Постанова

від 06.08.2019 по справі 280/1575/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

06 серпня 2019 року м. Дніпросправа № 280/1575/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Юрко І.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Чумака С.Ю.,

секретарі судового засіданні Сколишеві О.О.,

за участі представника позивача ОСОБА_1 ,

представника відповідачів Большакова К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2019 року в адміністративній справі №280/1575/19 (головуючий суддя першої інстанції - Прасов О.О., повний текст судового рішення складено 13.05.2019 року) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Апрескі до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Позивач 08.04.2019 року звернувся до окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Державної фіскальної служби України, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1063104/41699115 від 29.01.2019 року;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 14.01.2019 року у Єдиному реєстрі податкових накладних у день її направлення, а саме 14.01.2019 року;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії ГУ ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, №1063102/41699115 від 29.01.2019 року;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 14.01.2019 року у Єдиному реєстрі податкових накладних у день її направлення, а саме 14.01.2019 року.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2019 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1063104/41699115 від 29.01.2019 року.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю АПРЕСКІ №1 від 14.01.2019 року у Єдиному реєстрі податкових накладних у день її направлення, а саме 14.01.2019 року.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1063102/41699115 від 29.01.2019 року.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю АПРЕСКІ №2 від 14.01.2019 року у Єдиному реєстрі податкових накладних у день її направлення, а саме 14.01.2019 року.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач - Головне управління ДФС у Запорізькій області, подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги вказує про наявність належних підстав та причин для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, з огляду на наявність критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Представник відповідачів в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні апеляційної інстанції проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на апеляційну скаргу, встановила наступне.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю Апрескі є юридичною особою (код ЄДРПОУ ). Основним видом діяльності ТОВ АПРЕСКІ є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20).

Відповідачі - Головне управління ДФС у Запорізькій області, Державна фіскальна служба України, є суб`єктами владних повноважень, які в даних правовідносинах реалізують надані їм Податковим кодексом України повноваження.

02.01.2019 року між ТОВ АПРЕСКІ та ТОВ ЗАВОД СПЕЦМАШРЕМОНТ (код ЄДРПОУ 33134397) укладено Договір оренди нерухомого майна №2019/2, предметом якого є передача в строкове платне користування частини нежитлової будівлі, загальною площею 495,4 кв.м., що знаходиться за адресою: м АДРЕСА_1 Дніпро АДРЕСА_2 , (1 поверх). Вказаний об`єкт нерухомості налужит позивачу на підставі договору купівлі-продажу нерухомого майна, посвідченого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Алейніковим М.В. від 05.04.2018 року за реєстровим №419.

На виконання умов оговору оренди ТОВ ЗАВОД СПЕЦМАШРЕМОНТ здійснив переказ грошових коштів ТОВ АПРЕСКІ , а саме:

- оплату за оренду приміщення за січень 2019 року (перший місяць оренди) в повному обсязі на загальну суму 249681,60 грн., в т.ч. ПДВ - 41613,60 грн., на підставі рахунку на оплату №1 від 04.01.2019 року, що засвідчується платіжним дорученням №31 від 14.01.2019 року;

- оплату за оренду приміщення за грудень 2019 року (останній місяць оренди) в повному обсязі на загальну суму 249681,60 грн., в т.ч. ПДВ - 41613,60 грн., на підставі рахунку на оплату №2 від 04.01.2019 року, що засвідчується платіжним дорученням №32 від 14.01.2019 року.

14.01.2019 року ТОВ АПРЕСКІ складені та подані на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- податкова накладна №1 від 14.01.2019 року на загальну суму 249681,60 грн., у т. ч. ПДВ - 41613,60 грн.;

- податкова накладна №2 від 14.01.2019 на загальну суму 249681, 60 грн., у т.ч. ПДВ - 41613,60 грн.

Відповідно до квитанцій, що отримані позивачем, реєстрація податкових накладних від 14.01.2019 року за №1 та №2 зупинена, оскільки податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6. п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних.

У зв`язку з вказаним, товариством на підставі п.14 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 від 21.02.2018 року та п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України були направлені письмові повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій, по податковій накладній №1 та податковій накладній №2 з наданням відповідних копій документів.

Проте Рішеннями комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 29.01.2019 року №1063104/41699115 та №1063102/41699115 щодо відмовлено в реєстрації податкових накладних №1 та №2 від 14.01.2019 року.

Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних в ЄРПН в рішенні зазначено: надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Не погодившись з вказаними рішеннями контролюючого органу, ТОВ АПРЕСКІ оскаржило їх до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що, по-перше, рішення суб`єкта владних повноважень не містить чіткого визначення підстав та мотивів для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної; по-друге, оскільки Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України, то такий документ не є нормативно-правовим актом, а має інформативний характер і не встановлює правових норм, відтак дійшов висновку, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті з порушенням порядку встановленого нормами чинного законодавства, без наявності правових підстав та порушують права позивача як платника податку, у зв`язку з чим є протиправними та підлягають скасуванню.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 вказаного Податкового Кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абз. 1-3, 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податкупродавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю товарів/послуг про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році від 7 грудня 2017 року №2245-VIII (далі по тексту - Закон №2245-VIII).

Пунктом сьомим Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 01 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону №2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок №117).

Відповідно до пунктів 5-7 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є відповідність:

1) платника податку критеріям ризиковості платника податку;

або

2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

Разом з тим, реєстрація поданих позивачем податкових накладних зупинена (як зазначено в квитанціях) через те, що податкова накладна відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 та пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку .

Згідно з пунктом 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податків та здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року Критерії ризиковості платника податків, з якого і виходив відповідач, приймаючи спірне рішення.

Відповідно до цього листа Головні управління ДФС в областях, м.Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1-1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Разом з тим, як зазначено вище, Критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України від 21.03.2018 року №959/99-99-07-18 Критерії ризиковості платника податків , не затверджені наказом Державної фіскальної служби України чи Міністерства фінансів України та не зареєстровані в Міністерстві юстиції України.

Державна регуляторна служба у листі від 19.04.2018 року № 3890/0/20-18 зазначила, що проекти таких документів обов`язково необхідно погоджувати, а листи мають лише інформаційний характер і не встановлюють правових норм. ДРС наголосила на необхідності проведення регуляторних процедур.

У цьому листі також зазначено, що ДФС листами від 21.03.2018 року №959/99-99-07-18 та №960/99-99-07-18 затверджено без дотримання регуляторних процедур критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку відповідно.

Листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони лише мають інформаційний характер і не встановлюють правових норм.

Намагання регулювати спірні правовідносини листами суперечить положенням ч.1 ст.7 та ч.1 ст.23 Закону України Про центральні органи виконавчої влади .

Апеляційний суд, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, враховує, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян та інших осіб, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Оскільки критерії ризиковості платника податків не затверджені нормативно-правовим актом, а існують виключно у формі інформаційного листа ДФС, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі критерії взагалі не є затвердженими в установленому чинним законодавством порядку, а відповідно станом на час виникнення спірних відносин та прийняття спірних рішень такі Критерії не існували, що виключало можливість для податкового органу приймати рішення про зупинення реєстрації податкових накладних.

У зв`язку з викладеним колегія суддів вважає, що відповідач протиправно прийняв рішення про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, і як наслідок, протиправно всупереч приписам Порядку №117 вимагав у позивача надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішень про зупинення реєстрації податкових накладних, були виконані вимоги цих рішень і 25.01.2019 року надано документи відповідно до Переліку, який визначений у пункті 14 Порядку №117. (а.с.21-52, 58-74).

Як зазначалось вище, податковим органом відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій документів, проте в графі, де зазначений перелік первинних документів, зазначено: ненадання платником податку складських документів (інвентарізаційні описи) акти приймання-передавання товарів.

Колегія суддів звертає увагу, що спірні податкові накладні були складені на виконання умов договору оренди нерухомого майна, на виконання якого будь-яких складських документів (інвентарізаційні описи) та актів приймання-передавання товарів не складається.

Відповідно до п. 20 Порядку № 117 Комісії приймають рішення про:

- реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі;

- відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Колегія суддів погоджується з висновокм суду першої інстанції, що документи позивачем надані контролюючому органу в повному обсязі.

Відповідачем в апеляційній скарзі жодних доводів на спростування таких висновків суду не зазначено.

Апеляційний суд з огляду на приписи Порядку №117 та форму Додатку 2 до цього Порядку погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не обґрунтовано підставу відмови у реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, оскільки у податкового органу не було підстав для зупинення реєстрації та відмови у реєстрації спірних податкових накладних, останні відповідно до пункту 20 Порядку № 117 повинні бути зареєстровані датою їх подання до ЄДР, тобто 15 січня 2019 року, як правильно зазначив і суд першої інстанції.

Разом з тим, судом першої інстанції одночасно здійснено висновок, що надані документи не дають підстав для сумніву щодо дійсності господарських операцій, проте апеляційний суд вважає такий висновок на етапі відмови в реєстрації податкових накладних передчасним, оскільки податковим органом відповідна документальна перевірка (планова чи позапланова) щодо взаємовідносин позивача з контрагентами, зазначеними у податкових накладних, ще не проводилась, висновки щодо цього не здійснювались і податкові повідомлення-рішення не приймались. Процедура реєстрації податкових накладних, визначена Порядком № 117, не може підміняти собою перевірку питань та взаємовідносин, які перевіряються виключно під час проведення документальних перевірок.

З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції позов задоволений правомірно, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, та вважає, що судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим апеляційну скаргу залишає без задоволення, а рішення судубез змін.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2019 року в адміністративній справі №280/1575/19 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 травня 2019 року в адміністративній справі №280/1575/19 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 08 серпня 2019 року.

Головуючий - суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Чабаненко

суддя С.Ю. Чумак