Постанова

від 20.08.2019 по справі 826/2641/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/2641/17 Судді першої інстанції: Федорчук А.Б., Качур І.А., Келеберда В.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 серпня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Пилипенко О.Є.

суддів - Бєлової Л.В. та Лічевецького І.О.,

при секретарі - Кузик О.С.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної фіскальної еслужби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 квітня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Імперіал до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації від 27 січня 2017 року № 1679/6/99-99-12-01-02-15,

В С Т А Н О В И Л А :

У лютому 2017 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю Імперіал звернувся до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації від 27 січня 2017 року № 1679/6/99-99-12-01-02-15, в якому просив:

- визнати протиправною та скасувати надану Товариству з обмеженою відповідальністю Імперіал індивідуальну податкову консультацію №1679/6/99-99-12-01-02-15 від 27 січня 2017 року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 08 квітня 2019 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та постановити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення було неповно з'ясовано обставини, що мають значення для справи, порушено норми матеріального та процесуального права.

09 серпня 2019 року, відповідно до штампу вхідної кореспонденції суду Вх.№ 29509, на адресу суду надійшов відзив Товариства з обмеженою відповідальністю Імперіал , відповідно до змісту якого, позивач вважає рішення суду законним та обґрунтованим, прийнятим із з'ясуванням усіх обставин справи, наголошує, що надана позивачу податкова консультація підлягає скасуванню, оскільки вона суперечить нормам чинного законодавства та змісту акцизного збору.

Відповідно до п.2 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання , хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Відповідно до ч.ч. 1, 2, 3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до ст.. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що віднесення податковим органом фракції головної етилового спирту до товарної позиції 2207 або 2208 УКТЗЕД, виходячи з наявності у зразку продукту фракція головна етилового спирту основного компоненту - етилового спирту є протиправним, адже показник об'ємна частка етилового спирту в фракції головній етилового спирту, % згідно ТУ У 18.401-97 та об'ємна частка етилового спирту (видима), % згідно ТУ У 15.9-30219014:2009 - це умовний показник, який характеризує сумарну кількість органічних сполук, що містяться у ФГЕС і визначається аерометричним методом, при цьому, ФГЕС являє собою багатокомпонентну суміш легких органічних сполук, що утворилися в процесі очистки спирту етилового від супутніх речовин, що утворилися в процесі зброджування крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини шляхом їх видалення зі спиртовмісної суміші та концентрування в епюраційній колоні брагоректифікаційної (ректифікаційної) установки. ФГЕС містить у своєму складі спирти (метиловий, етиловий, н-пропіловий, ізобутиловий, ізоаміловий та інші), альдегіди, естери тощо.

Колегія суддів вважає вказаний висновок суду першої інстанції обґрунтованим, з огляду на наступне.

Як встановлено судом та вбачається з наявних матеріалів справи, 28 грудня 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю Імперіал звернулось до Державної фіскальної служби України із заявою щодо надання індивідуальної податкової консультації №1228, у якій просив: надати письмову індивідуальну податкову консультацію з наступного питання:

- до якого коду товару згідно УКТ ЗЕД відноситься фракція головного етилового спирту (ФГЕС)?

- чи відноситься фракція головна етилового спирту (ФГЕС) до підакцизних товарів у розумінні Податкового кодексу України?

- чи повинно Товариство з обмеженою відповідальністю Імперіал сплачувати акцизний податок у ціні товару під час здійснення операцій із придбання фракції головної етилового спирту у її виробника?.

За результатами розгляду вказаної заяви Державною фіскальною службою України надано індивідуальну податкову консультацію від 27 січня 2017 року №1679/6/99-99-12-01-02-15, відповідно до якої продукт Фракція головна етилового спирту , хімічний склад зразка якого визначений в експертному висновку, класифікується у товарній позиції 2207 згідно з УКТ ЗЕД.

Відповідно до пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України за товари, що належать до товарної групи 2207 згідно УКТ ЗЕД, справляється акцизний податок. Перелік документів, необхідних для отримання спирту, зазначеного в пункті 4 постанови Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1266 Про затвердження Порядку визначення виробників і покупців спирту та здійснення контролю за його обігом .

Не погоджуючись із наданою контролюючим органом податковою консультацією, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 14.1.1721 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - роз'яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Вимогами статті 52 Податкового кодексу України передбачено, що за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Підпунктом 14.1.237 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що спирт етиловий - всі види спирту етилового, біоетанол, які зазначені у товарних позиціях 2207 та 2208 згідно з УКТ ЗЕД.

Відповідно до пункту 1 статті 1 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів спирт етиловий - спирт етиловий-сирець, спирт етиловий ректифікований технічний, спирт етиловий денатурований (спирт технічний), спирт етиловий технічний, спирт етиловий ректифікований, що відповідають кодам 2207 і 2208 згідно з УКТЗЕД та виготовлені з крохмале- і цукровмісної сировини або з нехарчових видів сировини за спеціальними технологіями.

Абзацом 13 статті 1 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів головна фракція спирту коньячного - перша відокремлена частина дистиляту при перегонці коньячного виноматеріалу чи спирту-сирцю.

Крім того, вимогами Порядку визначення виробників і покупців спирту та здійснення контролю за його обігом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1266 поняття спирт та фракція головна етилового спирту чітко розрізненими.

Відповідно до пункту 1 ДСТУ 7402:2013 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови (в редакції до 01 березня 2016 року) фракція головна - спирт етиловий, збагачений супутніми домішками у процесі епюрації бражного дистиляту або спирту етилового - сирцю і є сумішшю спирту етилового, води та супутніх домішок, які сконцентровані у цьому технологічному процесі (альдегіди, естери, спирт метиловий, інші спирти (сивушне масло), кислоти та інші органічні сполуки).

Пунктом 4.1 ДСТУ 7402:2013 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови визначено, що отримують фракцію головну як побічний продукт виробництва спирту етилового ректифікованого чи спирту етилового технічного на стадії брагоректифікації у процесі елюрації згідно з чинним технологічним регламентом, затвердженим у встановленому порядку з дотриманням санітарних норм і правил, затверджених центральним органом виконавчої влади у сфері охорони здоров'я України.

При цьому, відповідно до листа ДП Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості від 29 лютого 2016 року №1-10/2.1.4-13-538 Про чинність зміни №2 ДСТУ 3296-95 та зміни №1 ДСТУ 7402:2013 вбачається, що наказом Національного органу стандартизації ДП Український науково-дослідний і навчальний центр проблем стандартизації, сертифікації та якості від 26 лютого 2016 року №58, який набрав чинності з 01 березня 2016 року, прийнято зміну №2 до ДСТУ 3296-95 та зміну №1 до ДСТУ 7402:2013, а саме терміностаттю 3,27 викладено в новій редакції 3.27 головна фракція етилового спирту - відхід виробництва спирту етилового, отриманий в результаті однієї зі стадій винокуріння, до складу якого входять спирти, альдегіди, естери, а також інші органічні речовини, які утворилися в процесі отримання бражки з крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини.

Зміною №1 до ДСТУ 7402:2013 визначено, що фракція головна - відхід виробництва спирту етилового (винокуріння), отриманий в процесі брагоректифікації. Фракцію головну використовують як сировину для виробництва за спеціальними технологіями біоетанолу, компонентів моторних палив, спирту етилового технічного, розчинників, товарів побутової хімії та інших технічних спиртовмісних рідин.

Підрозділ 4.1 викладено в новій редакції, відповідно до якого фракція головна має відповідати вимогам цього стандарту. Отримують фракцію головну як відхід виробництва спирту етилового згідно з чинним технологічним регламентом, затвердженим в установленому порядку, з дотриманням чинних санітарних норм і правил.

Також, таблицю А.1 викладено в новій редакції, відповідно до якої код продукції згідно з ДК 016:2010 - 11.05.20-00.00 ДКПП Дробина пивоваріння та винокуріння відповідає коду 2303 30 00 00 згідно УКТЗЕД (барда та інші відходи і залишки від пивоваріння та винокуріння).

Відповідно до терміностатті 4.37 ДСТУ 3296-95 Виробництво етилового спирту з харчової сировини. Терміни та визначення винокуріння - багатостадійне виробництво спирту етилового з крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини; 4.38 спиртові дистиляти - дистиляти, які використовують для виробництва алкогольних напоїв, отримані шляхом одно- чи багаторазової перегонки бражки з крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини.

Аналіз наведених норм чинних ДСТУ дає підстави для висновку, що фракція головна етилового спирту віднесена до групи 23 Залишки та відходи харчової промисловості за кодом 2303 30 00 00 барда та інші відходи і залишки від пивоваріння та винокуріння та є відходом виробництва спирту етилового (винокуріння), отриманого в процесі брагоректифікації.

Відповідно до наявного в матеріалах справи висновку експертів Одеського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Міністерства внутрішніх справ України від 19 лютого 2018 року №352-Х/84Е, проведено комплексне дослідження спиртовмісних сумішей та товарознавча експертиза у судовій адміністративній справі №826/2641/17.

Так, на вирішення судової експертизи поставлені питання:

- Чи відповідає наданий зразок фракції головної етилового спирту (ФГЕС) ДСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови ?

- Чи відповідає наданий зразок фракції головної етилового спирту (ФГЕС) ТУ 18.401-97 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови ?

- чи відповідає наданий зразок фракції головної етилового спирту (ФГЕС) ДСТУ 7402:2013 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови ?

- Яким характеристикам відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД) відповідає наданий на дослідження зразок фракції головної етилового спирту (ФГЕС)?.

За результатами проведених досліджень судові експерти прийшли до висновку, що:

- надана на дослідження рідина містить у своєму складі етиловий спирт з об'ємною часткою 93,1 % об'ємних;

- зразок рідини у скляній пляшці за всіма дослідженими показниками не відповідає вимогам діючого державного стандарту - ДСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови (у межах чутливості використаних методів дослідження);

- зразок рідини у скляній пляшці за якісним та кількісним хімічним складом відповідає вимогам діючого державного стандарту - ТУ У 18.401-97 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови (у межах чутливості використаних методів дослідження);

- наданий на дослідження зразок рідини у скляній пляшці за якісним та кількісним хімічним складом відповідає вимогам діючого державного стандарту - ДСТУ 7402:2013 фракція головна етилового спирту. Технічні умови (у межах чутливості використаного методу дослідження);

- головна фракція етилового спирту являється відходом виробництва спирту етилового (винокуріння) та має наступні характеристики товару згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньої економічної діяльності (УКТ ЗЕД): відхід виробництва спирту етилового (винокуріння), отриманий у процесі брагоректифікації, дробина пивоваріння та винокуріння.

Оскільки наданий на дослідження зразок рідини не відповідає вимогам ДСТУ 4221:2003 Спирт етиловий ректифікований. Технічні умови , а відповідає вимогам ДСТУ 7402:2013 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови , ТУ 18.401-97 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови , то він відповідає характеристикам відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД) 2303 Відходи і залишки від виробництва крохмалю та аналогічні відходи і залишки, буряковий жом, багаса (жом цукрової тростини) та інші відходи і залишки від виробництва цукру, барда та інші відходи і залишки від пивоваріння та винокуріння, гранульовані або негранульовані .

Також в матеріалах справи міститься висновок експертного дослідження Науково-дослідного експертно-криміналістичного центру Управління МВС України на Одеській залізниці від 30 березня 2015 року №206, відповідно до якого фракція головна етилового спирту відповідає характеристикам товару коду ДКПП 016:2010: 10.62.2 та коду УКТЗЕД 2303 Відходи і залишки від виробництва крохмалю та аналогічні відходи і залишки, буряковий жом, багаса (жом цукрової тростини) та інші відходи і залишки від виробництва цукру, барда та інші відходи і залишки від пивоваріння та винокуріння, гранульовані або негранульовані .

Крім того, згідно листа Державної наукової установи Український науково-дослідний інститут спирту і біотехнології продовольчих продуктів від 14 листопада 2016 року №06-01/365 Стосовно фракції головної етилового спирту фракція головна етилового спирту не є спиртовим дистилятом, оскільки згідно ДСТУ 3296-95 Виробництво етилового спирту з харчової сировини. Терміни та визначення спиртові дистиляти це дистиляти, які використовують для виробництва алкогольних напоїв, отримані шляхом одно- чи багаторазової перегонки бражки з крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини . ФГЕС не може бути використана для виробництва алкогольних напоїв, через значний вміст токсичних речовин, що видаляються в процесі очистки спирту етилового та концентруються в епюраційній колоні брагоректифікаційної (ректифікаційної) установки. Так, згідно ДСТУ 7402:2013 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови та ТУ У 18.401-97 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови та ТУ У15.9-30219014-004:2009 Фракція головна етилового спирту. Технічні умови , наприклад, об'ємна концентрація у ФГЕС метилового спирту (метанолу) може сягати 1,5 % (в окремих випадках 6%), через що споживання алкогольних напоїв, виготовлених на основі ФГЕС може призвести до тяжких отруєнь.

При цьому, листом Державної наукової установи Український науково-дослідний інститут спирту і біотехнології продовольчих продуктів від 17 лютого 2012 року №01-01/91 Про акцизний збір на фракцію головну етилового спирту визначено, що основними правилами інтерпретації УКТЗЕД, викладеними в додатку до Закону України Про Митний тариф України від 05 квітня 2001 року №2371, група 22 Алкогольні та безалкогольні напої та оцет включена у розділ IV назва якого Готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет; тютюн та його замінники . Оскільки фракція головна етилового спирту не є готовим харчовим продуктом, отже не може бути включена до цього розділу.

Рішенням Торгово-промислової палати України фракція головна етилового спирту віднесена до групи 23 Залишки та відходи харчової промисловості, готові корми для тварин УКТЗЕД за кодом товарної позиції 2303 30 0000 (лист від 12 травня 1997 року №6602.2-8/611).

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає вірними висновок суду першої інстанції щодо протиправного віднесення податковим органом фракції головної етилового спирту до товарної позиції 2207 або 2208 УКТЗЕД, виходячи з наявності у зразку продукту фракція головна етилового спирту основного компоненту - етилового спирту, адже показник об'ємна частка етилового спирту в фракції головній етилового спирту, % згідно ТУ У 18.401-97 та об'ємна частка етилового спирту (видима), % згідно ТУ У 15.9-30219014:2009 - це умовний показник, який характеризує сумарну кількість органічних сполук, що містяться у ФГЕС і визначається аерометричним методом. При цьому, ФГЕС являє собою багатокомпонентну суміш летких органічних сполук, що утворилися в процесі очистки спирту етилового від супутніх речовин, що утворилися в процесі зброджування крохмалевмісної та/або цукровмісної сировини шляхом їх видалення зі спиртовмісної суміші та концентрування в епюраційній колоні брагоректифікаційної (ректифікаційної) установки. ФГЕС містить у своєму складі спирти (метиловий, етиловий, н-пропіловий, ізобутиловий, ізоаміловий та інші), альдегіди, естери тощо.

В частині доводів представника відповідача стосовно того, що податкова консультація за своїм змістом не є рішенням суб'єкта владних повноважень, а також не має сили нормативно-правового акту та не створює і не припиняє прав чи обов'язків особи, варто зазначити наступне.

У постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі №813/2617/15 передбачено, що надана контролюючим органом податкова консультація створює і припиняє права чи обов'язків позивача, оскільки, серед іншого, отримання позивачем індивідуальної податкової консультації, зміст якої відповідає нормам діючого законодавства, є юридичним фактом, що є підставою для звільнення від відповідальності платника податку, який діяв у відповідності до наданих такою консультацією роз'яснень з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку про протиправність оскаржуваної податкової консультації №1679/6/99-99-12-01-02-15 від 27 січня 2017 року та наявність підстав для її скасування.

Доводи апеляційної скарги є тотожними з доводами, вказаними у відзиві на адміністративний позов, проте не спростовують висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права. У зв'язку з цим суд вважає необхідним апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 квітня 2019 року - без змін.

Керуючись ст..ст. 241, 242, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 квітня 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя: О.Є.Пилипенко

Суддя: Л.В.Бєлова

І.О.Лічевецький

Повний текст рішення виготовлено 20 серпня 2019 року.