Постанова

від 06.09.2019 по справі 804/5526/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

06 вересня 2019 року

Київ

справа №804/5526/15

адміністративне провадження №К/9901/8412/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2015 (головуючий суддя Богданенко І.Ю., судді: Уханенко С.А., Дадим Ю.М.) у справі №804/5526/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, визнання протиправними дій,

ВСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. У квітні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю Навіград (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, в якому просило:

- визнати протиправними дії відповідача щодо проведення позапланової невиїзної перевірки за результатами якої складено акт від 04.12.2014 №9441/22-05/32140454 Про проведення позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград (код ЄДРПОУ 32140454) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України з контрагентами-постачальниками та іншими контрагентами-покупцями за серпень 2014 року ;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 №0000412205 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 234968,75грн, у тому числі: 187975,00грн за основним платежем та 46993,75грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю проведення контролюючим органом позапланової невиїзної перевірки позивача з огляду на відсутність правових підстав для проведення такої перевірки та порушення порядку її проведення, зокрема, невручення позивачу копії наказу про проведення перевірки, що на думку Товариства, свідчить про незаконність висновків відповідача викладених в акті від 04.12.2014 №9441/22-05/32140454 та протиправність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

Також позивач стверджує про безпідставність збільшення йому грошового зобов`язання з податку на додану вартість згідно спірного податкового повідомлення-рішення з огляду на те, що господарські операції з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані мали реальний характер, були проведені в межах правочинів, що підтверджується належно оформленими первинними документами. Крім того, позивач наголошує, що Товариство з обмеженою відповідальністю Навіград має всі необхідні матеріальні та трудові ресурси необхідні для здійснення господарської діяльності з контрагентом. Висновок контролюючого органу про безтоварність проведених взаємовідносин з посиланням на податкову інформацію щодо неможливості проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю Креативкомпані є необґрунтованим та спростовується належними доказами.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.05.2015 адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 №0000412205. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення з огляду на те, що факт вчинення спірних господарських операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів.

В частині відмови у задоволенні позову суд керувався правомірністю проведення перевірки позивача та відсутністю в діях контролюючого органу порушення процедури проведення позапланової невиїзної перевірки за результатами якої складено акт від 04.12.2014 №9441/22-05/32140454. Зокрема, судом зазначено, що оскільки позивачем не було надано контролюючому органу затребувані запитом від 27.10.2014 первинні документи, підстави для визнання протиправними дій відповідача щодо проведення позапланової невиїзної перевірки за результатами якої складено акт від 04.12.2014 №9441/22-05/32140454 відсутні.

4. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2015 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.05.2015 скасовано в частині задоволення позовних вимог та прийнято в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позову. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Рішення суду апеляційної інстанції мотивовано безпідставністю формування позивачем податкового кредиту за результатом проведення господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані з огляду на те, що вчинені між сторонами господарські операції викликають сумнів у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, діловій меті, що свідчить про відсутність правових підстав для віднесення відповідних сум до складу податкового кредиту. Судом також було зазначено, що надані позивачем до перевірки, на підтвердження правомірності формування показників податкового обліку, первинні документи мають характер лише формально складених документів та не можуть вважатися належними доказами реального здійснення господарських операцій між сторонами.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю Навіград звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2015 та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

6. У відповідності до положень статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград було направлено запит від 27.10.2014, в якому податковий орган зобов`язував позивача протягом 10 робочих днів з моменту отримання даного запиту надати завірені належним чином копії документів по факту придбання товарів (робіт, послуг) за період з 01.08.2014 по 31.08.2014.

Отримавши запит, позивачем не було надано затребувані податковим органом документи, у зв`язку з чим керівником Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі статті 78 Податкового кодексу України видано наказ від 04.12.2014 №1782 про проведення позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград .

На підставі наказу від 04.12.2014 №1782 посадовими особами Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області було проведено позапланову невиїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України з контрагентами-постачальниками та іншими контрагентами-покупцями за серпень 2014 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит за серпень 2014 року у сумі 187975,75грн. податку на додану вартість

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 04.12.2014 №9441/2205/32140454 та прийнято податкове повідомлення-рішення від 22.01.2015 №0000412205 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 234968,75грн, у тому числі: 187975,00грн за основним платежем та 46993,75грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Фактичною підставою для визначення Товариству з обмеженою відповідальністю Навіград грошового зобов`язання став висновок відповідача про безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом господарських взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані у зв`язку з відсутністю об`єктів оподаткування по операціях з придбання товарів (послуг) у підприємства-постачальника за серпень 2014 року. На думку контролюючого органу, проведені між сторонами господарські операції є безтоварними, тобто такі, які спрямовані на надання податкової вигоди з метою несплати податків до бюджетів, що свідчить про укладення угод без мети настання реальних правових наслідків. Обґрунтовуючи свою позицію контролюючий орган посилається на аналіз податкової інформації отриманої відносно вказаного суб`єкта господарювання, зокрема, акт Вишгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області від 26.09.2014 №150/22- 00/39174878 Про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю Креативкомпані , яким встановлено відсутність у суб`єкта господарювання трудових, матеріальних ресурсів, виробничих потужностей та транспортних засобів, що ставить під сумнів факт здійснення реальної господарської діяльності. На думку податкового органу, єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством позивача незаконної податкової вигоди.

Судами також встановлено, що у періоді, в якому проводилася перевірка, позивач (Замовник) мав взаємовідносини з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані (Виконавець) на підставі договору від 01.08.2014 №010814 про надання послуг, за умовами якого Виконавець забезпечує контроль постів охорони, розташування яких знаходиться у місті Свердловськ та місті Ровеньки Луганської області; здійснює контроль виконання охоронцями та начальниками дільниць охорони позивача своїх посадових обов`язків, а Замовник зобов`язується своєчасно здійснювати оплату послуги виконавцю на умовах та в порядку передбаченому дійсним договором.

Позивачем, у підтвердження реальності здійснення спірних господарських операцій з вказаним контрагентом було надано копії первинних документів, а саме: договір, специфікацію до договору, акти здачі-приймання робіт на об`єктах, звіти Товариства з обмеженою відповідальністю Креативкомпані про проведений контроль постів охорони: шахти Вахрушева , шахтоуправління Свердловське , дільниці Дніпрообленерго , шахти Комендантська , шахти Дзержинського , ГОФ Вахрушевська , шахти Фрунзе , шахти Харківська , шахти Ровенська , шахти Київська , дільниці УМТС, дільниці УСС, ГОФ Центросоюз , дільниці ОП УМТС, ЦОВ Свердловська , шахтоуправління Червонопартизанське , шахти Космонавтів , дільниці Дніпрообленерго , шахти Довжансько-Капітальна зі встановленими порушеннями, податкові накладні та платіжні доручення.

Також Товариство з обмеженою відповідальністю Креативкомпані здійснювало контроль постів охорони, на яких позивач надає охоронні послуги. Так, між позивачем (охорона) та Товариством з обмеженою відповідальністю ДТЕК Свердловантрацит (замовник) було укладено договір про надання охоронних послуг від 26.11.2012 №2557/22-12, згідно умов якого замовник передає, а охорона приймає під охорону об`єкти, які належать та/або знаходяться на балансі замовника в строки погоджені сторонами в дійсному договорі та додаткових угодах та додатках, які є невід`ємною частиною даного договору.

Позивачем, у спірному періоді, Товариству з обмеженою відповідальністю ДТЕК Свердловантрацит за даним договором було надано послуги, що підтверджується наданими позивачем копіями первинних документів, а саме: актами приймання-передачі наданих послуг, відповідно до яких Товариство з обмеженою відповідальністю Навіград здійснило надання охоронних послуг на об`єктах замовника, податковими накладними та платіжними дорученнями.

Також, між позивачем (охорона) та Товариством з обмеженою відповідальністю ДТЕК Ровенькиантрацит (замовник) було укладено договір 23.01.2013 №113-79 про надання охоронних послуг, згідно умов якого замовник передає, а охорона приймає під охорону об`єкти, які належать та/або знаходяться на балансі замовника, в строки, погоджені сторонами в дійсному договорі та додаткових угодах та додатках, які є невід`ємною частиною даного договору. Перелік об`єктів на яких здійснює охоронні послуги позивач за даним договором зазначений в додатковій угоді до Договору.

Позивачем, у спірному періоді, було надані послуги за даним договором, що підтверджується актами приймання-передачі наданих послуг до договору, відповідно до якого позивач здійснив надання охоронних послуг на об`єктах замовника, податковими накладними та платіжними дорученнями.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги позивач вказує, що під час розгляду справи судом апеляційної інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального права, що стало причиною безпідставної відмови у задоволенні позовних вимог. Зокрема, позивач вказує, що судом апеляційної інстанції безпідставно в основу оскаржуваного судового рішення покладено висновки акта перевірки господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград , оскільки останні, на думку скаржника, є лише припущенням податкового органу. Твердження відповідача про неправомірність формування Товариством показників податкової звітності за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані з огляду на безтоварний характер проведених операцій, на думку позививача, є також необґрунтованими, оскільки неможливість проведення зустрічної звірки контрагентів суб`єкта господарювання не може бути беззаперечним свідченням неправомірності формування таким субєктом податкового кредиту, адже чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, знаходженням за місцем реєстрації, наявності чи відсутності у останніх основних фондів тощо. Позивач вказує, що первинні документ складені за результатом господарських операцій з його контрагентом розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності. На думку позивача, контролюючим органом не доведено наявність складу порушення Товариством вимог податкового законодавства; не наведено жодних обґрунтованих доводів та не надано належних доказів, які б свідчили про правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

9. В свою чергу Державна податкова інспекція у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області у запереченні на касаційну скаргу посилається на обґрунтованість висновку суду апеляційної інстанції щодо безтоварності проведених операцій між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані . Відповідач вказує на безпідставність формування позивачем податкового кредиту за результатом взаємовідносин з контрагентом, оскільки фінансово-господарські операції між сторонами здійснювались без дотриманням вимог податкового законодавства про що свідчать досліджені судом апеляційної інстанції в процесі розгляду справи юридично дефектні первинні документи, складені за результатом удаваних господарських операцій. Відповідач просить касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград залишити без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанцій - без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Конституція України:

Частина друга статті 19.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

11. Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;

11.2. Пункт 42.2 статті 42.

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

11.3. Пункт 73.3 статті 73.

Контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин, зокрема, якщо за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

11.4. Пункт 75.1 статті 75.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

11.5. Підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78.

Перевірка здійснюється за наявності такої обставини: за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.

11.6. Пункт 78.4 статті 78.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

11.7. Пункт 79.1 стаття 79.

Документальна невиїзна перевірка здійснюється, зокрема, у разі прийняття керівником органу державної податкової служби рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу .

11.8. Пункт 79.2 статті 79.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

11.9. Пункт 198.1 статті 198.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

11.10. Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

11.11. Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

12. Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні :

12.1. Стаття 1.

12.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

12.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

12.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

12.3. Частина 2 статті 9.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

13. Судова практика.

Постанова Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі №21-425а14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Будгарантінвест-55 до Державної податкової інспекції у місті Южному Одеської області про визнання незаконним наказу про проведення документальної невиїзної позапланової перевірки та визнання протиправними дій, який, відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України, має враховуватись при вирішенні спору,

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

14. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому особисто чи його уповноваженому представнику копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

15. Виконання вказаних умов надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

16. Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова, проте брати участь у проведенні такої перевірки є правом платника податків, а відтак з наказом про перевірку та письмовим повідомленням про дату початку та місце проведення такої перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до початку її проведення.

17. Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

18. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

19. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

20. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

18. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення справи.

19. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

20. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).

21. З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договору позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

22. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на момент вирішення спору судами першої та апеляційної інстанцій), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

23. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша стаття 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

24. У ході розгляду справи суд першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний адміністративний суд, дійшли висновку про правомірність проведення контролюючим органом позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград за результатами якої складено акт від 04.12.2014 №9441/22-05/32140454 та відсутністю в діях відповідача порушення процедури її проведення. Зокрема, відмовляючи у задоволенні позовних вимог в цій частині суди дійшли висновку про наявність у контролюючого органу правових підстав для проведення позапланової невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград з огляду на ненадання позивачем затребуваних контролюючим органом згідно запиту від 27.10.2014 копій первинних документів та наявності, за таких обставин, у відповідача законних підстав для її проведення.

25. Одночасно, судами першої та апеляційної інстанцій було надано правову оцінку господарським операціям позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані та формуванню за їх наслідками податкового кредиту.

26. Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

27. Визначальним для вирішення даної справи є дотримання контролюючим органом вимог податкового законодавства щодо призначення та процедури проведення позаплатної невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград .

28. Натомість судами попередніх інстанцій не досліджено належним чином дані обставини, зокрема, у межах спірних правовідносин поза увагою судів залишились аналіз підстав та способу реалізації податковим органом владних управлінських функцій, що свідчить про передчасність висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо правомірності/безпідставності формування позивачем податкового кредиту за результатом господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю Креативкомпані .

29. Вищезгаданими нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема, документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою видачі наказу про проведення перевірки.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо дотримання контролюючим органом вимог податкового законодавства щодо порядку призначення та проведення документальної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград , а саме: не перевірено фактичне направлення на адресу позивача чи вручення особисто наказу про проведення перевірки з відомостями про дату її початку та місце проведення, з урахуванням того, що платник має бути ознайомлений з вказаною інформацією у встановлений законом спосіб до початку її проведення.

Невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

А отже, лише за встановлення дотримання контролюючим органом процедури повідомлення позивача про призначення та початок проведення перевірки, зокрема, отримання копії наказу №1782 від 04.12.2014 та повідомлення про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки виникають законні підстави для надання оцінки правовим наслідкам такої.

Поряд з цим, необхідно зазначити, що контролюючий орган не позбавлений права щодо проведення відповідної перевірки позивача за умови дотримання вимог податкового законодавства.

30. З урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення контролюючим органом у акті перевірки позивача висновків про порушення останнім положень податкового законодавства та правомірності прийняття податкового-повідомлення рішення, судам необхідно: з`ясувати обставини наявності у контролюючого органу правових підстав для проведення позаплатної невиїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград та дотримання порядку її проведення, а також (за умови встановлення дотримання порядку її проведення) встановити реальність задекларованих позивачем господарських операцій; перевірити фактичний рух активу; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

31. Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

32. Відповідно до порложень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

33. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

34. Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 Кодексу адміністративного судочинства України).

35. Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати з власної ініціативи (частина третя статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

36. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

37. Згідно з статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

38. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

39. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

40. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

41. Верховний Суд дійшов висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов`язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Навіград задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29.05.2015 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2015 у справі №804/5526/15 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я. Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду