Постанова

від 13.08.2019 по справі 540/2507/18

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 серпня 2019 р.м.ОдесаСправа № 540/2507/18

Категорія: 111030200Головуючий в 1 інстанції: Гомельчук С.В. Час і місце ухвалення: 14:05 год., м. Херсон Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - Лук`янчук О.В.

суддів - Бітова А.І.

- Ступакової І.Г.

при секретарі - Стефанцевій Ю.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2019 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю Авто-Плаза до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій, -

В С Т А Н О В И Л А :

В грудні 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю Авто-Плаза звернулося до Херсонського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 листопада 2018 року №0003121305 та №0003111305, податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 22 листопада 2018 року №Ю-0001401305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 22 листопада 2018 року №0003501305.

Позов обґрунтовувало тим, що на підставі договору аутстаффінга від 01.01.2015р., укладеного між ТОВ Авто-Плаза , як клієнтом, та ТОВ Стафф-Сервіс , як виконавцем, позивач у виробничому процесі використовував працю наданих йому контрагентом працівників, однак не виступав роботодавцем наданих робітників, не мав з ними трудових відносин, не нараховував та не виплачував їм заробітної плати та, у зв`язку з цим, не мав обов`язку щодо сплати податків та інших обов`язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, що нараховуються у зв`язку з виплатою працівникам заробітної плати. Оскаржуваними рішеннями відповідача незаконно нараховано ТОВ Авто-Плаза до сплати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та єдиний соціальний внесок. При цьому, відповідне нарахування здійснено податковим органом виходячи із сум винагороди, сплаченої позивачем своєму контрагенту ТОВ Стафф-Сервіс за надані послуги за господарським договором аутстаффінга від 01.01.2015р. та мінімальної заробітної плати, встановленої у відповідних періодах, що не відповідає положенням ст.ст. 162, 163, пп.1.4, п. 16-1 підрозділу XX Податкового кодексу України, законів України Про оплату праці та Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування .

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2019 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення №0003121305, №0003111305, рішення про застосування штрафних санкцій №0003501305 та податкову вимогу №Ю-0001401305, які винесено Головним управлінням ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 22 листопада 2018 року.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 26.03.2019р. з прийняттям нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ Авто-Плаза .

В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам відповідача, що перевіркою інформаційних баз даних органів ДФС встановлено, що ТОВ Стафф-Сервіс не мало реальних можливостей виконувати умови договору надання персоналу або договору аутстаффінга, що свідчить про те, що послуги ТОВ Стафф-Сервіс з надання ТОВ Авто-Плаза персоналу не мають реального характеру. Позивач використовував найману працю без належного оформлення трудових відносин та, як податковий агент, не виконував покладених на нього чинним законодавством зобов`язань щодо нарахування та сплати податків, зборів та інших обов`язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, а також не подавав до органів ДФС повідомлення про прийняття працівників на роботу.

Апелянт посилається на те, що проведеною перевіркою об`єкт оподаткування доходів у вигляді заробітної плати визначено виходячи із розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законодавством, та розраховано податок на доходи фізичних осіб, який не нараховано та не утримано ТОВ Авто-Плаза за період з 01.01.2016р. по 01.10.2017р. з заробітної плати 24 осіб всього в сумі 198987,84 грн.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що згідно наказу Головного управління ДФС у Херсонській області від 26.10.2018р. №1168, на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.1, пп.78.1.4 п.78.1, ст.78 Податкового кодексу України, п.2 ч.1 ст.13 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування , у період з 26.10.2018р. по 01.11.2018р. посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Авто-Плаза з питань дотримання вимог законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р., за результатами якої складено акт перевірки від 07.11.2018р. №66/21-22-13-05/32618769.

У висновках вказаного акту перевірки зафіксовано порушення позивачем:

- пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.2.1 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті чого не нараховано та не утримано податок на доходи фізичних осіб всього в сумі 198 987,84 грн.;

- ст.7, ст.8, ст.9 Закону України від 08.07.2010р. №2464-VI Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (із змінами та доповненням), Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015р. №449, Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015р. №435, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 23.04.2015р. за №460/26905, в результаті чого не нараховано єдиний внесок у сумі 243 207,36 грн.;

- пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп..164.2.1 п.164.2 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.1.2, пп.1.4, п. 16-1 підрозділу XX Податкового кодексу України, в результаті чого не утримано (не нараховано) та не сплачено (не перераховано) військовий збір у сумі 16 582,32 грн.

Зокрема, в акті перевірки від 07.11.2018р. №66/21-22-13-05/32618769 зазначено, що для здійснення своєї господарської діяльності в січні 2015 року ТОВ Авто-Плаза уклало договір аутстаффінгу від 01.01.2015р. з ТОВ Стафф-Сервіс , за умовами якого ТОВ Стафф-Сервіс (виконавець) надає за заявою ТОВ Авто-Плаза (клієнт) працівників для участі у виробничому процесі, керуванні виробництвом або для виконання інших функцій, пов`язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). Згідно додатку № 1 до Договору аустаффінгу ТОВ Стафф-Сервіс та ТОВ Авто-Плаза узгоджено заявку на підбір та поставку персоналу Клієнту в кількості 24 особи, а у відповідності до додатку № 2 до Договору аутстаффінгу, сторонами узгоджено ціну послуги за надання Клієнту персоналу в розмірі 349400 грн. за один календарний квартал. Згідно з актами прийому-передачі позивач отримав, а ТОВ Стафф-Сервіс надало послуги по наданню Клієнту персоналу Виконавця на загальну суму 2445800 грн.

Перевіркою інформаційних баз даних органів ДФС, інформація з яких використовувалася під час перевірки, встановлено наступне:

- основний вид діяльності ТОВ Стафф-Сервіс (ЄДРПОУ 38697427) - КВЕД 78.30 Інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами ;

- на ТОВ Стафф-Сервіс не надані звіти про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма №Д4), податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум у триманого з них податку (форма №1ДФ), що свідчить про відсутність працівників (штатних та позаштатних);

- відсутня інформація, що підтверджує залучення ТОВ Стафф-Сервіс інших суб`єктів господарювання до виконання послуг з надання персоналу Клієнтам-замовникам.

Враховуючи викладене, податковий орган дійшов висновку, що ТОВ Стафф-Сервіс не мало реальних можливостей виконувати умови договору надання персоналу або договору аутстаффінгу. А відтак, послуги ТОВ Стафф-Сервіс (ЄДРПОУ 38697427) з надання Клієнтові (ТОВ Авто-Плаза ) персоналу Виконавця (ТОВ Стафф-Сервіс ) не мають реального характеру, тобто не свідчать про реальність їх здійснення. ТОВ Авто-Плаза використовувало працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин.

На підставі викладеного, відповідач дійшов висновку про обов`язок позивача, як податкового агента, своєчасно та повно нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на корить платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок, військовий збір та ЄСВ; подавати у строки, встановлені ПК України для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування.

22.11.2018р., на підставі акту перевірки від 07.11.2018р. №66/21-22-13-05/32618769, відповідачем прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №0003121305 про збільшення товариству суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в сумі 343 764 грн. (в тому числі: за податковим зобов`язанням - 198 987,84 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 144 776,16 грн.);

- податкове повідомлення-рішення №0003111305 про збільшення товариству суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір в сумі 28 647 грн. (в тому числі: за податковим зобов`язанням - 16 582,32 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 12 064,68 грн.);

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ю-0001401305, якою позивача зобов`язано сплатити борг по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 243 207,36 грн.;

- рішення №0003501305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 121 603,68 грн.

Не погоджуючись з правомірністю вказаних податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску ТОВ Авто-Плаза звернулося з позовом до суду про їх скасування.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов ТОВ Авто-Плаза у повному обсязі, дійшов висновку, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, на якого ч.2 ст.77 КАС України покладає обов`язок доказування в адміністративному суді правомірності прийнятих ним рішень, не доведено, що ТОВ Авто-Плаза є податковим агентом по відношенню до працівників, працю яких ним використано у виробничому процесі за договором аутстаффінгу від 01.01.2015р. Обов`язок сплати податків та зборів, які донараховані відповідачем за результатами перевірки, оформленої актом від 07.11.2018р. №66/21-22-13-05/32618769 (податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування), пов`язаних з нарахуванням та виплатою заробітної плати працівникам лежить на податковому агенті, яким позивач не являється у спірних правовідносинах.

Також, при вирішенні спору суд першої інстанції виходив з того, що розрахунок ЄСВ позивачу податковим органом нараховано у розмірі 22 % виходячи із розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законодавством, всього у сумі 243207,36 грн. Обґрунтування чому при здійсненні розрахунків ЄСВ використовувався саме розмір мінімальної заробітної плати, податковим органом не надано. Інших документів на підтвердження нарахування ЄСВ на винагороду, виплачену фізичним особам (із зазначенням їх прізвищ, імен, сум виплаченої винагороди, періодів) суду надано не було, не містить такої інформації і акт перевірки.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ Авто-Плаза . При цьому, апеляційний суд виходить з наступного.

З матеріалів справи вбачається що 01.01.2015р. між ТОВ Авто-Плаза (Клієнт) та ТОВ Стафф-Сервіс (Виконавець) укладено Договір аутстаффінгу, за умовами якого Виконавець приймає на себе зобов`язання надавати за заявкою клієнта послуги з надання клієнтові працівників виконавця (далі по тексту договору - працівники) для участі в виробничому процесі, управлінні виробництвом або для виконання інших функцій, пов`язаних з виробництвом та / або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), на умовах, визначених цим договором. Виконавець приймає на себе наступні зобов`язання: в рамках суми отриманої від Клієнта винагороди, Виконавець несе відповідальність за виплату наданим працівникам винагороди та інших виплат (пп. 2.1.3 п. 2.1 Договору); розрахунок, нарахування та сплату податків та інших обов`язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, що нараховуються у зв`язку з виплатою наданим працівникам винагороди здійснює Виконавець. Виконавець є податковим агентом щодо податку на доходи фізичних осіб з виплат працівникам, що виплачуються безпосередньо Виконавцем (пп. 2.1.4 пункту 2.1. Договору). Виконавець зобов`язується належним чином вести кадровий облік по всім працівникам. Обов`язок з належного оформлення трудових чи інших договорів зі своїми працівниками повністю лежить на Виконавці (пп. 2.1.6 п. 2.1 Договору).

Відповідно до пункту 2.2. Договору Виконавець вправі: встановлювати працівникам винагороду і розмір інших виплат на свій розсуд з урахуванням рекомендацій Клієнта і вимог чинного законодавства (пп. 2.2.3 п. 2.2 Договору); без узгодження з Клієнтом залучати для виконання цього договору третіх осіб (пп. 2.2.6 п. 2.2 Договору).

Відповідно до п. 2.3 Договору Клієнт приймає на себе наступні зобов`язання: забезпечити своєчасний прийом наданих Виконавцем працівників і забезпечити їх роботою (пп. 2.3.2 п. 2.3 Договору); оплатити надані Виконавцем послуги з надання працівників в повному обсязі і в строки, передбачені цим договором (пп. 2.3.6 п. 2.3 Договору). Відповідно до п. 4.1 Договору сума винагороди Виконавця за цим договором узгоджується сторонами в протоколі узгодження ціни.

Клієнт щомісяця сплачує належну виконавцю суму винагороди за послуги з надання працівників не пізніше 5 (п`ятого) числа місяця наступного за звітним кварталом.

Таким чином, виходячи з умов вказаного договору, обов`язки щодо кадрового обліку, виплати винагороди та інших виплат працівникам, обчислення, нарахування та сплату податків та інших обов`язкових платежів до бюджетів усіх рівнів, що нараховуються у зв`язку з виплатою наданим працівникам винагороди здійснює Виконавець, тобто ТОВ Стафф-Сервіс .

Згідно з актами прийому-передачі від 31.03.2016р. за І квартал 2016 року, від 30.06.2016р. за II квартал 2016 року, від 30.09.2016р. за III квартал 2016 року, від 31.12.2016р. за IV квартал 2016 року, від 31.03.2017р. за І квартал 2017 року, від 30.06.2017р. за II квартал 2017 року, від 30.09.2017р. за III квартал 2017 року ТОВ Авто-Плаза отримало від ТОВ Стафф-Сервіс послуги по наданню персоналу на загальну суму 2445800 грн. (по 349400 грн. за квартал).

За період з 01.01.2016р. по 31.12.2017р. за послуги з аутстаффінгу ТОВ Авто-Плаза оплачено ТОВ Стафф-Сервіс всього 2445800 грн., у тому числі: 13.06.2016р. - 150000 грн.; 21.06.2016р. - 150 000 грн.; 23.06.2016р. - 150 000 грн.; 24.06.2016р. - 98 800 грн.; 26.09.2016р. - 150000 грн.; 15.11.2016р. - 150000 грн.; 23.11.2016р. - 49400 грн.; 02.12.2016р. - 150000 грн.; 12.12.2016р. - 150000 грн.; 20.12.2016р. - 49400 грн.; 05.04.2017р. - 150000 грн.; 25.05.2017р. - 150000 грн.; 06.06.2017р. - 49400 грн.; 13.06.2017р. - 150000 грн.; 14.06.2017р. - 150000 грн.; 26.06.2017р. - 49400 грн.; 14.11.2017р. - 150000 грн.; 17.11.2017р. - 150000 грн.; 21.11.2017р. - 49400 грн., що підтверджується відповідними виписками ПАТ Райффайзен банк Аваль та АБ Південний .

З посиланням на відомості інформаційних баз даних органів ДФС щодо не надання контрагентом позивача звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма №Д4), податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум у триманого з них податку (форма №1ДФ), а також щодо відсутності інформації, що підтверджує залучення ТОВ Стафф-Сервіс інших суб`єктів господарювання до виконання послуг з надання персоналу Клієнтам-замовникам, Головне управління ДФС у Херсонській області дійшло висновку про відсутність у ТОВ Стафф-Сервіс працівників (штатних та позаштатних) та, як наслідок, відсутність факту реального надання послуг позивачу за договором аутстаффінгу від 01.01.2015р.

Відповідно до п.п.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України послуга з надання персоналу - господарська або цивільно-правова угода, відповідно до якої особа, що надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декількох фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій. Угода про надання персоналу може передбачати укладання зазначеними фізичними особами трудової угоди або трудового контракту із особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, що надає послугу) визначаються угодою сторін.

Чинне законодавство України не містить правової конструкції договору аутстаффінгу, тоді як зазначене поняття, яке фактично використовується у господарських правовідносинах, передбачає використання підприємством за винагороду праці осіб, які перебувають у трудових правовідносинах з контрагентом (провайдером), який зазвичай виплачує заробітну плату таким працівникам (як їх фактичний працедавець).

Тобто, за договором аутстаффінгу компанія аутстаффер надає своїх кваліфікованих співробітників у тимчасове користування компанії замовника для виконання робіт на певний строк. Такі працівники можуть підпорядковуватися трудовому розкладу замовника, мати свої робочі місця на території замовника, але бухгалтерські та кадрові обов`язки (ведення документації, нарахування та сплата податків, виплата заробітної плати, оформлення трудових книжок тощо) здійснюються аутстаффером.

Між тим, колегія суддів вважає, що реалізація відповідних договорів аутстаффінгу має супроводжуватися обов`язковим складанням актів приймання-передачі послуг по наданню персоналу, надісланням рахунків на оплату отриманих послуг, а також оплатою відповідних послуг.

При цьому, встановлюючи реальність виконання цих операцій дослідженню підлягають складені трудові договори зі штатними спеціалістами фактичного працедавця, посадові інструкції наданих працівників, а також документи, що підтверджують кількість часу, фактично використаного кожним стороннім працівником (на підставі чого відбуваються розрахунки за надані послуги аутстаффінгу).

Надаючи правову оцінку зібраним доказам у справі, зокрема, актам прийому-передачі наданих послуг від 31.03.2016р., 30.06.2016р., 30.09.2016р., 31.12.2016р., 31.03.2017р., 30.06.2017р., 30.09.2017р., колегія суддів зазначає, що останніми не встановлено обсягу виконуваної працівниками роботи та затраченого на це часу.

В даному випадку, складені акти приймання-передачі послуг, на думку колегії суддів, є формальною констатацією факту надання послуг, з яких неможливо встановити, яким чином провайдер міг встановити фактично відпрацьований своїм працівником час, виконаний обсяг робіт, а як наслідок вірно нарахувати заробітну плату.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що надані в оренду позивачу працівники не мають трудових відносин з контрагентом ТОВ Стафф-Сервіс та є працівниками нерезидента України - компанії Марінекс LTD (місцезнаходження: Сейшели, Глобал Гейтвей 8, Ру де ла Перл, Провіденс Mare).

З вказаного слідує, що фактичним змістом спірних правовідносин є надання ТОВ Стафф-Сервіс посередницьких послуг у передачі в оренду персоналу компанії Марінекс LTD .

В свою чергу, із змісту укладеного договору аутстаффінгу, а також розуміння правової природи відповідного договору, колегія суддів робить висновок, що метою його укладення є надання власного персоналу провайдера в оренду, а не надання посередницьких послуг з працевлаштування персоналу третьої особи. Між тим, заявлене у договорі та реалізоване третьою особою право залучати до виконання умов укладеного договору третіх осіб, на думку колегії суддів спотворює правову природу договору аутстаффінгу, а як наслідок свідчить про виникнення між сторонами іншого виду правовідносин.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи податкового органу, що ТОВ Стафф-Сервіс не мало можливості виконати взяті на себе зобов`язання перед позивачем за договором аутстаффінгу від 01 січня 2015 року, у зв`язку з чим відповідачем цілком обґрунтовано поставлено під сумнів реальність вчинених господарських операцій.

Однак, при вирішенні спору колегія суддів враховує, що за результатами проведеної у ТОВ Авто-Плаза позапланової перевірки Головним управлінням ДФС в Херсонській області не досліджувалося питання щодо завищення ТОВ Авто-Плаза витрат внаслідок не підтвердження факту придбання послуг від ТОВ Стафф-Сервіс .

Податковий орган дійшов висновку про наявність у спірних правовідносинах у позивача статусу податкового агента щодо осіб, працю яких він використовував у виробничому процесі, у зв`язку з чим спірними рішеннями донарахував товариству до сплати грошові зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, військовий збір та єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За позицією відповідача, оскільки по взаємовідносинах з ТОВ Стафф-Сервіс , останній не мав можливості виконати умови Договору аутстаффінгу, послуги з надання персоналу не мають реального характеру, що дає підстави для висновку, що ТОВ Авто-Плаза використовувало працю найманих осіб без належного оформлення трудових відносин, в наслідок чого не визначено базу оподаткування під час нарахування доходів працівникам, праця яких використовувалась без належного оформлення.

Розділом IV ПК України врегульовано порядок сплати податку на доходи фізичних осіб.

Згідно п. 162.1 ст. 162 ПК України, платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Згідно пп.164.2.1 п.164.2 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента-юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Підпунктом 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно із пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Пунктом 171.1 статті 171 ПК України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Згідно п. 16-1 підрозділу 10 Інші перехідні положення Розділу XX Перехідних положень ПК України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних сил України, встановлюється військовий збір.

Відповідно до підпункту 1.1. пункту 16і підрозділу 10 Розділу XX ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Підпунктом 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, тобто загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Відповідно до підпункту 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою (1,5 відсотків), визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Згідно із п. 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 Розділу XX ПК України відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Відповідно до ч.1 ст.4 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування , який набрав чинності з 01.01.2011р., платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою- підприємцем, якщо виконувані роботи (надані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб- підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України Про оплату праці , та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п.1 ч.1 ст.7 Закону № 2464).

Статтею 4 Закону визначено платників ЄСВ, у тому числі роботодавці, а ст.7 Закону - база нарахування єдиного внеску.

ЄСВ нараховується роботодавцем на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати.

З вказаних норм слідує, що до бюджету податковим агентом підлягає сплаті податок з доходу, нарахованого на користь платника податку.

Однак, як вбачається з матеріалів справи розрахунок визначених позивачу до сплати суми податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування здійснено контролюючим органом виходячи із сум мінімального розміру заробітної плати на кожного працівника (всього 24 особи щомісячно).

Тобто, база нарахування визначена відповідачем не виходячи із сум нарахованої винагороди фізичним особам, що, на думку колегії суддів, не може свідчити про відповідність грошових зобов`язань в оскаржуваних рішеннях податкового органу, критерію обґрунтованості.

При цьому, документів, підтверджуючих нарахування винагороди, виплаченої фізичним особам із зазначенням їх прізвищ, імен, сум виплаченої винагороди, періодів тощо, ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанції надано не було.

Наявність сумнівів не узгоджується із стандартом доказування поза розумним сумнівом (рішення Європейського суду з прав людини від 18 січня 1978 року у справі Ірландія проти Сполученого Королівства (Irelandv. the United Kingdom), п. 161, Series А заява № 25), який застосовується при оцінці доказів, а такі докази можуть випливати зі співіснування достатньо переконливих, чітких і узгоджених між собою висновків чи схожих неспростовних презумпцій факту . Доведення поза розумним сумнівом відображає максимальний стандарт, що має відношення до питань, що вирішуються, при визначенні відповідальності. Ніхто не повинен позбавлятися волі або піддаватися іншому покаранню за рішенням суду, якщо вина такої особи не доведена поза розумним сумнівом (рішення ЄСПЛ Sevtap Veznedaroрlu v. Turkey ).

У зв`язку з не доведенням податковим органом правильності нарахованих позивачу до сплати сум грошових зобов`язань колегія суддів доходить висновку про необґрунтованість податкових повідомлень-рішень від 22 листопада 2018 року №0003121305 та №0003111305, податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 22 листопада 2018 року №Ю-0001401305 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 22 листопада 2018 року №0003501305.

А відтак, зазначені рішення Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі правомірно скасовано судом першої інстанції.

Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги відповідача та скасування рішення від 26.03.2019р. колегія суддів не вбачає.

На підставі ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2019 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 19 серпня 2019 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Судді: А.І. Бітов

І.Г. Ступакова