Постанова

від 11.10.2019 по справі 2а-7613/10/0470

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

11 жовтня 2019 року

Київ

справа №2а-7613/10/0470

адміністративне провадження №К/9901/2600/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2010 року (головуючий суддя - Рищенко А.Ю.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2014 року (у складі колегії суддів: головуючий суддя - Прокопчук Т.С., судді - Божко Л.А., Лукманова О.М.) у справі за позовом Кредитної спілки Дніпровський кредитний центр до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, за участю прокурора Жовтневого району м. Дніпропетровська про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2007 року Кредитна спілка Дніпровський кредитний центр (далі - позивач, Кредитна спілка) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська (далі - відповідач, Інспекція), в якому, з урахуванням уточнень, просила: 1) визнати недійсним податкове повідомлення-рішення №0001142200/1 від 20 вересня 2007 року про нарахування суми податкового зобов`язання з податку на прибуток фінансових установ (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) у розмірі 1928287,64 грн.; 2) скасувати акт документальної перевірки №985/220/335/63449 від 01 серпня 2007 року (у редакції заяви про зміни та уточнення до адміністративного позову від 06 листопада 2007 року).

Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 17 лютого 2009 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2009 року, в задоволенні позову відмовлено.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 13 травня 2010 року скасував вказані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині позовних вимог щодо визнання недійсним податкового повідомлення-рішення Інспекції №0001142200/1 від 20 вересня 2007 року, а справу у цій частині направив на новий судовий розгляд до суду першої інстанції; в частині позовних вимог про скасування акту документальної перевірки №985/220/335/63449 від 01 серпня 2007 року провадження у справі закрив.

За результатами повторного судового розгляду Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 24 листопада 2010 року скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції №0001142200/1 від 20 вересня 2007 року.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що у зв`язку із неповерненням членами спілки кредитів, наданих позивачем під заставу майна (цінних паперів), акції перейшли у власність Кредитної спілки та в подальшому реалізовані останньою ТОВ ФК Гарант-Інвест . За висновком суду операції з продажу позивачем цінних паперів, право власності на які набуто в результаті здійснення його основної господарської діяльності, є операціями з активами Кредитної спілки, а тому дохід, отриманий за результатом проведення останніх, відповідно до підпункту 7.11.4 пункту 7.11 статті 7 Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР Про оподаткування прибутку підприємств (чинного на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №334/94-ВР) звільняється від оподаткування податком на прибуток. Як наслідок, суд визнав висновок Інспекції про заниження позивачем доходу, який підлягає оподаткуванню, таким, що документально та нормативно не підтверджується.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 27 березня 2014 року залишив без змін постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2010 року.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними підпунктів 7.11.2 - 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просила скасувати судові рішення та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, вказувала на помилковість позиції судів попередніх інстанцій та відповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вимогам законодавства, адже вважає, що положення Закону України від 20 грудня 2001 року №2908-III Про кредитні спілки (далі - Закон №2908-III) і статут позивача не передбачають такого виду діяльності кредитної спілки як реалізація активів, які перебували в заставі, особам, що не є членами кредитної спілки, а тому, отримавши за результатом продажу цінних паперів дохід, позивач мав обов`язок в силу вимог підпункту 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР сплатити податок на прибуток, який визначається як сума доходів, отриманих з таких інших джерел, зменшена на суму витрат, пов`язаних із отриманням таких доходів, але не вище суми таких доходів.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Справу призначено до касаційного розгляду в судовому засіданні на 10 жовтня 2019 року, у яке представники учасників справи, належним чином повідомлені про дату, час і місце касаційного розгляду, не з`явилися, у зв`язку з чим, беручи до уваги положення частини 9 статті 205 КАС України, суд перейшов до розгляду справи у письмовому провадженні.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією проведено виїзну планову перевірку Кредитної спілки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 30 травня 2005 року по 31 березня 2007 року, за результатами якої складено акт №985/220/33563449 від 01 серпня 2007 року.

В акті перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог пункту 1 статті 21 Закону №2908-III та підпункту 7.11.13 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, що полягало у провадженні підприємством діяльності, не передбаченої законодавством; підпункту 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, в результаті чого занижено дохід, що підлягає оподаткуванню, у розмірі 3856575,30 грн.

Такий висновок контролюючого органу обґрунтований тим, що протягом III кварталу 2005 року - III кварталу 2006 року та І кварталу 2007 року позивачем здійснювались операції, не пов`язані з основною діяльністю, - продаж акцій особам, іншим ніж засновники (члени, учасники), у зв`язку з чим доходи позивача від операцій з реалізації акцій ТОВ ФК Гарант-Інвест не підпадають під визначення доходів, наведених у підпункту 7.11.4 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, що звільняються від оподаткування, як за видами операцій, так і за суб`єктним складом сторін таких операцій. Відтак, на думку відповідача, позивач у відповідності до підпункту 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР зобов`язаний сплатити податок на прибуток, який визначається як сума доходів, отриманих з таких інших джерел, зменшена на суму витрат, пов`язаних із отриманням таких доходів, але не вище суми таких доходів.

На підставі акту 20 вересня 2007 року Інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення №0001142200/1, яким згідно підпункту б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 та відповідно до підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України від 21 грудня 2000 року №2181-III Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами (чинного на час виникнення спірних відносин; далі - Закон №2181-III) Кредитній спілці визначено суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем податок на прибуток фінансових установ у розмірі 1928287,64 грн., з яких 964143,82 грн. - за основним платежем, 964143,82 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Верховний Суд не може погодитись із висновками судів попередніх інстанцій, вважаючи їх передчасними, виходячи з наступного.

У судовому процесі встановлено, що позивач є кредитною спілкою та здійснював діяльність з надання фінансових послуг, в тому числі по залученню вкладів членів кредитної спілки на депозитні рахунки та надання кредитів членам спілки.

За визначенням статті 1 Закону №2908-III (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) кредитною спілкою є неприбуткова організація, заснована фізичними особами, професійними спілками, їх об`єднаннями на кооперативних засадах з метою задоволення потреб її членів у взаємному кредитуванні та наданні фінансових послуг за рахунок об`єднаних грошових внесків членів кредитної спілки.

Порядок оподаткування неприбуткових установ і організацій на час виникнення спірних правовідносин врегульовувався пунктом 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, який згідно з абз. в підпункту 7.11.1 цієї статті застосовувався до неприбуткових установ і організацій, які є, зокрема, кредитними спілками, створеними у порядку, визначеному законом.

Як встановлено підпунктом 7.11.4 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР, від оподаткування звільняються доходи неприбуткових організацій, визначених у абзаці в підпункту 7.11.1, отримані у вигляді:

- коштів, які надходять до кредитних спілок та пенсійних фондів у вигляді внесків на недержавне пенсійне забезпечення або внесків на інші потреби, передбачені законодавством;

- доходів від здійснення операцій з активами (у тому числі пасивних доходів) недержавних пенсійних фондів та кредитних спілок, за пенсійними вкладами (внесками), рахунками учасників фондів банківського управління відповідно до закону з цих питань;

- дотацій або субсидій, отриманих з державного або місцевого бюджетів, державних цільових фондів або у межах благодійної, у тому числі гуманітарної допомоги чи технічної допомоги, що надаються таким неприбутковим організаціям відповідно до умов міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, крім дотацій на регулювання цін на платні послуги, які надаються таким неприбутковим організаціям або через них їх отримувачам згідно із законодавством, з метою зниження рівня таких цін.

Водночас за змістом положень абзацу другого підпункту 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР у разі коли неприбуткова організація (кредитна спілка) отримує доход з джерел, інших ніж визначені, зокрема підпунктом 7.11.4 цього пункту, така неприбуткова організація зобов`язана сплатити податок на прибуток, який визначається як сума доходів, отриманих з таких інших джерел, зменшена на суму витрат, пов`язаних із отриманням таких доходів, але не вище суми таких доходів.

Згідно із абзацом третім підпункту 7.11.13 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР під терміном основна діяльність слід розуміти діяльність неприбуткових організацій з надання благодійної допомоги, просвітніх, культурних, наукових, освітніх та інших подібних послуг для суспільного споживання, зі створення систем соціального самозабезпечення громадян (недержавні пенсійні фонди, кредитні спілки та інші подібні організації). До основної діяльності також включається продаж неприбутковою організацією товарів (послуг), які пропагують принципи та ідеї, для захисту яких було створено таку неприбуткову організацію, та які є тісно пов`язаними з її основною діяльністю. До основної діяльності не включаються операції з надання товарів (послуг) неприбутковими організаціями, визначеними в абзацах в - д підпункту 7.11.1 цього пункту, особам іншим, ніж засновники (члени, учасники) таких організацій. Статутні документи неприбуткових організацій мають містити вичерпний перелік видів їх діяльності.

Під терміном пасивні доходи слід розуміти доходи, отримані у вигляді процентів, дивідендів, страхових виплат і відшкодувань, а також роялті (абзац другий підпункту 7.11.13 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР).

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у періоді, який перевірявся податковим органом, Кредитною спілкою надавалися кредити членам спілки - фізичним особам. В забезпечення повернення таких кредитів з членами спілки укладалися договори застави, предметами яких були пакети акцій ВАТ Спецтранснафта , ВАТ Металургмашкомплект , ВАТ Укрпромвуглезбагачення , ВАТ Завод гірничо-шахтної автоматики , ВАТ Завод термостійких металовиробів . Сума кредиту дорівнювала вартості заставного майна (акцій), визначеного сторонами у договорі застави.

У зв`язку з неповерненням членами спілки кредитів акції за умовами договорів застави перейшли у власність позивача.

В подальшому акції реалізовані позивачем ТОВ ФК Гарант-Інвест на підставі відповідних договорів на загальну суму 3868500 грн.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій виходили з того, що реалізація позивачем акцій є операціями з активами Кредитної спілки, а тому дохід, отриманий за результатом проведення останніх, відповідно до підпункту 7.11.4 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-ВР звільняється від оподаткування податком на прибуток.

Верховний Суд вважає, що такий висновок судів першої та апеляційної інстанцій ґрунтується на неправильному застосуванні норм матеріального права.

Частиною першою статті 21 Закону №2908-III визначено вичерпний перелік видів господарської діяльності, якими кредитна спілка має право займатися. Зокрема, кредитна спілка відповідно до свого статуту: 1) приймає вступні та обов`язкові пайові та інші внески від членів спілки; 2) надає кредити своїм членам на умовах їх платності, строковості та забезпеченості в готівковій та безготівковій формі; 3) залучає на договірних умовах внески (вклади) своїх членів на депозитні рахунки як у готівковій, так і в безготівковій формі; 4) виступає поручителем виконання членом спілки зобов`язань перед третіми особами; 5) розміщує тимчасово вільні кошти на депозитних рахунках в установах банків, які мають ліцензію на право роботи з вкладами громадян, об`єднаній кредитній спілці, а також придбаває державні цінні папери, перелік яких встановлюється Уповноваженим органом, та паї кооперативних банків; 6) залучає на договірних умовах кредити банків, кредити об`єднаної кредитної спілки, кошти інших установ та організацій виключно для надання кредитів своїм членам, якщо інше не встановлено рішенням Уповноваженого органу; 7) надає кредити іншим кредитним спілкам, якщо інше не встановлено рішенням Уповноваженого органу; 8) виступає членом платіжних систем; 9) оплачує за дорученням своїх членів вартість товарів, робіт і послуг у межах наданого йому кредиту; 10) провадить благодійну діяльність за рахунок коштів спеціально створених для цього фондів.

Провадження кредитною спілкою іншої діяльності, крім передбаченої цим Законом, не допускається.

Відповідно до підпункту 2.2.2 пункту 2.2 Положення про фінансові нормативи діяльності кредитних спілок та об`єднаних кредитних спілок, затвердженого Розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 16 січня 2004 року №7, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 лютого 2004 року за №148/8747 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), до I групи активів із ступенем ризику 0 відсотків відносяться: грошові кошти готівкою та на поточних рахунках у банках, а також державні цінні папери.

Статтею 6 Закону України від 23 лютого 2006 року №3480-IV Про цінні папери та фондовий ринок (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що акція - це іменний цінний папір, який посвідчує майнові права його власника (акціонера). Емітентом акцій є тільки акціонерне товариство. Акціонерне товариство розміщує тільки іменні акції. Відповідно до вимог частини третьої статті 4 цього Закону права, посвідчені іменним цінним папером, передаються у порядку, встановленому законами України.

Державні ж цінні папери за визначенням Положення про депозитарну діяльність Національного банку України, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 19 березня 2003 року №114, яке було чинним на момент спірних відносин, - це цінні папери, випущені відповідно до вимог законодавства України, емітентом яких є уповноважений державний орган.

Враховуючи, що акції ВАТ Спецтранснафта , ВАТ Металургмашкомплект , ВАТ Укрпромвуглезбагачення , ВАТ Завод гірничо-шахтної автоматики , ВАТ Завод термостійких металовиробів не є державними цінними паперами у розумінні статті 21 Закону №2908-III, операції з якими має право здійснювати кредитна спілка, суди помилково віднесли такі акції до активів Кредитної спілки й вважали здійснення операцій із ними статутною діяльністю позивача.

З огляду на це, висновки судів першої та апеляційної інстанцій про те, що дохід, отриманий позивачем від здійснення операцій із заставним майном у вигляді цінних паперів, не вважається отриманим з інших джерел у розумінні підпункту 7.11.9 пункту 7.11 статті 7 Закону №334/94-В не можна визнати обґрунтованими.

При цьому Верховний Суд вважає, що суди попередніх інстанцій помилково обґрунтовували свою позицію посилаючись виключно на висновки судово-економічної експертизи №15023 від 04 березня 2008 року та №5645 від 11 вересня 2008 року, адже юридична оцінка обставин справи має бути надана саме судом за результатами її розгляду й ґрунтуватися на правильному застосуванні норм матеріального права.

Відтак, враховуючи наведені положення матеріального закону та в контексті спірних правовідносин, які є предметом дослідження у справі, судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки правильності визначення відповідачем об`єкту та бази оподаткування як обов`язкових елементів податку при обчисленні суми грошового зобов`язання, а також застосованого розміру штрафних (фінансових) санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Пунктом другим частини першої статті 349 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, судові рішення підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі міста Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2010 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2014 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду