Рішення

від 03.12.2019 по справі 120/2361/19-а

ВІННИЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

03 грудня 2019 р. Справа № 120/2361/19-а

Вінницький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Мультян М.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання: Бабія М.С.

представника позивача: Балтака Д.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом: комунального унітарного товариства "ЕкоВін"

до: Головного управління ДПС у Вінницькій області

про: визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

До Вінницького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов комунального унітарного товариства "ЕкоВін" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що 10.06.2019 року на адресу позивача надійшов акт про результати камеральної перевірки проведеної територіальним органом ДФС України щодо своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-липень 2017 року від 27.05.2019 року № 20774/50-05/33810743.

За результатами вищенаведеної перевірки суб`єктом владних повноважень були винесені податкові повідомлення-рішення від 26.06.2019 року за №№ 0089535005, 0089855005, 0089925005, 0090005005, 0092485005, 0092545005, відповідно яких на позивача були накладені штрафні санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України на загальну суму 972534,60 (дев`ятсот сімдесят дві тисячі п`ятсот тридцять чотири гривень 60 копійок).

Позивач вважає, що нормами ПКУ не передбачено штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію або нереєстрацію податкових накладних, які не видаються покупцю. Так, в п.120-1.1 та п.120-1.2 ПКУ в якості окремого виключення з переліку податкових накладних, на які поширюється відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, вказано податкову накладну, що не надається отримувачу (покупцю) . Варіант тлумачення відповідачем статті 120-1 ПКУ є буквальним без врахування контексту правової норми та її внутрішньої логіки, зв`язку із іншими нормами ПКУ, а також сенсу ведення Системи електронного адміністрування ПДВ. Факт накладення штрафу за відсутність реєстрації або несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які не надаються покупцю, не впливають на результати податкового обліку контрагентів, не призводять до негативних наслідків для бюджету чи будь-яких третіх осіб. З урахуванням практики Європейського Суду з прав людини стосовно пропорційності співвідношення між засобами державного втручання та метою, яку прагнуть досягти, а також п. 56.21 ПКУ відносно дій в разі можливості неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, позивач вважає, що рішення має бути прийнято на користь платника податків.

Тому, з огляду на зазначене просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.06.2019 року за №№ 0089535005, 0089855005, 0089925005, 0090005005, 0092485005, 0092545005.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 26.07.2019 року відкрито провадження у адміністративній справі та вирішено розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження.

У встановлений судом строк, до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просить відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. В обґрунтування своєї позиції вказує, що Головним управлінням ДФС у Вінницькій області відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75, ст. 76 та ст. 86 Податкового кодексу України було проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних. Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, що встановлені статтею 201 Податкового кодексу України та винесено податкові повідомлення-рішення №№ 0089535005, 0089855005, 0089925005, 0090005005, 0092485005, 0092545005.

Відповідач вважає, що податковим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції, оскільки для звільнення від відповідальності передбаченої п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України необхідність наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватися отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільненні від оподаткування або які оподатковуються за нульової ставкою. Відтак, Головне управління ДФС у Вінницькій області просить відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі.

16.092019 року представник позивача подав відповідь на відзив, у якій вказав на хибність тверджень відповідача, та просив адміністративний позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 17.09.2019 року замінено відповідача Головне управління ДФС у Вінницькій області на його правонаступника Головне управління ДПС у Вінницькій області

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 10.10.2019 року продовжено строк проведення підготовчого провадження на 30 (тридцять) днів.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 22.11.2019 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні, призначеному на 03.12.2019 року, представник позивача підтримав заявлені позовні вимоги та надав пояснення згідно з обґрунтуваннями, наведеними у позовній заяві та відповіді на відзив. Просив суд скасувати податкові повідомлення-рішення №№ 0089535005, 0089855005, 0089925005, 0090005005, 0092485005, 0092545005 від 26.06.2019 року.

Представник відповідача у судове засідання не з`явився, про дату, час та місце судового розгляду справи був повідомлений належним чином, що підтверджується матеріалами справи.

За відсутності заперечень з боку представника позивача, суд враховуючи положення ст. 205 КАС України дійшов висновку про можливість розгляду справи за відсутності представника відповідача.

Заслухавши пояснення представника позивача, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню, виходячи з такого.

Головним управлінням ДФС у Вінницькій області відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75, ст. 76 та ст. 86 Податкового кодексу України було проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних.

За результатами перевірки, Головним управлінням ДФС у Вінницькій області складено Акт про результати камеральної перевірки граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 20774/50-05/33810743 від 27.05.2019 року та встановлено порушення позивачем термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-липень 2017 року протягом строків визначених п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.

26.06.2019 року Головним управлінням ДФС у Вінницькій області винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення №№ 0089535005, 0089855005, 0089925005, 0090005005, 0092485005, 0092545005, якими застосовано штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в розмірі 972534,60 грн. Перелік податкових накладних зареєстрованих з порушенням граничних строків реєстрації наведений в акті № 20774/50-05/33810743 від 27.05.2019 року.

Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з вимогами про їх скасування.

Визначаючись щодо заявлених позовних вимог, суд зважає на наступне.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України платник податку на додану вартість зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Вимоги до граничних строків реєстрації податкових накладних передбачені п. 201.10 ст. 201 ПК України. Так, реєстрація платниками податку податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з абз. 3-4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як встановлено матеріалами справи, комунальне унітарне підприємство "ЕкоВін" зареєстроване виконавчим комітетом Вінницької міської ради 26.09.2005 року №11741020000002177.

Згідно із п. 1.1 Статуту комунальне унітарне підприємство "ЕкоВін" є спеціалізованим підприємством з питань поводження з відходами та забезпечення належного санітарного стану об`єктів благоустрою.

Відповідно до п.п. 1.2 та 1.3 Статуту підприємство належить до комунальної власності Вінницької міської об`єднаної територіальної громади відповідно до рішення Вінницької міської ради від 05.07.2005 року № 1263 "Про створення міського комунального унітарного підприємства по вивозу твердих побутових відходів "ЕкоВін" та керується у своїй діяльності Господарським та Цивільним кодексами України, Законом України "Про місцеве самоврядування", рішеннями міської рада та її виконавчого комітету, розпорядженнями міського голови, іншими чинними нормативно-правовими актами та цим Статутом.

Власником підприємства є Вінницька міська об`єднана територіальна громада в особі Вінницької міської ради. Органом, за яким закріплено функції управління підприємством є Департамент комунального господарства та благоустрою Вінницької міської ради.

Керуючись п. 3.1 Статуту основною метою діяльності Підприємства є:

- виконання вимог законодавства України у сфері поводження з відходами, правил благоустрою і утримання населених пунктів па території Вінницької міської об`єднаної територіальної громади в належному стані у частині поводження з відходами;

- приведення санітарно-гігієнічного стану населених пунктів на території Вінницької міської об`єднаної територіальної громади до належного рівня шляхом проведення заходів з санітарної очистки території, інформаційно-роз`яснювальної роботи з населенням стосовно виконання ними зобов`язань щодо дотримання санітарних норм і правил, належного утримання об`єктів благоустрою;

- виконання інших дій, передбачених законодавством України, спрямованих на запобігання утворенню відходів, їх збирання, перевезення, зберігання, оброблення, утилізацію, видалення, знешкодження і захоронення, включаючи контролі за цими операціями;

- організація взаємодії з іншими закладами, установами та підприємствами, що мають або можуть мати відношення до проблем поводження з відходами.

Отже, комунальне унітарне підприємство "ЕкоВін" є підприємством, яке надає послуги на території Вінницької міської об`єднаної територіальної громади з питань поводження з відходами та забезпечення належного санітарного стану об`єктів благоустрою.

Як свідчать матеріали справи, та не заперечувалось сторонами, податкові накладні відображені в акті перевірки не підлягали наданню отримувачу (покупцю) з підстав складення на постачання неплатнику податку. Тобто, надання послуг підприємством відбувалася кінцевим споживачам не платникам ПДВ. Вказана позиція не заперечується відповідачем, а також відповідає копіям податкових накладних, що містяться у матеріалах справи.

Пунктом 120-1.1. ст. 120-1 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Пунктом 120.1-2 ст.120-1 ПК України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, стаття 120-1 ПК України встановлює штрафні санкції для платників податків за порушення строків реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування до податкових накладних). При цьому норми містять виключення для певних податкових накладних.

Як випливає зі змісту позовної заяви та пояснень сторін спірним є питання щодо виключень, на які не поширюються норми по застосуванню штрафних санкцій.

Вищезазначені виключення для застосування штрафів, визначених статтею 120-1 ПК України, передбачають такі варіанти граматичного тлумачення: на думку позивача штраф не застосовується в трьох окремих випадках: а) якщо податкові накладні не надаються покупцю; б) якщо податкові накладні складаються на операції, звільнені від оподаткування; в) якщо податкові накладні складаються на операції, які оподатковуються за нульовою ставкою; на думку відповідача штраф не застосовується в таких випадках (за дотримання двох умов одночасно): а) податкові накладні не надаються покупцю та складаються на операції, звільнені від оподаткування; б) податкові накладні не надаються покупцю та складаються на операції, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Оцінюючи доводи сторін суд зважає на наступне.

Граматичний спосіб тлумачення не дозволяє однозначно встановити дійсний зміст правової норми. Граматичний спосіб є початковим серед усіх способів тлумачення правової норми та не враховує системності норм права, необхідності забезпечення єдності букви і духу закону, які виявляються за допомогою логічного, систематичного, цільового способів тлумачення тощо.

Відповідно до п. 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10 - 15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини:

01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);

02 - Складена на постачання неплатнику податку;

03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;

04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;

05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;

06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;

07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;

08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;

09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;

10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

11 - Складена за щоденними підсумками операцій;

12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);

13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;

14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;

15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються) .

Згідно з нормами абз. "ґ" та "д" пп. 197.1.7 п. 197.1 ст. 197 ПК України до операцій, що звільняються від оподаткування, відносяться операції з: - постачання послуг з харчування, забезпечення майном, комунально-побутовими та іншими послугами, що надаються особам, які утримуються в установах пенітенціарної системи, харчування, забезпечення майном, комунально-побутовими та іншими соціальними послугами за рахунок державних коштів, що надаються особам, які утримуються в реабілітаційних установах, територіальних центрах соціального обслуговування (надання соціальних послуг), установах, підприємствах, організаціях всеукраїнських громадських організацій інвалідів та їх спілок, які займаються реабілітацією, оздоровленням та фізкультурно-спортивною діяльністю, центрах обліку та закладах соціального захисту для бездомних осіб, центрах соціальної адаптації осіб, звільнених з місць позбавлення волі, санаторіях для ветеранів та інвалідів, будинках-інтернатах для громадян похилого віку, інвалідів та дітей-інвалідів, психоневрологічних та спеціалізованих будинках-інтернатах, пансіонатах для ветеранів війни і праці, геріатричних пансіонатах.

Варіант тлумачення спірної норми, якого дотримувався відповідач, не враховує контексту правової норми та її внутрішньої логіки, а також зв`язку із іншими нормами ПКУ. Зокрема, враховуючи, що всі податкові накладні по звільнених від оподаткування операціях не надаються покупцю, не було необхідності в спірній нормі окремо встановлювати як додаткову умову не надання податкових накладних покупцеві; у податкових накладних по операціях, які звільнені від оподаткування ПДВ, та по операціях, що оподатковуються за нульовою ставкою, відсутня база для нарахування штрафу, оскільки сума ПДВ у таких податкових накладних, незалежно від того, чи надаються вони чи не надаються покупцю, дорівнюватиме нулю; при варіанті тлумачення спірної норми відповідачем повністю втрачається значення першої частини виключення в п. 120-1.1, 121-1.2 ПК України крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) , дана фраза не несе жодного змістовного навантаження, її наявність або відсутність в нормі не впливає на можливість застосування штрафу (за умови неможливості обчислення розміру штрафу (бази для його застосування) не має жодного значення факт надання чи ненадання податкової накладної покупцю), більш того при даному варіанті тлумачення, якщо взагалі виключити повний текст винятку в дужках, то зміст норми (наслідки) жодним чином не змінюються.

Як встановлено судом вище, податкові накладні, зазначені у акті перевірки, не підлягали наданню покупцю, а тому жоден з контрагентів позивача не зазнав і не міг зазнати шкоди через невключення сум ПДВ до податкового кредиту.

Разом із тим суд зважає і на таке, система електронного адміністрування ПДВ, запроваджена в 2015 році як механізм запобігання зловживань шляхом незаконного відшкодування ПДВ з бюджету, не внесла кардинальних змін в загальні принципи стягування ПДВ, затверджені ПКУ. Норми Кодексу, що визначають коло платників ПДВ, об`єкт оподаткування, принципи формування податкових зобов`язань та податкового кредиту, залишилися незмінними.

Штраф запроваджувався з метою захисту бюджету та платників податків від зловживань та недобросовісних дій їх контрагентів, зокрема, мав дисциплінувати постачальника своєчасно реєструвати податкові накладні, щоб покупець мав законне право відобразити податковий кредит. При відсутності реєстрації (несвоєчасній реєстрації) податкових накладних, які не надаються покупцю державний бюджет жодним чином не зазнає негативних наслідків, оскільки згідно п. 201.10 ПК України відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів (послуг) податкових накладних в ЄРПН не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період, тобто не відбувається впливу на податковий облік платника податку чи його контрагентів, отже накладення штрафу за відсутність реєстрації (несвоєчасну реєстрацію) податкових накладних, які не надаються покупцю, зі стимулюючої функції перетворюється на каральну, оскільки за наведених обставин вбачається очевидним, що мету дисциплінувати постачальників - платників ПДВ не можна досягнути щодо податкових накладних, які не надаються покупцю.

Отже, системний аналіз правовідносин у цій справі свідчить про невідповідність дійсному змісту ст.120-1 ПК України варіанта тлумачення спірної норми відповідачем.

По-перше, відповідно до статті 120-1 Податкового кодексу України розмір штрафу за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обчислюється у відсотках від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування. Відтак, якщо податкова накладна складається на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування або на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою - то сума податку на додану вартість у таких випадках дорівнює нулю (0,00 грн.), отже й розмір штрафу за неподання такої податкової декларації має дорівнювати нулю (0,00 грн). Іншими словами передбачати цей виняток ніби і не потрібно, оскільки за відсутністю суми податку на додану вартість, відсутня і база для нарахування штрафу. Тоді як встановлення винятку для податкових накладних: 1) що не надаються отримувачу (покупцю); 2) складених на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; 3) складених на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою - розширює та визначає цілком логічне коло податкових накладних, за порушення строків реєстрації яких в Єдиному реєстрі податкових накладних штраф не накладається, а отже робить цей виняток таким, що має сенс.

По-друге, всі податкові накладні, що складаються на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування - не надаються отримувачам (покупцям). Отже, не має сенсу робити додаткове уточнення стосовно того, що податкові накладні, складені на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування - не надаються отримувачам (покупцям).

По-третє, якщо виняток стосується податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю) та складені на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою, то - стосовно податкових накладних, складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою, але надаються отримувачу (покупцю) - розмір штрафу, як зазначено раніше, так само буде дорівнювати нулю (0,00 грн). Тому, втрачається доцільність, логічність, обґрунтованість та сенс саме такого винятку, об`єднання двох обставин ( що не надаються отримувачу (покупцю) та складені на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою ), адже в будь якому випадку (як при наданні, так і при не наданні отримувачу (покупцю) податкових накладних), у разі складання податкових накладних на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою - розмір штрафу буде дорівнювати нулю (0,00 грн).

Крім цього, з точки зору (синтаксичного, граматичного) тлумачення пунктів 120-1.1, 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, в частині фрази: крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою виходить, що:

- словосполучення що не надається отримувачу (покупцю) за своїм сенсовим навантаженням не деталізує наступну частину фрази складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою оскільки тоді/інакше вся фраза в цілому мала б бути побудована таким чином: крім податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, що не надається отримувачу (покупцю) ;

- частина фрази що не надається отримувачу (покупцю) за своїм сенсовим навантаженням деталізує словосполучення податкової накладної , відтак цілком грамотною є фраза крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) ;

- слово складеної за своїм сенсовим навантаженням не деталізує попередню частину фрази що не надається отримувачу (покупцю) , оскільки тоді/інакше вся фраза в цілому мала б бути побудована таким чином: крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складається на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою ;

- слово складеної за своїм сенсовим навантаженням деталізує словосполучення податкової накладної , відтак маємо розуміти: крім податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою .

Підсумовуючи наведені роз`яснення дійсного змісту спірних правових норм суд зазначає, що норму статті 120-1 Податкового кодексу України в частині визначення видів податкових накладних, на які не поширюється відповідальність у вигляді штрафів за несвоєчасну реєстрацію/відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних з точки зору правил синтаксису і граматики та логіки побудови речення слід тлумачити таким чином: у фразі крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою йдеться про три види податкових накладних: 1) податкові накладні, що не надаються отримувачу (покупцю); 2) податкові накладні, складені на постачання товарів/послуг для операцій які звільнені від оподаткування; 3) податкові накладні, складені на постачання товарів/послуг для операцій які оподатковуються за нульовою ставкою.

Отже, виходячи з доктринального тлумачення спірних правових норм, суд не вбачає підстав для застосування штрафних санкцій до позивача за несвоєчасну реєстрацію чи нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).

Згідно з нормами статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

На думку суду, втручання у право особи на мирне володіння майном повинно бути пропорційним визначеним цілям. Необхідність захисту права особи на мирне володіння майном відображена в практиці Європейського суду з прав людини (рішення у справах "Спорронґ і Льоннрот проти Швеції", "Джеймс та інші проти Сполученого Королівства", "Щокін проти України", "Сєрков проти України", "Колишній король Греції та інші проти Греції", "Булвес АД проти Болгарії", "Трегубенко проти України").

Будь-яке втручання державного органу у право на мирне володіння майном повинно забезпечити "справедливий баланс" між загальним інтересом суспільства та вимогами захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідність досягнення такого балансу відображена в цілому в структурі статті 1 Першого протоколу. Необхідного балансу не вдасться досягти, якщо на відповідну особу буде покладено індивідуальний та надмірний тягар (рішення Європейського суду з прав людини від 23 вересня 1982 року у справі "Спорронг та Льон рот проти Швеції" (Sporrong and Lonnroth v. Sweden).

Має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між засобами, які застосовуються, та метою, яку прагнуть досягти (рішення Європейського суду з прав людини від 21 лютого 1986 року у справі "Джеймс та інші проти Сполученого Королівства").

Враховуючи, що позивачем не завдано шкоди ані бюджету, ані контрагентам, суд доходить висновку, що штраф за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН має суто технічний характер, крім того накладення відповідачем штрафу у розмірі 972534,60 грн, з урахуванням наведених рішень Європейського суду з прав людини не є пропорційним державним втручанням у право позивача на мирне володіння майном.

Крім того, при прийнятті рішення у справі судом враховується наступне.

Про наявність неоднозначного тлумачення спірної правової норми свідчить позиція позивача та відповідача у справі, наявність суперечливих роз`яснень державних органів та судова практика стосовно тлумачення норми статті 120-1 ПК України в частині визначення видів податкових накладних, на які не поширюється відповідальність у вигляді штрафів за несвоєчасну реєстрацію / відсутність реєстрації у ЄРПН.

Слід вказати, що перше офіційне роз`яснення від ДФС України з приводу застосування санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПК/РН, виписаних на неплатника ПДВ, що не підлягають видачі покупцю надано ДФС у листі від 03.03.2017 року № 709/4/99-99-15-03-02-13. У цьому листі ДФС України у зв`язку із зверненнями платників податків щодо питання застосування штрафних санкцій на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (далі - податкових накладних) в ЄРПН надала власну позицію з порушеного питання, а саме, ДФС України дійшла висновку, що штрафні санкції, визначені пп. 120-1.1 та 120-1.2 ПК України, не застосовуються до платників податку за порушення ними граничного строку реєстрації/відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних: що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, та/або що не надаються отримувачу (покупцю), складених на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому, ДФС України не була впевнена у власній позиції, висловленій в цьому листі, та звернулася до Міністерства фінансів України з проханням погодити позицію ДФС України або висловити відмінну позицію Міністерства фінансів з порушеного питання.

Міністерство фінансів, яке є центральним державним відомством, яке має формувати податкову політику, у листі № 11310-09-10/10306 від 14.04.2017 року, розглянувши лист ДФС України від 03.03.2017 року № 709/4/99-99-15-03-02-13 вказало про те, що у разі порушення платником податку граничного строку реєстрації або відсутність реєстрації в ЄРПН ПН, складених при визначенні ПЗ з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПК України до такого платника податку застосовуються штрафні санкції, визначені ст. 120 ПК України, крім ПН, складених відповідно до п.п. "б" п. 198.5 ПК України. Від штрафів за п. 120 ПК України звільняються порушення за ПН, які не обкладаються ПДВ (звільнені від обкладання ПДВ або обкладаються ПДВ за нульовою ставкою). Тобто в частині п. б п.198.5 ПК України позиції Міністерства фінансів України та ДФС України різняться.

При прийнятті рішення у справі, суд враховує рішення Європейського суду з прав людини у справах Серков проти України (заява №39766/05), Щокін проти України (заяви №23759/03 та №37943/06), якими було встановлено порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи держаної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов`язань зі сплати податку.

При вирішенні данної справи, судом береться до уваги і факт того, що податковим органом при здійсненні камеральної перевірки не досліджено у повній мірі податкові накладні, а саме на кого з неплатників податку вони складені. Вказаного висновку суд дійшов з огляду на те, що діяльність позивача з надання комунальних послуг (питання поводження з відходами та забезпечення санітарного стану обєктів благоустрою) поширюється на територію Вінницької міської обєднаної територіальної громади. Отже, надання комунальних послуг здійснюється комунальним унітарним підприємством "ЕкоВін" на території Вінницької міської обєднаної територіальної громади фізичним та юридичним особам.

Згідно з нормами абз. "ґ" та "д" пп. 197.1.7 п. 197.1 ст. 197 ПК України до операцій, що звільняються від оподаткування, відносяться операції з: постачання послуг з харчування, забезпечення майном, комунально-побутовими та іншими послугами, що надаються особам, які утримуються в установах пенітенціарної системи, харчування, забезпечення майном, комунально-побутовими та іншими соціальними послугами за рахунок державних коштів, що надаються особам, які утримуються в реабілітаційних установах, територіальних центрах соціального обслуговування (надання соціальних послуг), установах, підприємствах, організаціях всеукраїнських громадських організацій інвалідів та їх спілок, які займаються реабілітацією, оздоровленням та фізкультурно-спортивною діяльністю, центрах обліку та закладах соціального захисту для бездомних осіб, центрах соціальної адаптації осіб, звільнених з місць позбавлення волі, санаторіях для ветеранів та інвалідів, будинках-інтернатах для громадян похилого віку, інвалідів та дітей-інвалідів, психоневрологічних та спеціалізованих будинках-інтернатах, пансіонатах для ветеранів війни і праці, геріатричних пансіонатах.

Так, на території Вінницької міської обєднаної територіальної громади знаходяться установи пенітенціарної системи, реабілітаційні установи, територіальний центр соціального обслуговування (надання соціальних послуг), установи, підприємства, організації всеукраїнських громадських організацій інвалідів та їх спілок, які займаються реабілітацією, оздоровленням та фізкультурно-спортивною діяльністю, центри обліку та заклади соціального захисту для бездомних осіб, центри соціальної адаптації осіб, звільнених з місць позбавлення волі, санаторії для ветеранів та інвалідів, будинок-інтернат для громадян похилого віку, інвалідів та дітей-інвалідів, психоневрологічні та спеціалізовані будинки-інтернати, пансіонати.

В супереч цьому, питання на кого з неплатників податку складено податкові накладні за період з січня-липня 2017 року та чи відносяться операції з надання послуг позивачем до операцій, що звільняються від оподаткування податковим органом не досліджено як при складані акту № 20774/50-05/33810743 від 27.05.2019 року, так і при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 26.06.2019 року № 0089535005, № 0089855005, № 0089925005, № 0090005005, № 0092485005, № 0092545005.

Отже у зв`язку із зазначеним, керуючись принципом презумпції правомірності рішень платника податку (п.п. 4.1.4 ПК України), яка полягає в тому, що: якщо норми законодавчих актів припускають неоднозначне (множинне) трактування, то правомірним вважається саме рішення платника податків, а не контролюючого органу та п. 56.21 ПК України, який регламентує, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Разом з тим, серед принципів податкового законодавства України визначено принцип стабільності тобто зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року (пп. 4.1.9 ПК України).

Тобто будь-який платник податків, опираючись на принцип стабільності має право на незмінність режиму оподаткування, елементів податків, які ним сплачуються протягом бюджетного року, як результат на визначеність умов здійснення тієї чи іншої оподатковуваної діяльності, пов`язаної з виникненням об`єкта оподаткування.

На переконання суду у випадку зміни елементів податків протягом такого року законодавцем, платник має право та обов`язок з урахуванням способу та змісту здійснених змін, враховуючи наявний у платника обов`язок сплачувати податки і збори в строки та у розмірах, встановлених ПК України, виконувати свої зобов`язання відповідно до закону із тими межами свободи, що допускається.

На думку Верховного Суду принцип стабільності як спеціальний принцип податкового законодавства спрямований на конкретизацію одного з аспектів принципу правової визначеності - вимоги розумної стабільності права, яка зумовлює необхідність незмінності правових приписів протягом певного часу (постанови Верховного Суду від 17.10.2019 року у справі № 826/7501/16 та від 22.06.2018 року у справі №803/1618/16).

Спірна норма ст.120-1 ПК України в редакції Закону України від 21.12.2016 року № 1797-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні набрала чинності з 01.01.2017 року і вже з цієї дати без будь-якого перехідного періоду та без дотримання зазначеного принципу стабільності контролюючим органом застосовуються штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних, які не надаються покупцю (отримувачу).

Таким чином, суд вважає, що застосування відповідачем штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних, які не надаються покупцю (отримувачу), в цій спірній ситуації суперечить законодавству та є протиправним. Відтак, з огляду на викладені вище обставини, суду приходить до висновку, що податкові повідомлення-рішення від від 26.06.2019 року № 0089535005, № 0089855005, № 0089925005, № 0090005005, № 0092485005, № 0092545005 є протиправним та таким, що підлягають скасуванню, а позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню.

Відповідно до ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає задоволенню.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.

Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10.02.2010 року, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 09.12.1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).

Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Вінницькій області від 26.06.2019 року № 0089535005, № 0089855005, № 0089925005, № 0090005005, № 0092485005, № 0092545005 про застосування штрафу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.

Стягнути на користь комунального унітарного товариства "ЕкоВін" судовий збір у розмірі 14588,02 грн (чотирнадцять тисяч п`ятсот вісімдесят вісім гривень 02 копійки) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Вінницькій області.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Комунальне унітарне товариство "ЕкоВін" (вул. Соборна, 59, м. Вінниця, Вінницька область, 21050, код ЄДРПОУ 33810743)

Головне управління ДПС у Вінницькій області (вул. Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, Вінницька область, код ЄДРПОУ 39402165)

Копію рішення у повному обсязі сторони можуть одержати: 12.12.2019 року.

Суддя Мультян Марина Бондівна