Постанова

від 07.11.2019 по справі 440/1790/19

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 листопада 2019 р.Справа № 440/1790/19 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Чалого І.С. ,

за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.09.2019 року, головуючий суддя І інстанції: С.С. Бойко, м. Полтава, повний текст складено 20.09.19 року по справі № 440/1790/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето"

до Державної фіскальної служби України , Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ

21 травня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето" (далі по тексту - ТОВ ТД Крето , позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (далі по тексту - ДФС України, перший відповідач), Головного управління ДФС у Полтавській області (далі по тексту - ГУ ДФС у Полтавській області, другий відповідач), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати рішення комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації : № 1138048/24388807 від 10.04.2019 та № 1138047/24388807 від 12.02.2019 про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні №13 від 11.02.2019 та №14 від 12.02.2019, виписані та подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето".

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 10.09.2019 по справі № 440/1790/19 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето" (вул. 1905 року, 21, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, код ЄДРПОУ 24388807) до Державної фіскальної служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 39292197), Головного управління ДФС у Полтавській області ( вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, код ЄДРПОУ 39461639) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації №11380048/24388807 від 10.04.2019 та №1138047/24388807 від 12.02.2019.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №13 від 11.02.2019 та №14 від 12.02.2019 складені та подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето".

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето" витрати зі сплати судового збору в розмірі 1921,00 грн (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна гривня нуль копійок).

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім Крето" витрати зі сплати судового збору в розмірі 1921,00 грн (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна гривня нуль копійок).

Другий відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.09.2019 по справі № 440/1790/19, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №11380048/24388807 від 10.04.2019 та №1138047/24388807 від 12.02.2019.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних щодо реалізації сигарет позивачем покупцю ТОВ Сарекс слугувало те, що позивач відповідав критеріям ризиковості платника податку, оскільки у грудні 2018 року здійснив операції, що мають ризиковий характер (реалізація 8 охолоджувачів ВХД-17 про ціні 3750,00 грн за 1 шт. підприємствам ТОВ Франтоза , ТОВ Теніура , ТОВ Халбрей , ТОВ Янтініт , ТОВ Сквадер , ТОВ Юкка Опт та подальше придбання позивачем у вказаних суб`єктів господарювання охолоджувачів ВХД-17 по нижчій ціні 1244,60 грн. за 1 шт.). 08.04.2019 позивачем було надано пояснюючу записку та додатки на підтвердження правомірності господарських операцій (договір купівлі-продажу, в якому продавцем виступає позивач, ліцензія позивача на право оптової торгівлі тютюновими виробами, ліцензія покупця ТОВ Сарекс на роздрібну торгівлю тютюновими виробами, видаткова накладна № 1107 від 11.02.2019). У зв`язку з ненаданням позивачем первинних документів на підтвердження факту придбання продукції, яка в подальшому була реалізована покупцю ТОВ Сарекс (договорів, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних документів), а також письмових пояснень на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, другим відповідачем було прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних (далі по тексту - ПН). Вказує, що договір № 2829-К8/17 від 31.01.2017, за яким позивачем було придбано спірну продукцію, з додатками, додатковими угодами та видатковими накладними було надано лише до суду першої інстанції. Щодо податкової накладної № 13 від 11.02.2019 було встановлено, що позивачем було продано більше сигарет, ніж куплено, до того ж за меншою ціною, ніж ціна придбання. З огляду на викладене, виникло питання про доцільність реалізації товару за цінами, нижчими за ціну закупівлі, а також питання щодо обсягу постачання, зокрема, в контексті купівлі ряду сигарет, про які відсутні відомості, а також закупівельних обсягів. Враховуючи викладене, стверджує, що Комісією при ГУ ДФС у Полтавській області цілком правомірно відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних №13 від 11.02.2019 та №14 від 12.02.2019.

Позивач в надісланому до суду письмовому відзиві просив суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін. Вказує, що другий відповідач мав можливість відстежити рух реалізованої продукції за допомогою Єдиного реєстру податкових накладних, держателем якого є відповідач. Зазначив, що підстави для блокування реєстрації спірних податкових накладних, вказані у надісланих позивачу квитанціях, мали загальний характер, а тому рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними.

05.11.2019 через канцелярію суду від представника позивача надійшло клопотання про залишення без руху апеляційної скарги ГУ ДФС у Полтавській області, оскільки апелянтом всупереч п.1 ч.5 ст.296 КАС України не було долучено документів, що підтверджують сплату судового збору, натомість, заявлено в апеляційній скарзі необґрунтоване клопотання про відстрочення сплати судового збору, яке, на думку представника позивача, не підлягає задоволенню.

Відповідно до ч. 2. ст.298 КАС України до апеляційної скарги, яка оформлена з порушенням вимог, встановлених статтею 296 цього Кодексу, застосовуються положення статті 169 цього Кодексу.

Питання про залишення апеляційної скарги без руху суддя-доповідач вирішує протягом п`яти днів з дня надходження апеляційної скарги (ч.5 ст.298 КАС України).

Колегія суддів зазначає, що Головним управлінням ДФС у Полтавській області після подачі апеляційної скарги, однак, до спливу 5-денного строку з дня надходження апеляційної скарги судді-доповідачу було сплачено судовий збір згідно з платіжним дорученням № 2445 від 02.10.2019 в сумі 5763,00 грн., у зв`язку з чим ухвалою суду від 18.10.2019 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДФС у Полтавській області, а відтак, відсутні підстави для залишення апеляційної скарги без руху.

06.11.2019 через канцелярію суду надійшло клопотання про заміну відповідача по справі - Головного управління ДФС у Полтавській області - на правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Полтавській області.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку про необхідність заміни відповідача на його правонаступника, виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 12 постанови Кабінету Міністрів України від 20.10.2011 № 1074 Про затвердження Порядку здійснення заходів, пов`язаних з утворенням, реорганізацією або ліквідацією міністерств, інших центральних органів виконавчої влади орган виконавчої влади, утворений в результаті реорганізації, здійснює повноваження та виконує функції у визначених Кабінетом Міністрів України сферах компетенції з дня набрання чинності актом Кабінету Міністрів України щодо можливості забезпечення здійснення таким органом повноважень та виконання функцій органу виконавчої влади, що припиняється.

Постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 № 227 затверджено Положення про Державну податкову службу України (далі по тексту - ДПС України).

Згідно з п.1 цього Положення Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 21.08.2019 № 682-р вирішено погодитися з пропозицією Міністерства фінансів щодо можливості забезпечення здійснення Державною податковою службою покладених на неї постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 р. № 227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України» функцій і повноважень Державної фіскальної служби, що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

З урахуванням вищевказаних положень нормативно-правових актів Головним управлінням ДПС у Полтавській області відповідно до наказу від 29.08.2019 № 7 „Про порядок діяльності Головного управління ДПС у Полтавській області» розпочато виконання області функцій і повноважень ГУ ДФС у Полтавській області, що припиняється.

Пунктом 1 Положення про ГУ ДПС у Полтавській області, затвердженого наказом ДПС України від 12.07.2019 № 14, передбачено, що ГУ ДПС у Полтавській області є правонаступником усіх прав та обов`язків ГУ ДФС у Полтавській області.

Статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає за необхідне замінити відповідача Головне управління ДФС у Полтавській області на правонаступника - Головне управління ДПС у Полтавській області.

Згідно з ч. 4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Торговий Дім Кредо" зареєстровано як юридичну особу, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 25.04.2007 зроблено запис 15851200000005553.

Позивач є платником податку на додану вартість та має ліцензію на право оптової торгівлі тютюновими виробами, що не заперечується відповідачами по справі.

08.02.2019 між Товариством з обмеженою "Торговий дім Крето" (продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія "Сарекс" (покупець) укладено договір купівлі-продажу №01/02, за умовами якого продавець зобов`язується передати належний йому товар у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та сплатити за нього кошти на умовах даного договору.

На виконання умов вказаного договору позивачем виписано податкові накладні від 11.02.2019 №13 на загальну суму 300009,36 грн, у тому числі ПДВ - 50001,56 грн та від 12.02.2019 №14 на загальну суму 29768,16 грн у тому числі ПДВ - 4961,36 грн.

Вказані податкові накладні подано для реєстрації в ЄРПН.

11.02.2019 позивачем отримано квитанцію, у якій зазначено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної №13 від 11.02.2019 зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

12.02.2019 позивачем отримано квитанцію, у якій зазначено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної №14 від 12.02.2019 зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивачем 08.04.2019 подано пояснення та копії документів, про підтвердження реальності операцій по зупиненим податковим накладним №13 від 11.02.2019, №14 від 12.02.2019.

Комісією ГУ ДФС України в Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі по тексту - Комісія ГУ ДФС у Полтавській області), 10.04.2019 прийнято рішення №1138048/24388807 про відмову в реєстрації податкової накладної від 11.02.2019 №13 в ЄРПН та №1138047/24388807 про відмову в реєстрації податкової накладної від 12.02.2019 №14 в ЄРПН.

Не погодившись із зазначеними рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом про визнання їх протиправними та скасування.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваних рішень, оскільки відповідачами зупинено реєстрацію податкових накладних та в подальшому відмовлено в їх реєстрації за відсутності передбачених законом підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, отже, перегляду підлягає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень Комісії ГУ ДФС у Полтавській області від 10.04.2019 №11380048/24388807 та №1138047/24388807 про відмову в реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в частині задоволення цих позовних вимог, з огляду на таке.

За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

В силу п. 201.10 ст. 201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 12 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі по тексту - Порядок № 1246) (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (п.13 Порядку № 1246).

Згідно з п.201.16 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі по тексту - Порядок № 117).

Згідно з пунктом 5 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктами 6 та 7 вказаного Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:

1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;

2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

За приписами п.12 Порядку № 117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (п.13 Порядку № 117).

Згідно з пунктом 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Таким чином, на час виникнення спірних відносин та прийняття оскаржуваних рішень, реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Критерії ризиковості платника податків та критерії ризиковості здійснення операцій станом на час складення позивачем спірних податкових накладних були визначені у Листі Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18

Слід вказати, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, від 21.05.2019 у справі № 815/2791/18, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18, від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18, від 02.10.2019 у справі № 520/10372/19.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Як вбачається зі змісту квитанцій від 11.02.2019 та 12.02.2019, відповідач в обґрунтування зупинення реєстрації ПН послався на відповідність податкової накладної пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, при цьому, не зазначив, у яких фактичних обставинах він вбачає таку відповідність.

Підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених листом ДФС України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18, встановлено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України ;

платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

З урахуванням положень наведеної норми, колегія суддів зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку контролюючий орган має вказати чіткі фактичні підстави для такого рішення.

Однак, надіслана позивачу квитанція таких підстав не містить.

В апеляційній скарзі другий відповідач послався на здійснення позивачем у грудні 2018 року ризикових господарських операцій, у зв`язку з чим ТОВ ТД Крето було внесено до Журналу ризикових платників податків ІС Податковий блок , однак, жодних доказів цих обставин другим відповідачем не надано.

Також, колегія суддів зауважує, що у квитанціях від 11.02.2019 та 12.02.2019 фіскальним органом запропоновано надати пояснення та/або документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, однак, конкретного переліку документів не вказано.

Частиною 2 статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, першим відповідачем, всупереч вимогам наведеної норми, не доведено наявності обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації податкових накладних.

Беручи до уваги наведене, колегія суддів вказує на безпідставність зупинення реєстрації податкових накладних від 11.02.2019 № 13 та від 12.02.2019 № 14 як передумови прийняття оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДФС у Полтавській області від 10.04.2019 про відмову в реєстрації вказаних податкових накладних.

Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, наведений у п.14 Порядку № 117 та включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Згідно з п.15 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС) (п.18 Порядку № 117).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 21 Порядку №117 визначено, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Таким чином, рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що після зупинення реєстрації спірних податкових накладних позивачем 08.04.2019 були подані до комісії Головного управління ДФС у Полтавській області копії договору купівлі-продажу № 1/2 від 08.02.2019, в якому позивач виступає продавцем, а ТОВ Сарекс - покупцем, а також копії ліцензій позивача та ТОВ Сарекс на торгівлю тютюновими виробами.

Однак, у рішеннях про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 10.04.2019 №1138047/24388807 та №1138048/24388807 в якості підставу для відмови у реєстрації податкової накладної зазначено ненадання платником податку копій документів: договорів, зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них, довіреностей, актів керівного органу платника податків, якими оформлені повноваження осіб, що одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків. В якості додаткової інформації вказано про відсутність документів на придбання реалізованої продукції.

Разом з тим, вказівки на те, що позивачу необхідно надати саме документи, пов`язані з придбанням продукції, яка в подальшому була реалізовано ТОВ Компанія Сарекс , квитанції не містять.

З огляду на відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів, які позивачу необхідно було надати, відмова Комісії в реєстрації податкових накладних, вмотивована ненаданням позивачем запитуваних документів, не може вважатися правомірною.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невизначеність переліку документів, яких, на думку податкового органу, не вистачає для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що невиконання першим відповідачем законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості рішення про зупинення та рішення про відмову реєстрації, як актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Колегія суддів зауважує, що на підтвердження придбання сигарет, реалізованих ТОВ "Компанія "Сарекс", позивачем суду надано договір, укладений з ТОВ "Тедіс Україна", від 31.01.2017 №2829-КР/17 разом з додатковими угодами до нього, за умовами якого постачальник ТОВ Тедіс Україна зобов`язується передавати тютюнові вироби у власність покупця ТОВ ТД Крето відповідно до його замовлень окремими партіями. Крім того, позивачем було надано копії видаткових накладних, згідно з якими постачальником ТОВ "Тедіс Україна" було реалізовано позивачу сигарети в асортименті (т.1, а.с.19-28).

З приводу доводів відповідача про розбіжності в асортименті та кількості сигарет, які придбані позивачем у ТОВ Тедіс Україна згідно з видатковими накладними від 11.02.2019 № КР19-000007171 та від 12.02.2019 № КР19-000007173, та тими, які продані позивачем покупцю ТОВ Компанія Сарекс , представником позивача надано пояснення, що позивачем в рамках основного виду діяльності регулярно здійснюються закупівлі тютюнових виробів у постачальників, за рахунок чого на складі підприємства періодично акумулюються залишки продукції. При реалізації за договором № 1/2 від 08.02.2019 на адресу ТОВ Компанія Сарекс було відвантажено сигарети, придбані протягом 2018 року. При цьому, вказані сигарети були реалізовані за мінімальною роздрібною ціною, встановленою на день їх придбання, яка відрізнялась від такої ціни на день їх реалізації ТОВ Компанія Сарекс .

На підтвердження вказаних обставин позивачем надано до матеріалів справи копії видаткових накладних, виписаних постачальником ТОВ Тедіс Україна протягом 2018 року на поставки сигарет в асортименті (т.1, а.с.94-199).

Крім того, як вірно зазначено судом першої інстанції, ГУ ДФС в Полтавській області не позбавлено можливості відстежити рух реалізованих позивачем товарів за допомогою інформації наявної в ЄРПН, тому доводи другого відповідача про ненадання позивачем доказів придбання товару, реалізованого ТОВ "Компанія "Сарекс", є безпідставними.

Твердження другого відповідача про те, що вказані вище документи не надавались до ГУ ДФС у Полтавській області та були надані лише до суду першої інстанції, колегією суддів не беруться до уваги, оскільки, як зазначалось вище, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не вказувалось на необхідність надання переліку документів саме з питання придбання позивачем сигарет, в подальшому реалізованих ТОВ Компанія Сарекс , у зв`язку з чим позивач надав ті документи з переліку, наведеного у п.14 Порядку № 117.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що Комісія ГУ ДФС у Полтавській області при прийнятті рішень від 10.04.2019 № 1138048/24388807 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.02.2019 № 13 та від 10.04.2019 № 1138047/24388807 про відмову у реєстрації податкової накладної від 12.02.2019 № 14, діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч.2 ст.2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання протиправним та скасування даних рішень.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішень Комісії, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду в цій частині не спростовують.

Керуючись ч.4 ст.229, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.09.2019 року по справі № 440/1790/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Т.С. Перцова Судді (підпис) (підпис) С.П. Жигилій І.С. Чалий Повний текст постанови складено 12.11.2019 року