Постанова

від 01.08.2019 по справі 815/3209/18

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 серпня 2019 р.м.ОдесаСправа № 815/3209/18 Головуючий в 1 інстанції: Свида Л. І.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Турецької І.О.,

суддів - Стас Л.В., Градовського Ю.М.

за участі секретаря - Скоріної Т.С.

представника апелянта - Кисельова О.М.

представника позивача - Кириленка А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-МОНТАЖ-1" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО-МОНТАЖ-1" (далі - ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1") звернулось до суду першої інстанції з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України) в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) або відмову в такій реєстрації від 05.01.2018 року за №539532/38722002;

- зобов`язати ДФС України зареєструвати податкову накладну №76 від 01.12.2017 року в ЄРПН.

В обґрунтування позовних вимог товариство, посилається на порушення контролюючим органом порядку блокування податкової накладної в ЄРПН, що виразилося у відсутності в квитанції інформації щодо конкретного чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення такої реєстрації.

Вважає, що загальне посилання контролюючого органу на відповідність податкової накладної критеріям оцінки ступеня ризиків, породжує неоднозначне трактування, що впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначає, що підприємство надало змістовні пояснення та необхідний перелік первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Однак, надана первинна документація та пояснення були проігноровані контролюючим органом та прийняте необґрунтоване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження з викликом сторін, позов ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1" задоволено.

Суд визнав протиправним та скасував рішення комісії ДФС України, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову у такій реєстрації №539532/38722002 від 05.01.2018 року та зобов`язав ДФС України зареєструвати податкову накладну №76 від 01.12.2017 року (реєстраційний номер 9277124539) в ЄРПН.

Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної та відмову в її реєстрації є нечіткими та породжують їх неоднозначне трактування, що впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

До того ж, підкреслив, що надані платником податків пояснення та первинні бухгалтерські документи підтверджують правомірність підстав для реєстрації податкової накладної за №76 від 01.12.2017 року.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву (заперечень).

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального права, ДФС України просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволені позову.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги, суб`єкт владних повноважень зазначив, що суд першої інстанції надав перевагу доводам позивача, не прийнявши до уваги його докази, що призвело до порушення принципів, закріплених у ст.ст. 8,9 КАС України щодо рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі.

Так, на думку апелянта, рішення Комісії ДФС України про відмову в реєстрації податкової накладної є обґрунтоване, оскільки платником податків не надано до податкового органу копій первинних документів, а саме: щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі розрахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, договори, довіреності, акти керівного органу платника.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1" зазначило, що суд першої інстанції ухвалив обґрунтоване та правомірне судове рішення, у зв`язку з чим, просив залишити його без змін.

Представник апелянта в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції проти задоволення апеляційної скарги заперечував та просив рішення суду залишити без змін.

Фактичні обставини справи.

Судом встановлено, що ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1", як платник податків перебуває на податковому обліку в Суворовській державній податковій інспекції Північного управління у м. Одесі ГУ ДФС в Одеській області, основним видом його діяльності є будівництво житлових і нежитлових будівель.

30 жовтня 2017 р. між ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1" (Підрядник) та ТОВ "Алькарім-Буд" (Замовник) укладено договір підряду №31Ж-30/10-МК, відповідно до якого, Підрядник зобов`язується власними або залученими силами та засобами виконати роботи, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи підряднику.

Відповідно до п. 3.9 вказаного договору Замовник надає Підряднику передоплату на придбання матеріалів для виконання робіт по договору в наступному порядку:

за 1 (один) робочий день до початку виконання робіт Замовник перераховує на розрахунковий рахунок Підрядника передоплату в розмірі 80% від вартості робіт (а.с. 56-66).

На виконання вищезазначених умов, позивачем складено рахунок на оплату №1 від 23.11.2017 року, за яким ТОВ "Алькарім - Буд" перераховано авансовий платіж у сумі 280 680 грн., що підтверджується випискою з рахунку у банку (а.с.71,72).

01 грудня 2017 р., ТОВ "АГРО-МОНТАЖ-1" складено податкову накладну №76 на суму 280 680 грн., яку направлено для реєстрації в ЄРПН (а.с.41).

26 грудня 2017 р., на електронну адресу підприємства надійшла квитанція №1, в якій податковий орган повідомив, що документ прийнято, реєстрація зупинена.

Виявлені помилки: ПН/РК відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеними пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13.06.2017 року №567.

За результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах з УКТ ЗНД: 25.11.. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до п. "в" п. п. 201.16.1 п. 20.1 ст. 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 року №567 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена п. 4 цього наказу " (а.с.42).

29 грудня 2018 року товариство надіслало до контролюючого органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрація якої була зупинена.

Були подані наступні документи: договір підряду №31Ж-30/10-МК від 30.10.2017 року, виписку з банку, додаткову угоду №1 до договору від 30.10.2017 року (а.с. 43).

У поясненнях зазначено, що податкова накладна була виписана за датою, 01.12.2017 р., зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податків, як передплата за виготовлення металоконструкцій. Дана продукція буде виготовлена у лютому 2018 р.

05 січня 2018 року Комісією ДФС України прийнято рішення №539532/38722002 про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН за № 76.

Підставою для прийняття такого рішення, стало надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ФДС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування (а.с. 45-46).

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пункт 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України): датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Абзац 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України: на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пункт 201.10 ст. 201 ПК України: при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту..

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно допункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Пункт 201.16 статті 201 ПК України: реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Абзац 2 постанови Кабінету Міністрів України Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації №190 від 29.03.2017 року (далі - Постанова №190): підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, до якої/якого застосована процедура зупинення реєстрації, згідно з п. 201.16. ст. 201 Кодексу; ненадання платником податку копій документів відповідно до п. "в" пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Кодексу; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства та/або не є достатніми для прийняття комісією ДФС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Пункт 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України №567 від 13.06.2017 року (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - Критерії оцінки №567): моніторинг податкової накладної / розрахунку коригування здійснюється ДФС, зокрема, за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яку (який) подано на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 раза більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеному у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75% загального такого залишку для платників, у яких значення показника D становить більше 0,03; більше 60% - від 0,02 до 0,03; більше 50% - від 0,015 до 0,02; більше 40% - від 0,01 до 0,015, більше 30% - від 0,005 до 0,01, більше 20% - до 0,005) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб`єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1та 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 розділу VI ПК України , стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі;

3) розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку на додану вартість, якщо передбачається зміна вартості товару/послуг більше ніж удвічі та/або зміна номенклатури товарів/послуг (для кодів товарів згідно з УКТ ЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для кодів послуг відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів).

Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розріз Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №567 (далі - Вичерпний переліку).

Пункт 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. №1246 (далі - Порядок №1246): податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).

Пункт 20 Порядку №1246: у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Правова позиція суду апеляційної інстанції щодо доводів апеляційної скарги та висновків суду першої інстанції.

Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, а також перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.

Як правильно зазначено судом першої інстанції, умовами зупинення реєстрації податкової накладної є її відповідність сукупності ризикових умов, адже не кожен ризик є достатнім для таких дій.

Водночас, виходячи з рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної, є покликання лише 1 критерій, замість сукупності і, при цьому слід звернути увагу, що такий критерій відсутній у п. 6 Критеріїв оцінки №567. До того ж, не зазначені конкретні пропозиції щодо наданні необхідних документів.

Як було зазначено вище, податкова накладна була виписана позивачем за подією отримання коштів на рахунок підприємства як передоплата, тому зазначення такого критерію як невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах з УКТ ЗНД: 25.11. є таким, що суперечить змісту господарської операції.

Оцінюючи з правової точки зору рішення Комісії ДФС України про відмову в реєстрації податкової накладної, колегія суддів вважає таким, що заснований на приписах п. "в" пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, висновок суду першої інстанції про відсутність в ньому належного обґрунтування.

Водночас, у наведеному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної, відсутня інформація, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Загальними вимогами, які висуваються до індивідуального акту, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Дана правова позиція суду апеляційної інстанції побудована на висновках Верховного Суду, що викладені у постанові від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18 з аналогічним спором.

Аналіз доводів апеляції свідчить, що вони ідентичні запереченням, що були викладені у відзиві на позов і ґрунтуються на тому, що платник податків не надав достатнього обсягу документів для проведення реєстрації розрахунків коригування.

Так, контролюючий орган стверджує, що платник податків для підтвердження підстав для реєстрації податкової накладної повинен був надати первинні документи щодо постачання/ придбання товару, зберігання, його транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг), довіреності, акти керівного органу платника.

Проте, на думку суду така вимога є необґрунтованою, оскільки на момент реєстрації податкової накладної, товар не поставлявся на адресу Замовника, першою подією для реєстрації податкової накладної було отримання коштів на його рахунок.

Наведене свідчить про те, що доводи апелянта ґрунтуються на помилковому трактуванні норм податкового законодавства України та суперечать усталеній судовій практиці у подібних правовідносинах.

Суд апеляційної інстанції, відповідно до статті 316 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Беручи до уваги, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам наведеної норми права, є всі підстави для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-МОНТАЖ-1" до Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Доповідач - суддя І.О. Турецька

суддя Л.В. Стас

суддя Ю.М. Градовський

Повне судове рішення складено 09.08.2019 року.