікуються у товарній позиції 3814 Розчинники та розріджувачі складні органічні, в інших товарних позиціях не зазначені; готові суміші для видалення фарб або лаків , код товару (підкатегорія) 3814009019 - - - на основі ацетону, ксилолу, толуолу, етилцелозольву, сольвентів, уайт-спіриту, етанолу; --- інші .

Наданий на дослідження зразок розчинника для флексографічного друку по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів не відповідає характеристикам товарів, які класифікуються у товарній позиції 2207 Спирт етиловий неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації .

Наданий на дослідження зразок розчинника для флексографічного друку по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 1 Основних правил інтерпретації класифікації товарів не відповідає характеристикам товарів, які класифікуються у товарній позиції 2208 Спирт етиловий неденатурований, з концентрацією спирту мети як 80 об. %; спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, лікери та інші напої, що містять спирт .

Щодо рідини універсальної для автомобілів Гамаюн . За своєю природою наданий на дослідження зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн є органічним розчинником на основі зневодненого етанолу.

Наданий зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн не відповідає вимогам ЛСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови .

Наданий зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн не відповідає вимогам ЛСТУ 4284:2004 Спирт етиловий ректифікований абсолютований. Технічні умови .

Наданий зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн не відповідає вимогам ЛСТУ 7166:2010 Біоетанол. Технічні умови .

Наданий зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн не відповідає вимогам ТУ У 15.9- 00274105-019:2011 Спирт етиловий технічний. Технічні умови .

Наданий зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн за хімічним складом (рецептурою) та фізико-хімічними показниками відповідає вимогам ТУ У 24.6-00333380-006- 2005 Рідина універсальна для автомобілів Гамаюн .

Наданий на дослідження зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів, відповідає по своїм характеристикам товарам, які класифікуються у товарній позиції 3814 Розчинники та розріджувачі складні органічні, в інших товарних позиціях не зазначені; готові суміші для видалення фарб або лаків , код товару (підкатегорія) 3814009019 - - - на основі ацетону, ксилолу, толуолу, етилцелозольву, сольвентів, уайтсиіриту, етанолу; --- інші .

Наданий на дослідження зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 3 в) Основних правил інтерпретації класифікації товарів не відповідає характеристикам товарів, які класифікуються у товарній позиції 2207 Спирт етиловий неденатурований, з концентрацією спирту 80 об.% або більше; спирт етиловий та інші спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, денатуровані, будь-якої концентрації .

Наданий на дослідження зразок рідини універсальної для автомобілів Гамаюн по своїм характеристикам та відповідно до пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності та враховуючи правило 1 Основних правил інтерпретації класифікації товарів не відповідає характеристикам товарів, які класифікуються у товарній позиції 2208 Спирт етиловий неденатурований, з концентрацією спирту менш як 80 об%; спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, лікери та інші напої, що містять спирт .

Отже, відповідно до висновку експертів №9274 від 28 березня 2019 року за результатами проведення комплексної хімічної та товарознавчої судової експертизи визначено, що, надані зразки рідин за складом та фізико - хімічними показниками відносяться до розчинників. Технологічне зневоднення спиртовмісних рідин не використовується при виробництві етилового спирту та будь - яких спиртових дистилятів товарних позицій 2207 та 2208, а використовується тільки при виготовленні високооктанових кисневмісних домішок та розчинників.

Виготовлення кінцевих продуктів (розчинника для флексографічного друку (РФД-2) та рідини універсальної для автомобілів Гамаюн ) є складним технологічним процесом, на жодній зі стадій якого виокремити флегмовий компонент ректифікації зневоднений неможливо через перебування під час його денатурації, так само як і під час дегідратації, в регенераційній колоні.

Відтак, виходячи з призначення рідини універсальної для автомобілів Гамаюн та розчинника для флексографічного друку РФД-2 та на підставі висновків комплексної судової експертизи, їх не можна класифікувати за товарними позиціями УКТ ЗЕД 2207 чи 2208, навіть за наявності у їх складі частки спирту.

Відповідач не погодився з висновком експертизи та зазначив, що в матеріалах справи відсутні відомості про походження наданих ДП Укрспирт на експертизу зразків РФД-2 та Гамаюн , що викликає сумнів у об`єктивності такої експертизи. Колегія суддів не приймає до уваги дане твердження, вважаючи його безпідставним і необґрунтованим, оскільки при обговоренні необхідності призначення експертизи та наявності такої можливості, податковим органом не було висловлено жодних зауважень з приводу, зокрема, відсутності на складі позивача залишків РФД-2 та Гамаюн . При цьому, ані в суду, ані в експертів жодних зауважень щодо кількості чи якості зразків, направлених на експертизу, не виникло.

Таким чином, проаналізувавши все вищевикладене, суд дійшов висновку про неправомірність визнання відповідачем РФД-2 та рідини універсальної для автомобілів Гамаіон підакцизними товарами, які відповідають кодам товарів 2207 згідно з УКТЗЕД та, відповідно, при переміщенні та відвантажені яких необхідно сплачувати акцизний податок і проставляти штамп та ТТН Виїзд дозволено та реєструвати місця їх зберігання у Єдиному реєстрі.

Тобто, жодних порушень законодавства під час переміщення/відвантаження та зберігання рідини універсальної для автомобілів Гамаюн та розчинника для флексографічного друку РФД-2 з боку ДП Укрспирт допущено не було.

А тому нарахування штрафних санкцій ДП Укрспирт з боку ДФС України є безпідставним та незаконним, та порушує права позивача.

Доводи апеляційної скарги відповідача зазначених вище висновків не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи та задоволенні частини позовних вимог неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Разом з тим, доводи апеляційної скарги позивача щодо позовних вимог, в задоволенні яких було відмовлено, наведені висновки суду першої інстанції спростували і надали підстави для висновку про неправильно застосовані судом норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини.

Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції в частині задоволення даного адміністративного позову та протиправним в частині відмови в задоволенні позову.

Враховуючи зазначене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції обставини справи було з`ясовані неповно, та як наслідок було прийняте необґрунтоване судове рішення, що є підставою для його скасування апеляційним судом та прийняття нового рішення у справі.

Відповідно до ч.1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Відповідно до статті 132 КАС України, судові витрати поділяються на види, а саме:

1. Судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом

справи.

2. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом.

3. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати:

1) на професійну правничу допомогу;

2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду;

3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз ;

4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх ісцезнаходженням, забезпеченням доказів;

5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду страви.

Згідно ч.5 статті 137 КАС України, розмір витрат на підготовку експертного висновку на замовлення сторони, проведення експертизи, залучення спеціаліста, перекладача чи експерта встановлюється судом на підставі договорів, рахунків та інших доказів.

Відповідно до ч.1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно ч 6 статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

З матеріалів справи вбачається, що ДП Укрспирт сплатило судовий збір за подання адміністративного позову у розмірі 487,20 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 21 липня 2015 року №3576 та за подання апеляційної скарги на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року у розмірі 7308,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням від 16 липня 2018 року №5239, а також оплатило судову експертизу у розмірі 218 000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 04 лютого 2019 року №2346.

Враховуючи викладене вище, колегія суддів дійшла висновку, що понесені судові витрати у вигляді сплаченого судового збору підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України, відповідно до вимог ч. 1 статті 139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 317, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 липня 2018 року - скасувати в частині відмови в задоволенні позову та прийняти нове в цій частині про задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Визнати протиправними та скасувати в повному обсязі рішення Державної фіскальної служби України про застосування штрафних санкцій від 25 червня 2015 року №000375 та №000378.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України на користь Державного підприємства спиртової та лікеро-горілчаної промисловості "Укрспирт" (код ЄДРПОУ 37199618) понесені ним судові витрати у розмірі 225 795 (двісті двадцять п`ять тисяч сімсот дев`яносто п`ять) гривень 20 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-331 КАС України.

Головуючий суддя: В.В. Файдюк

Судді: Є.І. Мєзєнцев

Є.В. Чаку