Постанова

від 19.09.2019 по справі 826/13343/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 вересня 2019 року

Київ

справа №826/13343/13-а

адміністративне провадження №К/9901/25894/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргуТовариства з обмеженою відповідальністю Нью Ворлд Грейн Юкрейн на постановуОкружного адміністративного суду м. Києва від 11.08.2016 (суддя - І.М. Погрібніченко) на ухвалуКиївського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 (колегія суддів у складі: А.Г. Степанюк, В.В. Кузьменко, О.І. Шурко) у справі № 826/13343/13-а за позовомтовариства з обмеженою відповідальністю Нью Ворлд Грейн Юкрейн доМіжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю НЬЮ ВОРЛД ГРЕЙН ЮКРЕЙН (далі - Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва із позовом до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - Податковий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000223720 від 09.08.2013 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1696084,00 грн. та нарахування штрафних санкцій у розмірі 424021,00 грн.

Обґрунтовуючи позов вказується на хибність висновку відповідача про відсутність фактичного здійснення фінансово-господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентами, зокрема, з ТОВ Холдингова компанія Агротехтрейд (код ЄДРПОУ 36536287), ПП Адріатика-Н (код ЄДРПОУ 35674680), ТОВ Південь Агросвіт (код ЄДРПОУ 35938343), ТОВ Южный Регион (код ЄДРПОУ 36955129), ПП ТАС Агротранс , ТОВ Агросенд (код ЄДРПОУ 36813024), ТОВ Житница (код ЄДРПОУ 36536198), ТОВ Лана-В (код ЄДРПОУ 31554652), ТОВ Ватикан-Агро (код ЄДРПОУ 35673780), ТОВ Синтезторг (код ЄДРПОУ 36812937), ТОВ Ковальзернотрейд (код ЄДРПОУ 36536675), оскільки господарські операції між даними підприємствами мали реальний характер, що підтверджується первинними документами, оформленими у відповідності до вимог податкового законодавства.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.08.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 у задоволені позову відмовлено. Суди зазначили, що висновки відповідача викладені в акті проведеної перевірки є правомірними, зокрема не встановлено факту отриманих позивачем від вказаних контрагентів товару для його подальшого використання в своїй господарській діяльності. При цьому, суди досліджували господарську діяльність контрагентів позивача по ланцюгу його господарської діяльності з третіми суб`єктами господарювання в тій же послідовності, як-то визначив відповідач в акті перевірки.

Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати прийняти нове рішення, яким позов задовольнити у повному обсязі, оскільки вважає, що воно було прийнято з порушенням норм процесуального законодавства. Вказується, що суди в порушення принципу офіційного з`ясування матеріалів справи та висновки Вищого адміністративного суду України, який вже направляв справу на новий розгляд з цих підстав, не надали правового значення дійсним обставинам справи. Зокрема суди, в тому ж алгоритмі, що і відповідач в акті, зауважили про не підтвердження реальності господарських операцій з контрагентами позивача, що свідчить про не підтвердження можливості отримання ним суми ПДВ за наслідками таких господарських операцій, у зв`язку із тим, що правовідносини із суб`єктами господарювання відбулись без належної обачності. При цьому оцінка надавалась не суті та змісту його господарської діяльності, в тому числі достовірності ведення податкового обліку, а фактів місцезнаходження та стану таких контрагентів та суб`єктів господарювання з якими вони мали правовідносини.

Від відповідача відзиву на вказану касаційну скаргу до Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду її по суті.

Переглянувши судове рішення судів попередніх інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд не погоджується з висновком судів попередніх інстанції про необґрунтованість позовних вимог та дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 23.07.2013 по 25.07.2013 Податковим органом проведена документальна позапланова невиїзна перевірка правомірності нарахування ТОВ НЬЮ ВОРЛД ГРЕЙН ЮКРЕЙН (код ЄДРПОУ 30577181) задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість за 2010, 2011, 2012 роки сум бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов`язань з ПДВ в наступних звітних періодах, за результатами якої складено акт № 884/40-50/37-20/30577181 від 25.07.2013 (далі - Акт № 884/40-50/37-20/30577181).

В ході перевірки контролюючим органом встановлено порушення наступних вимог:

- пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1 ст. 4, пп. 7.2.3, пп. 7.2.4, пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1, пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 № 168/97-ВР (далі - Закону №168/97-ВР), із змінами та доповненнями, що призвело до завищення суми податкового кредиту в розмірі 2 215 330,00 грн., а саме: за липень 2010 року на суму ПДВ 950 466,00 грн., за серпень 2010 року на суму ПДВ 1 264 864,00 грн.;

- пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, із змінами та доповненнями, що призвело до: завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (р. 18.2 декларації) за липень 2010 року на суму ПДВ 950 466,00 грн., за серпень 2010 року на суму ПДВ 1 264 864,00 грн., яке підлягає зменшенню; заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту за серпень 2010 року (р. 18.1 декларації) на суму ПДВ в розмірі 745 618,00 грн., яка підлягає збільшенню; заниження суми податку на додану вартість за вересень 2010 року (р. 27 декларації), яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду на суму ПДВ в розмірі 519 246,00 грн., яка підлягає донарахуванню;

- п. 1.8 ст. 1, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, із змінами та доповненнями, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування за серпень 2010 року на суму ПДВ в розмірі 1 696 084,00 грн., яке підлягає зменшенню.

09.08.2013 відповідачем, на підставі акта перевірки № 884/40-50/37-20/30577181 від 25.07.2013, прийнято податкове повідомлення-рішення форми В1 № 0000223720, яким згідно з пунктом 54.3 статті 54 та пунктом 58.1 ст. 58, підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 ст. 78 розділу II Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, за порушення вимог п. 1.8 ст. 1, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, п. 4.1 ст. 4, пп. 7.2.3, пп. 7.2.4, пп. 7.2.6 п. 7.2, пп. 7.4.1, пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7, пп. 7.5.1 п. 7.5, пп. 7.7.1, пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, із змінами та доповненнями, зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість за серпень 2010 року у розмірі 1696084,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 424021,00 грн.

Судами також встановлено, що висновок про порушення Товариством вимог податкового законодавства ґрунтується на виявлених відповідачем фактів того, що всі контрагенти - ТОВ Холдингова компанія Агротехтрейд , ПП Адріатика-Н , ТОВ Південь Агросвіт , ТОВ Южнийрегін , ПП ТАС Агротранс , ТОВ Агросенд , ТОВ Житниця , ТОВ Лана-В , ТОВ Ватикан-Агро , ТОВ Синтезторг та ТОВ Ковальзернотрейд (далі - контрагенти), мали взаємовідносини з фіктивними суб`єктами господарювання, за рахунок яких формували свій податковий кредит. Крім того, у жодному випадку не було підтверджено факту поставки даним юридичним особам товарно-матеріальних цінностей. При цьому, по кожному з контрагентів таких осіб встановлено, що керівники останніх жодного відношення до діяльності таких товариств не мають.

Незгода із вказаним податковим повідомленням-рішенням відповідача, стала підставою для звернення позивача до суду, де Вищий адміністративний суд України (ухвала від 26.08.2015, провадження №К/800/34376/14), переглядаючи перший раз справу в касаційному порядку визначився із необхідністю додаткового дослідження матеріалів даної справи, виходячи із документів первинного та бухгалтерського обліку, що складались за наслідками господарських операцій з вказаними контрагентами позивача.

Досліджуючи спірні правовідносини в межах даної справи, яка надійшла до суду першої інстанції з Вищого адміністративного суду України, суди вдруге резюмували про допущення позивачем вимог податкового законодавства.

Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу позивача в межах її доводів, вважає висновки судів попередніх інстанцій про законність податкового повідомлення-рішення податкового органу передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

На підставі законів України Про податок на додану вартість №168/97-ВР та Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV), Податкового кодексу України суди попередніх інстанцій резюмували про нереальність господарських операцій позивача із його контрагентами в межах їх участі по реалізації укладених угод по реалізації сільськогосподарської продукції.

При цьому суд першої інстанції вказує на ретельність дослідження всіх первинних та бухгалтерських документів, створених позивачем та його контрагентами за наслідками виконання ними договірних зобов`язань, згідно укладених правочинів, проте, назву та зміст таких документів не зазначає.

На усунення вказаних прогалин, суд апеляційної інстанції цитує окремі положення правочинів, укладених між позивачем та його контрагентами, та зазначає про наявність первинних документів, але не здійснено жодної оцінки вказаних документів.

Власне, на думку Суду, зміст рішень судів попередніх інстанцій зводяться лише до аналізу податкової інформації отриманої за наслідками проведених податкових перевірок контрагентів позивача за наслідками їх господарської діяльності із третіми суб`єктами господарювання. Тобто, під час судового розгляду даної справи досліджувався ланцюг правовідносин: позивач - контрагенти позивача - 3-ті суб`єкти господарювання, з якими мали правовідносини контрагенти позивача.

З даного питання, Верховний Суд неодноразово висловлював свої висновки, згідно яких, платник не може нести відповідальність за протиправні діяння інших осіб, які при цьому, не можуть прямо впливати на рух його активів, за рахунок яких формується податковий облік такого платника.

Проте слід вказати, що податкові зобов`язання з ПДВ у відповідності до положень Закону №168/97-ВР визначались сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності (підпункт 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 цього Закону).

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно з підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Згідно вимог підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97-ВР, податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Аналогічні положення містить Податковий кодекс України.

Так, пунктом 15.1 статті 15 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платника податку визначено як особу, на яку згідно із цим Кодексом на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів.

Одночасно пунктом 36.5 статті 36 ПК України передбачено, що відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених Податковим кодексом або законами з питань митної справи.

Податкові зобов`язання з ПДВ у відповідності до пункту 200.1 статті 200 ПК України визначаються сальдовим методом, який передбачає необхідність врахування як надходжень сум податку разом із вартістю товарів (послуг), що поставляються платником податку, так і витрат цього платника на сплату сум ПДВ у складі ціни товарів (послуг), що придбані ним з метою використання у господарській діяльності.

Відповідно до приписів підпункту а пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В силу положень пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За вимогами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону №996-ХІV, підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини другої статті 3 Закону №996-ХІV на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність.

Таким чином, первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Таким чином, задля твердження про нереальність правовідносин позивача з його контрагентами щодо придбання ним сільськогосподарської продукції, необхідно розкрити безпосередній зміст відповідних таких господарських операцій, що як виявлено Верховним Судом, судами попередніх інстанцій зроблено не було.

Висновки судів попередніх інстанцій про те, що Товариство завищило свій податковий кредит за наслідками співпраці з суб`єктами господарювання, які на думку відповідача є фіктивними, так як є первинними продавцями придбаної ним продукції в його контрагентів на думку Верховного Суду є формальними.

При цьому, реальність правочинів позивача з його контрагентами має підтверджуватись дійсним рухом конкретного товару (продукції) від таких суб`єктів господарювання до позивача через його контрагентів і як наслідок руху коштів від позивача таким контрагентам. При цьому слід відзначити, що предметом вказаних угод є поставка сільськогосподарської продукції, створення, переміщення та зберігання якої є складним технологічним процесом, що не може здійснюватися одночасно та потребує значних фінансових капіталовкладень та знань (навичок), що має вагоме значення і підлягає обов`язковому системному дослідженню.

Верховний Суд відзначає про те, що матеріли даної справи сформовані в обсязі 8-ми томів, що в більшості наповненні позивачем первинними та бухгалтерськими документами в підтвердження його права на заявлене до відшкодування ПДВ. Проте, такі доказі в належний спосіб не досліджувались судами на предмет дотримання спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум, віднесених позивачем до податкового кредиту, а також реального виконання сторонами, укладених правочинів. В тому числі, суди не вирішували питання дійсного змісту таких угод, обставин за якими вони укладені та обсягу господарської діяльності позивача, та подальше здійснення ним такої.

Власне, Верховний Суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій, переглядаючи дану справу вдруге, не виконали вимог ухвали Вищого адміністративного суду України від 26.08.2015, що є свідченням допущення ними вимог процесуального Закону в редакції до 15.12.2017, а тому рішення судів в даній справі підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд.

Отже під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній на момент ухвалення судового рішення суду першої інстанції) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановивши фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 132, 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Нью Ворлд Грейн Юкрейн задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.08.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.10.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду м. Києва.

3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

І.А. Васильєва ,

С.С. Пасічник

Судді Верховного Суду