Постанова

від 31.10.2019 по справі 814/1980/17

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 жовтня 2019 р.м.ОдесаСправа № 814/1980/17 Головуючий в 1 інстанції: Лісовська Н. В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

доповідача - судді Турецької І.О.

суддів - Стас Л.В., Шеметенко Л.П.

за участі секретаря - Скоріної Т.С.

представника апелянта - Слюсаренко О.В.;

представника позивача - Лемешка О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК (далі - ТОВ НІКО-ПАК ) звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі - ГУ ДФС України у Миколаївській області) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.09.2017 року:

- №0029841402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 114 892,00 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 28 723,00 грн.;

- №0029811402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 269 823,00 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 53 374,00 грн.;

- №0029801402 про зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість за березень 2017 року на суму 17 011,00 грн.

Обґрунтування наведених позовних вимог ТОВ НІКО-ПАК складається з наступних доводів.

Не погоджуючись з зі збільшенням суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ), товариство зазначає, що з 2014 р. у нього обліковуються залишки овочевої сітки, яка знаходиться на зберіганні у ФОП ОСОБА_1 . у м. Сімферополі, АР Крим.

У зв`язку з форс - мажорними обставинами, пов`язаних з окупацією Криму, вказаний товар був переданий на відповідальне зберігання іншому суб`єкту - ТОВ Кримеколайф .

Отже, на думку позивача, даний товар перебуває у його власності, але на окуповані території, що не надає можливості його повернути.

Наведені обставини, за твердженням позивача, підтверджені належними доказами, що були представлені посадовим особам, що здійснювали перевірку.

Є протиправним, на думку позивача, нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з ПДВ на оплату паливно-мастильних матеріалів для транспортних засобів, строк оренди яких закінчився, адже користування останніми після спливу оренди, свідчить про поновлення дії договору оренди на той же строк та на тих же умовах.

Далі, позивач зауважує, що діюче законодавство дозволяє платнику податків при виявленні при проведенні інвентаризації лишків товарно-матеріальних цінностей при одночасній наявності нестач проводити їх взаємний залік внаслідок пересортиці.

За вказаних обставин, на думку позивача, висновок ГУ ДФС України у Миколаївській області, що списана нестача товару не повинна враховуватися у витратах, а виявлені лишки товару повинні враховуватися у доходи, як безоплатно отримані є - безпідставним.

Також, наполягає, що при визначенні контролюючим органом ПДВ, не досліджувався технологічний процес виробництва товару з поліпропілену, рух виробленої продукції на склад, вибуття зі складу на адресу покупця, а також нормативні витрати сировини на виробництво.

До того ж, підставою для задоволення позову слугувало порушення ГУ ДФС України у Миколаївській області ст. 77 Податкового кодексу України, що виразилося у ненаданні відомостей про включення платника податків до плану - графіку проведення документальної планової виїзної перевірки, ненаправлення на його адресу повідомлення про проведення перевірки, несвоєчасне отримання наказу про проведення перевірки.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року, ухваленого за правилами загального позовного провадження, позов ТОВ НІКО-ПАК задоволений.

Суд визнав протиправними та скасував спірні податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вважав обґрунтованими доводи позивача щодо протиправності податкових повідомлень-рішень та мотивував своє рішення такими аргументами.

Так, на думку суду, позиція контролюючого органу, що списана нестача товарів у відповідних періодах її виникнення, не повинна враховуватись як витрати підприємства, а лишки мають враховуватись як доходи, у вигляді безоплатно отриманих товарів побудована на неправильній оцінці фактичних обставин господарської діяльності позивача.

Так, контролюючий орган, не врахував, що основною діяльністю позивача є торгівля овочевою сіткою, яка придбавається у Китайській народній Республіці. За результатами інвентаризації була виявлена пересортиця однакових товарів, тобто однакова кількість нестачі та лишків.

Суд першої інстанції підкреслив, що лише в частині нестач, які не врегульовані заліком різниць, що виникли в результаті пересортиці товару, використання товару можна вважати таким, що здійснено не в господарській діяльності з відповідним нарахуванням податкових зобов`язань з ПДВ на вартість таких нестач.

Поділяючи позицію платника податків щодо протиправності нарахування податкового зобов`язання з ПДВ, суд першої інстанції виходив із відсутності підтвердження факту реалізації товару (сітка - мішок для пакування овочевої продукції), який перебував на зберіганні у ФОП ОСОБА_1 , а відтак наявності його у власності позивача.

Вважаючи, що платник податків правомірно відносив до витрат вартість паливно-мастильних матеріалів на обслуговування транспортних засобів, строк оренди яких закінчився, суд виходив із приписів ст. 764 Цивільного кодексу України, де унормовано, якщо наймач продовжує користуватися майном після закінчення строку договору найму, то, за відсутності заперечень наймодавця протягом одного місяця, договір вважається поновленим на строк, який був раніше встановлений договором.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву (заперечень).

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, а також порушення норм матеріального та процесуального права, ГУ ДФС у Миколаївській області просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні позову.

Доводи апеляційної скарги складаються з такого.

Так, апелянт вважає, що суд першої інстанції безпідставно взяв до уваги, в якості доказів, первинні документи, які не були надані в процесі проведення перевірки, зокрема, договір зберігання з ТОВ Кримеколайф та акт прийому передачі товару (сітка - мішок для пакування овочевої продукції). Апелянт наполягає, що платником податків під час проведення перевірки не були надані первинні документи, які б фактично підтверджували зберігання товару у ФОП ОСОБА_1 або повернення ним товару, або його реалізації третім особам. За таких обставин, на думку відповідача, є обґрунтованим нарахування податкових зобов`язань, адже товар (сітка - мішок для пакування овочевої продукції) був використаний, платником податків, не в межах господарської діяльності.

До того ж, апелянт вважає, що ТОВ НІКО-ПАК повинно було нарахувати податкові зобов`язання, придбаваючи дизпаливо на автомобілі, які не використовувалися у господарській діяльності, внаслідок відсутності договорів оренди.

Залишилася незмінною правова позиція контролюючого органу про обов`язок ТОВ НІКО-ПАК нарахувати податкові зобов`язання при списанні виявлених нестач.

Також, апелянтом звернута увага на те, що в судовому рішенні, яке є предметом оскарження, не надано правової оцінки окремим порушенням ТОВ НІКО-ПАК , які вплинули на визначення податку на прибуток. Проте, податкове повідомлення - рішення, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток скасовано в повному обсязі.

Не погоджуючись з висновком суду першої інстанції про те, що в процесі податкової перевірки не досліджувалася первинна документації ТОВ НІКО-ПАК щодо технологічного процесу виробництва товарів з поліпропілену, щодо руху виробленої продукції на склад та зі складу на адресу покупців, а також нормативні витрати сировини на виробництво, контролюючий орган покликався на те, що така документація запитувалась від платника податків, але не була надана останнім.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ НІКО-ПАК зазначило, що суд першої інстанції, ухвалюючи судове рішення, правильно з`ясував усі обставини та надав їм належну правову оцінку, у зв`язку з чим, просило залишити судове рішення без змін.

Так, ТОВ НІКО-ПАК , спростовуючи доводи апелянта про ненадання документів щодо зберігання товару у ТОВ Кримеколайф в АРК, покликається на зміст акта перевірки, де згадується первинна документація.

Далі, товариство зазначає, що для підтвердження технологічної собівартості продукції була надана вся первинна документація, включаючи документи щодо вартості сировини, упаковки, електроенергії, що витрачена на її виробництво, відомості про заробітну плату працівників, залучених до виробництва та витрати на утримання і використання обладнання.

Відповідаючи на доводи апеляції щодо недослідження судом інших податкових порушень, що вплинули на нарахування податку на прибуток, позивач зазначив, що викладення змісту вказаних порушень не відповідає вимогам Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 р. Так, на думку позивача, не викладений зміст правопорушення із зазначенням господарської операції, при здійсненні якої воно вчинено, не зазначені первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку або відсутність відповідних документів.

У суді апеляційної інстанції представник ГУ ДФС у Миколаївській області підтримав доводи апеляції.

Представник ТОВ НІКО-ПАК заперечував проти її задоволення, вважаючи рішення суду законним та обґрунтованим.

Фактичні обставини справи.

Основним видом діяльності ТОВ НІКО-ПАК є виробництво інших виробів із пластмас (код КВЕД 22.29).

На підставі наказу №1227 від 21.07.2017 р. ГУ ДФС у Миколаївській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ НІКО-ПАК з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, у тому числі з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01.07.2014 року по 31.03.2017 року, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 27.07.2012 року по 31.03.2017 року.

Результати перевірки оформлені актом від 05.09.2017 року № 1215/14-29-14-02/38302544 (далі - акт перевірки).

Перевіряючи правильність визначення податкових зобов`язань з ПДВ, контролюючий орган встановив їх заниження за період з 01.07.2014 р. по 31.03.2017 р. всього на суму 257 371,00 грн.

Пояснюючи з чого складається вказана сума, ГУ ДФС у Миколаївській області зазначило наступне.

За даними бухгалтерського обліку за ТОВ НІКО-ПАК числиться залишок товару (сітка - мишок для пакування овочевої продукції асортименті), який перебував на відповідальному зберіганні у ФОП ОСОБА_1 . в м. Сімферополі в АР Крим.

ТОВ НІКО-ПАК до перевірки був наданий лист ФОП ОСОБА_1 від 15.10.2014 р. про неможливість виконувати умови договору зберігання та в якому містилося прохання протягом 5 - ти днів прийняти товар, що знаходиться на зберіганні. Оскільки, товариством, товар не був прийнятий, а також відсутні документи щодо його зберігання та використання в господарській діяльності, контролюючий орган дійшов висновку, що він вибув з розпорядження платника податків і останній повинен нарахувати податкові зобов`язання за п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу України на суму 171 222,00 грн.

Далі, контролюючий орган встановив, що ТОВ НІКО-ПАК було списано дизпаливо на обслуговування транспортних засобів, строк договору оренди на які закінчився, а також було встановлено, що орендна плата за вказані транспортні засоби, що експлуатувалися, товариством не здійснювалась. За результатами виявлених порушень, за приписами п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, платнику податків нараховано 28 438,00 грн.

Також, на порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, на думку контролюючого органу, ТОВ НІКО-ПАК повинно було нарахувати податкові зобов`язання при списанні виявлених нестач на суму 108 997,00 грн.

Указаний довід, особи, що здійснювали перевірку, обґрунтовують тим, що списані, внаслідок нестач, товарно-матеріальні цінності не були використані платником податків у господарській діяльності.

До того ж, в акті перевірки зазначено про заниження позивачем за вересень 2015 р. ПДВ на 16 817,00 грн. у зв`язку з неврахуванням в Деклараціях з ПДВ наступних періодів уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2015 р.

Отже, на підставі наведеного, ГУ ДФС у Миколаївській області дійшло висновку про порушення платником податків п. 44.1 ст. 44, пп. г п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України, п. 6 розділу IV Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 року № 966, що призвело до:

заниження ПДВ за весь період, що перевірявся, на загальну суму 274 188,00 грн., у т.ч. ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, всього в сумі 114 892,00 грн.. (2014 рік - 86648,00 грн., 2015 рік - 16817,00 грн., 2016 рік - 11427,00 грн.), а саме: липень 2014 року - 52081,00 грн., серпень 2014 року - 5191,00 грн.; листопад 2014 року - 29376,00 грн., вересень 2015 року - 16817,00 грн., серпень 2016 року - 11427 грн.;

завищення від`ємного значення ПДВ за березень 2017 року на суму 17 011,00 грн.;

завищення від`ємного значення ПДВ за січень 2015 року на суму 142 285,00 грн.

Результатом заниження податку на прибуток, на думку контролюючого органу, стало порушення ТОВ НІКО-ПАК наступних норм Податкового кодексу України:

- п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст. 137, п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 269 823,00 грн.

Так, в акті перевірки зазначено, що в рядку 02 Податкових декларацій з податку на прибуток Дохід від операційної діяльності за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р. позивач зазначив суму 6 302 895 грн. Проте, в ході перевірки встановлено, що такий дохід складає 6 302 895 грн. Різниця в декларуванні складає 70 870 грн.

Далі, вказується, що в рядок 03 даної Декларації Інші доходи за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р. не включені доходи від курсових різниць (929 грн, 5 723 грн). Не включений дохід при зміні компенсаційних доходів ф/г Марія НВО на суму 23 246 грн.

Зазначаючи про завищення показників, відображених в рядку 06 Інші витрати Податкової декларацій з податку на прибуток, контролюючий орган вказує про завищення адміністративних витрат на суму 49 949 грн., про завищення витрат на збут на суму 35 171 грн. та про заниження від`ємного значення на суму 54 420 грн.

До того ж, встановлено завищення за 2014 р. задекларованих показників у рядку 05 витрати операційної діяльності на суму 38 664 грн.

Роз`яснюючи наведену суму, ГУ ДФС у Миколаївській області навела такі розрахунки: платником податків занижено собівартість реалізованих товарів на 23 321 грн. та безпідставно, за відсутності первинних документів, віднесено до витрат собівартості продукції суму 61 985 грн. (61 985 - 23 321 = 38 664).

Не включено, на думку перевіряючих, до складу доходів за період з 01.04.2014 р. по 31.12.2014 р. вартість товарів безоплатно отриманих платником податків в сумі 543 767 грн., а саме надлишки товарно-матеріальних цінностей за результатами проведення інвентаризації.

Отже, як вважає контролюючий орган, за період 2014 р. ТОВ НІКО-ПАК занизило податок на прибуток на 154 400 грн.

Перевіряючи господарську діяльність ТОВ НІКО-ПАК за 2015 - 2016 роки, а також 1 квартал 2017 р., ГУ ДФС у Миколаївській області встановило заниження податку на прибуток у таких розмірах: за 2015 р. - 56 329 грн., за 2016 р. - 42 417 грн., за 1 квартал 2017 р. - 16 677 грн. На їх думку, таке порушення відбулося у зв`язку зі збільшенням собівартості виробленої продукції, яка не підтверджена первинними документами, у тому числі віднесення до складу витрат палива для обслуговування транспортних засобів, що не використовувалися у господарської діяльності.

15.09.2017 року на підставі акту перевірки ГУ ДФС у Миколаївській області були оформлені податкові повідомлення-рішення:

- № 0029801402 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 17 011 грн.;

- № 0029811402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток на 269 823 грн. та про нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 53 374,00 грн.;

- № 0029841402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 114 892,00 грн. та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмір 28 723,00 грн.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляційної скарги і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для її часткового задоволення, з огляду на таке.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Пункт 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України встановлює, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Правила формування податкового кредиту встановлені в ст. 198 Податкового кодексу України. Зокрема, відповідно до пп. г п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (редакція 24.12.2015 р.).

Як було зазначено вище ГУ ДФС у Миколаївській області звинувачує ТОВ НІКО-ПАК , що за господарськими операціями зберігання товару (сітка - мишок для пакування овочевої продукції асортименті), використання пального для обслуговування транспортних засобів та списання виявлених нестач, платник податків повинен був нарахувати податкові зобов`язання за правилами п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, адже вони використовувалися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Такий висновок апелянтом зроблено на підставі відсутності первинної документації в процесі перевірки, яка б підтверджувала зворотне.

Так, апелянт вказує на те, що суд безпідставно, всупереч вимогам п.44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, взяв до уваги договір відповідального зберігання №20/10-14 К від 20.10.2014 р. укладеного між ТОВ НІКО-ПАК та ТОВ Кримеколайф , адже вказаний документ до перевірки не надавався, що відображено в акті.

ТОВ НІКО-ПАК у відзиві на апеляцію наполягало на тому, що вказаний договір надавався перевіряючим, але це не знайшло свого відображення в акті. Водночас товариство наголошує, що даний документ не має принципового значення для вирішення спірних правовідносин, оскільки не встановлено факту реалізації товару та відповідно і виникнення податкових зобов`язань.

Колегія суддів погоджується з доводами апелянта про помилковість висновку суду першої інстанції, що нарахування платнику податків податкових зобов`язань з ПДВ пов`язано з реалізацією товару, позаяк вони були нараховані у зв`язку з вибуттям товару з розпорядження платника податків та відсутності первинної документації щодо його зберігання або використання у господарської діяльності.

Проте, є обґрунтованими доводи ТОВ НІКО-ПАК , що списання товарно-матеріальних цінностей з балансу юридичної особи, можливо лише за результатами проведення інвентаризації, яку немає можливості провести, оскільки існують обставини непереборної сили.

Як слушно зауважив позивач, відповідно до п.8 Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України Мінфін від 02.09.2014 р. № 879, підприємства, що знаходяться, зокрема на тимчасово окупованій території (або їх структурні підрозділи (відокремлене майно) перебувають на зазначених територіях), проводять інвентаризацію у випадках, обов`язкових для її проведення, тоді, коли стане можливим забезпечити безпечний та безперешкодний доступ уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов`язання та власний капітал цих підприємств. Зазначені підприємства зобов`язані провести інвентаризацію станом на 01 число місяця, що настає за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, та відобразити результати інвентаризації в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.

За таких умов, на думку колегії суддів, відсутні належні та допустимі докази, які б свідчили про наявність у платника податку нестачі товару (сітка - мишок для пакування овочевої продукції асортименті) або його використання не в господарській діяльності.

Колегія суддів погоджується з доводом апелянта про обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності та вважає обґрунтованим зауваження про ненадання платником податків до перевірки договору відповідального зберігання № У-1 від 03.01.2014 р. з ТОВ Кримеколайф (т.2 а.с.248).

Як випливає із змісту запиту ГУ ДФС у Миколаївській області, який підписаний посадовою особою, що здійснювала перевірку та головним бухгалтером ТОВ НІКО-ПАК , платник податків до кінця перевірки не надав документів, які підтверджують наявність товару (сітка - мишок для пакування овочевої продукції асортименті), що обліковується на рахунку №28 Товари в м. Сімферополь на відповідальному зберіганні у ФОП ОСОБА_1 (т.8 а.с.265).

На думку колегії суддів, ТОВ НІКО-ПАК документально не підтвердило свої доводи про надання до перевірки наведеного документа та твердження щодо умисного невідображення контролюючим органом в акті перевірки вказаних обставин.

Варто відзначити, що на момент проведення перевірки діяв п. 44.7. ст. 44 Податкового кодексу України, який встановлював, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Доказів учинення відповідних дій, з боку платника податків, не надано.

Разом з тим, є правильним довід ТОВ НІКО-ПАК про те, що наявність або відсутність договору відповідального зберігання з ТОВ Кримеколайф не має принципового значення для вирішення спірних правовідносин, адже відсутні достовірні докази щодо нестачі товару, що знаходиться на зберіганні.

За таких умов, колегія суддів вважає неправомірним нарахування ТОВ НІКО-ПАК податкових зобов`язань з ПДВ на суму 171 222,00 грн.

Переходячи до обґрунтованості нарахування ТОВ НІКО-ПАК податкових зобов`язань з ПДВ за використання придбаних товарів в операціях, що не є господарською діяльністю колегія суддів встановила наступне. Платником податків не нараховані податкові зобов`язання з ПДВ на витрачені товарно-матеріальні цінності (дизпаливо) на обслуговування автомобілів, які не знаходилися в оренді. До перевірки платником податків не були надані чинні договори оренди та докази сплати орендної плати орендодавцю за вказані автомобілі.

Контролюючий орган встановив, що строк дії договорів оренди транспортних засобів, які використовувалися ТОВ НІКО-ПАК , закінчилися у травні та червні 2016 р.

Є помилковим застосування судом першої інстанції до спірних правовідносин приписів ст. 764 Цивільного кодексу України, які передбачають поновлення договору найма на строк, який був раніше встановлений договором, якщо наймач продовжує користуватися майном після закінчення строку договору найму, за відсутності заперечень наймодавця протягом одного місяця. Тому, відповідно, є помилковим висновок суду, що договори оренди транспортних засобів, на даний час, є чинними, а, отже, донарахування ПДВ відповідачем здійснено безпідставно.

На думку суду апеляційної інстанції, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів та порядок їх адміністрування, а також відповідальність за порушення податкового законодавства повинні регулюватися Податковим кодексом України.

Заборону платникам податків формувати податкову звітність на підставі даних не підтверджених первинними документами, містить у собі п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України. З огляду на викладене, ТОВ НІКО-ПАК було позбавлено права в 2016 р. на формування витрат на обслуговування автомобілів, строк договору оренди яких закінчився.

Посилання позивача на судові рішення в цивільних справах щодо визнання продовженим договору оренди, не є доречним, адже вказані процесуальні документи ухвалені після проведення податкової перевірки та після прийняття рішень про нарахування податкових зобов`язань.

Отже, викладене дає підстави вважати, що контролюючим органом, відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, правомірно нараховані ТОВ НІКО-ПАК податкові зобов`язання з ПДВ на суму 11 427,00 грн. та штрафні санкції 2 857,00.

Стосовно заниження позивачем за вересень 2015 р. податкового зобов`язання з ПДВ на 16 817,00 грн. у зв`язку з неврахуванням поданого у лютому 2015 р. уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ, слід погодитися з позицією ТОВ НІКО-ПАК про відсутність з боку контролюючого органу будь-яких роз`яснень, яким чином уточнюючий розрахунок за лютий 2015 р. має вплив на податкові зобов`язання з ПДВ за серпень 2015 р. Понад те, варто відзначити, що в розрахунку податкового зобов`язання з ПДВ та штрафних санкцій (додаток до податкового повідомлення - рішення №0029841402) не вбачається врахування наведеної суми при прийнятті рішення.

Далі, апелянт зазначає про свою незгоду з рішенням суду першої інстанції в частині визнання правомірним недекларування товариством податкових зобов`язань з ПДВ при списанні виявлених нестач на суму 108 997,00 грн. Апелянт вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про відсутність порушень з боку платника податків п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України та вимог Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №69 від 11.08.1994 року (далі - Інструкція № 69), оскільки списані товари не використовувалися в операціях, пов`язаних з господарською діяльністю позивача.

Так, на думку контролюючого органу, платник податків провів взаємозалік товарно-матеріальних цінностей різних найменувань, наприклад сітка 40*60 фіолет та 40*63 сітка червона , натомість Інструкція № 69 дозволяє взаємний залік лишків та нестач внаслідок пересортиці.

У відзиві на апеляцію ТОВ НІКО-ПАК вказує, що за результатами проведення інвентаризації в 2014 р. виявлено лишки товару на загальну суму 543 767,25 грн., а також нестача товару на суму 544 981,38 грн. Лишки товарів були прийняти ТОВ НІКО-ПАК на баланс за накладними на оприбуткування товару, а нестача була списана, про що оформлений відповідний акт. На переконання позивача, в процесі інвентаризації виявилася пересортиця однакових товарів, які відрізнялися лише за кольором. Факт поставки товару щодо якого була виявлена пересортиця, підтверджується зверненнями на адресу постачальника і їх відповідями.

Суд апеляційної інстанції поділяє позицію суду першої інстанції про відсутність у платника податків обов`язку нараховувати податкові зобов`язання відповідно до п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України за такими підставами.

Пунктом 12.12 Інструкції встановлено, що при регулюванні інвентаризаційних різниць:

а) взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці може бути допущено тільки щодо товарно-матеріальних цінностей однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і той же період, що перевіряється, та однієї і тієї ж особи, яка перевіряється.

Органи державного управління, до відання яких відносяться підприємства, можуть установлювати порядок, коли такий залік може бути допущений стосовно однієї і тієї ж групи товарно-матеріальних цінностей, якщо цінності, що входять до її складу, мають схожість за зовнішнім виглядом або упаковані в однакову тару (при відпуску їх без розпаковки тари);

б) у разі, коли при заліку нестач лишками при пересортиці вартість цінностей, що виявились у нестачі, більше вартості цінностей, що виявились у надлишку, різниця вартості повинна бути віднесена на винних осіб.

Якщо конкретні винуватці пересортиці не встановлені, то сумові різниці розглядаються як нестачі цінностей понад норми природного убутку з віднесенням їх до складу інших витрат операційної діяльності. За такими сумовими різницями в протоколах інвентаризаційної комісії повинні бути наведені вичерпні пояснення причин, за якими різниці не можуть бути віднесені на винних осіб.

На думку суду апеляційної інстанції у спірних правовідносинах виникла ситуація, коли за результатами взаємозаліку сітки для пакування овочевої продукції не виникло вартісних різниць. Отже, ТОВ НІКО-ПАК необхідно було відобразити результати інвентаризації лише на картках аналітичного обліку, оскільки на фінансову та податкову звітність ця операція не впливає.

Є обґрунтованими доводи апелянта, що у судовому рішення не знайшли свого відображення податкові порушення позивача, які вплинули на визначення розміру податку на прибуток.

Дійсно, судом першої інстанції було визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення, яким збільшено податок на прибуток на суму податкового зобов`язання 269 823,00 грн., без оцінки правильності його визначення за 2014 р.

Так, суд першої інстанції не звернув увагу, що контролюючий орган звинувачував платника податків, у тому, що в рядку 02 Податкових декларацій з податку на прибуток дохід від операційної діяльності за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р. позивач зазначив суму 6 302 895 грн., проте такий дохід складає 6 302 895 грн. Різниця в декларуванні складає 70 870 грн.

Далі в рядку 03 даної Декларації інші доходи за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р., останнім, не включені доходи від курсових різниць (929 грн., 5 723 грн.). Не включений дохід при зміні компенсаційних доходів ф/г Марія НВО на суму 23 246 грн.

Зазначаючи про завищення показників, відображених в рядку 06 інші витрати Податкової декларацій з податку на прибуток, контролюючий орган вказує про завищення адміністративних витрат на суму 49 949 грн., про завищення витрат на збут на суму 35 171 грн. та про заниження від`ємного значення на суму 54 420 грн.

До того ж, встановлено завищення за 2014 р. задекларованих показників у рядку 05 витрати операційної діяльності на суму 38 664 грн.

Роз`яснюючи наведену суму, ГУ ДФС у Миколаївській області навела такі розрахунки: платником податків занижено собівартість реалізованих товарів на 23 321 грн. та безпідставно, за відсутності первинних документів, віднесено до витрат собівартості продукції суму 61 985 грн. (61 985 - 23 321 =38 664).

Важливо зазначити, що позивач також не навів жодного аргументу на спростовування наведених порушень, за винятком віднесення до витрат собівартості продукції суми 61 985 грн.

Аналогічно ТОВ НІКО-ПАК заперечувало щодо висновку ГУ ДФС України у Миколаївській області про безпідставне віднесення до витрат собівартості виробленої продукції за інші періоди, а саме - 2015, 2016, 2017 роки.

Колегія суддів, досліджуючи питання правильності формування ТОВ НІКО-ПАК собівартості продукції, погоджується з рішенням суду першої інстанції, де була визнана обґрунтованою позиція платника податків, що первинними документами підтверджується правильність визначення собівартості виготовленої продукції, а саме: поліпропіленових одноразових бокалів (стаканів) та ручок (для сіток). Так, в якості первинної документації до перевірки було надано:

- накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів за типовою формою М-11, які підтверджують переміщення сировини та пакувального матеріалу зі складу у виробництво;

- відомості випуску готової продукції цеху, що підтверджують обсяги використання сировини та пакувального матеріалу, а також обсяги виробництва за відповідну зміну;

- накладні на передачу готової продукції, що підтверджують обсяги продукції, переданої з виробництва на склад;

- акти списання товарів.

Наведене свідчить про незаконність висновку ГУ ДФС України у Миколаївській області про завищення платником податків витрат за 2014 р. на суму 61 985 грн., за 2015 р. на суму 565 161 грн., за 2016 р. на суму 75 008 грн., за 2017 р. на 139 674 грн.

Розглядаючи питання щодо перелічених вище порушень, пов`язаних з заниженням доходів за 2014 р. за виключенням завищення витрат собівартості продукції, колегія суддів погоджується з їх наявністю та вважає, що наведені суми протиправно не включені платником податків у дохід.

Як вбачається з додаткових пояснень, що надані ГУ ДФС України у Миколаївській області на виконання ухвали суду про витребування доказів, за результатами господарської діяльності, позивач мав сплатити податок на прибуток за 2014 р. 156 439 грн., водночас сплатив 2039 грн., різниця складає - 154 400 грн.

З`ясовуючи питання, яку суму податку на прибуток за 2014 р. повинен був сплатити позивач, колегія суддів дійшла висновку, що ця сума повинна складати 147 440 грн. (154 400 - 6 960), тобто виключенню підлягає сума, яка нараховувалася у зв`язку з завищенням собівартості продукції.

Досліджуючи правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення №0029801402 про зменшення розміру від`ємного значення з суми з ПДВ за березень 2017 року на суму 17 011 грн., колегія суддів встановила, що підставою для його прийняття, стало завищення платником податків від`ємного значення ПДВ за січень 2015 р. на суму 143 285 грн., що не відображено в наступних податкових періодах та свідчить про відсутність права відображення в подальшому.

Варто відзначити, що позивач, заявляючи в резолютивній частині позову вимогу про скасування вказаного податкового повідомлення-рішення, в його мотивувальній частині, не зазначає жодної підстави для цього. У свою чергу, суд першої інстанції розглядаючи такі позовні вимоги, також не зазначив жодного аргументу, які б свідчили на користь позивача і були підставою для скасування спірного рішення.

Оскільки суд має встановити законність рішення суб`єкта владних повноважень, колегія суддів, проаналізувавши акт перевірки, дійшла висновку про наявність підстав для його скасування.

По - перше, слід зазначити, що в розділі 3.1.2.2. Правильність визначення податкового кредиту акта перевірки вказано, що за період січень - грудень 2015 р. не встановлено завищення задекларованих ТОВ НІКО-ПАК показників у рядку 16 Податкових декларацій з ПДВ Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного (звітного) податкового періоду .

Однак, в розділі 3.1.2.3 Висновок щодо повноти декларування ПДВ, правомірність декларування сум податку, що підлягають бюджетному відшкодування є фраза про завищення від`ємного значення ПДВ на суму 159 296,00 грн., в тому числі за березень 2017 р. - 17 011 грн. та січень 2015 р.- 142 285.

Тобто, контролюючий орган тільки констатував факт порушення податкового законодавства, без будь - яких роз`яснень, розрахунків, які б надали можливість суду перевірити законність та обґрунтованість рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляції та відповідно для скасування рішення суду першої інстанції.

Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є, зокрема, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи та недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими.

Керуючись ст.ст. 195, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області - задовольнити частково.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2018 року - скасувати.

Ухвалити у справі нове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року №0029841402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 103 465,00 грн. та про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 25 866,00 грн.

Відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК у скасуванні податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року №0029841402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 11 427,00 грн. та про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 2 857,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року №0029811402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 122 383,00 грн. та про застосування штрафної санкції на суму 16 513,50 грн.

Відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК у скасуванні податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року №0029811402 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 147 440,00 грн. та застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 36 860,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Миколаївській області від 15.09.2017 року №0029801402 про зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість за березень 2017 року на суму 17 011,00 грн.

Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ 39394277) 4278 (чотири тисячі двісті сімдесят вісім) грн. 57 коп. на користь Товариства з обмеженою відповідальністю НІКО-ПАК (код ЄДРПОУ 38302544), в рахунок відшкодування сплаченого судового збору.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Доповідач - суддя І.О. Турецька

суддя Л.В. Стас

суддя Л.П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 01.11.2019 року.