Постанова

від 09.06.2020 по справі 640/9647/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/9647/19 Суддя (судді) першої інстанції: Клименчук Н.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2020 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого-судді:Черпіцької Л.Т. суддів:Земляної Г.В., Собківа Я.М. за участю секретаря:Закревської І.Л., представник позивача Черналівський Є.О., представник ГУ ДФС у м. Києві Бондар Т.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СІТІ ПРОДЖЕКТ" до Головного управління ДФС у м. Києві та Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю СІТІ ПРОДЖЕКТ звернулося до суду з позовом, в якому просило:

визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДФС в м. Києві від 14.03.2019: №1106009/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 17.12.2018, №1106008/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 29.12.2018, №1106011/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.12.2018, №1106010/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 29.12.2018;

визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС в м. Києві від 21.03.2019: №1115818/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 29.12.2018, №1115817/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 29.12.2018;

зобов`язати Державну фіскальну службу України здійснити дії з реєстрації (зареєструвати) в Єдиному реєстрі податкових накладних:

податкову накладну №1 від 17.12.2018 на загальну суму 662 302,27 грн., в т.ч. ПДВ 110383,71 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019;

податкову накладну №2 від 29.12.2018 на загальну суму 1702889,42 грн., в т.ч. ПДВ 283814,90 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019;

податкову накладну №3 від 29.12.2018 на загальну суму 1571339,87 грн., в т.ч. ПДВ 261889,98 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019;

податкову накладну №4 від 29.12.2018 на загальну суму 206 293,67 грн., в т.ч. ПДВ 34382,28 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019;

податкову накладну №5 від 29.12.2018. на загальну суму 128 767,16 грн., в т.ч. ПДВ 21461,19 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019;

податкову накладну №6 від 29.12.2018 на загальну суму 12 965 450,24 грн., в т.ч. ПДВ 2160980,37 грн., станом на дату її фактичного подання до реєстрації, а саме - 15.01.2019.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року адміністративний позов задоволено.

Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що фактично фіскальним органом, в порушення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, не вказано конкретного переліку документів, які, на думку контролюючого органу, необхідно надати та які з них складені з порушенням законодавства.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що позивачем належним чином не було підтверджено здійснення господарських операцій, за результатами яких було видано спірні податкові накладні.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач, посилаючись на те, що вимоги апеляційної скарги є необґрунтовані, просить в її задоволенні відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

ДФС України заяву про приєднання до апеляційної скарги або відзив на апеляційну скаргу не надала.

Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ СІТІ ПРОДЖЕКТ зареєстроване як юридична особа 16.04.2018 та є платником податку на додану вартість. За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами діяльності ТОВ СІТІ ПРОДЖЕКТ є: Код КВЕД 42.91 Будівництво водних споруд; Код КВЕД 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.; Код КВЕД 46.15 Діяльність посередників у торгівлі меблями, господарськими товарами, залізними та іншими металевими виробами; Код КВЕД 46.47 Оптова торгівля меблями, килимами й освітлювальним приладдям; Код КВЕД 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; Код КВЕД 46.65 Оптова торгівля офісними меблями; Код КВЕД 41.10 Організація будівництва будівель (основний); Код КВЕД 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; Код КВЕД 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій.

В ході здійснення господарської діяльності позивачем були укладені договори підряду з Державним підприємством Документ , при виконанні яких відповідно до приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ СІТІ ПРОДЖЕКТ були складені та направлені засобами телекомунікаційного зв`язку для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: №1 від17.12.2018, №2 від 29.12.2018, №3 від 29.12.2018, №4 від 29.12.2018, №5 від 29.12.2018, №6 від 29.12.2018.

Згідно отриманих позивачем квитанцій податкові накладні прийняті, але реєстрацію зупинено.

На виконання положень підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ СІТІ ПРОДЖЕКТ направлено на адресу ДФС України письмові пояснення, до яких додано копії первинних документів щодо господарських операцій, на підставі яких складено вищезазначені податкові накладні.

За результатами розгляду поданих ТОВ СІТІ ПРОДЖЕКТ документів Комісією ГУ ДФС прийняті оскаржувані рішення:

від 14.03.2019 №1106009/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 17.12.2018, №1106008/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 29.12.2018, №1106011/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 29.12.2018, №1106010/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 29.12.2018;

від 21.03.2019 №1115818/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 29.12.2018, №1115817/42070295 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 29.12.2018;

У вказаних рішеннях Комісії Головного управління ДФС у м. Києві підставою для відмови у реєстрації податкових накладних вказано: ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої\специфіки, накладні (документи, не надано підкреслити). .

Позивач оскаржив дані рішення в порядку, передбаченому пунктом 56.23 статті 56 Податкового кодексу України. За результатом розгляду скарг комісія з питань розгляду скарг прийняла рішення, якими залишила скарги без задоволення та рішення Комісії ГУ ДФС без змін.

Відповідачем у вказаних рішеннях не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено позивачем при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної. У квитанціях зазначено загальне посилання на відповідність податкових накладних критерію ризиковості платника податку .

Досліджуючи питання правомірності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, колегія суддів виходить з того, що це питання безпосередньо пов`язане з питанням зупинення реєстрації цієї податкової накладної, як передумови прийняття оскаржуваного рішення.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

В такій редакції пункт 201.16 викладений згідно із Законом України від 07 грудня 2017 року №2245-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році .

Пунктом 7 розділу Прикінцеві та перехідні положення Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 01 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

Відповідно до пункту 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117), у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (пункт 5 Порядку №117).

Відповідно до положень пунктів 6, 7 цього Порядку, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку або коли податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 10 Порядку встановлено, що критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Відповідно до пункту 13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

При цьому на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Таким чином, фіскальний орган був зобов`язаний у квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв, а і на відповідне рішення, відповідно до якого товариство внесено до переліку ризикових платників.

В період складання позивачем спірних податкових накладних (листопад, грудень 2018 року) критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій нормативно-правовим актом визначені не були. Наказ Міністерства фінансів України Про затвердження Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13 червня 2017 року №567 втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України 06 квітня 2018 року №409, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27 квітня 2018 року за №536/31988 (дата набрання чинності - 25 травня 2018).

Між тим, на час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України від 21 березня 2018 року №959/99-99-07-18 за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Як вже зазначалось вище, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, направлених позивачу, вказано, що податкова накладна відповідає вимогам пункту 1.6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вказане також пов`язується і з можливістю надання платником податків документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.

Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частини друга цієї статті).

Зважаючи на наведене, за відсутності нормативно-правового акта, яким визначалися критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, зупинення реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, не мало правового підґрунтя.

Надаючи юридичну оцінку рішенням про відмову в реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції обґрунтовано врахував, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено перелік документів, необхідний для їх реєстрації.

З врахуванням цієї обставини, колегія суддів приходить до висновку, що невідповідність вимоги контролюючого органу щодо надання документів правовій визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги.

Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 14 Порядку №117, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

Тобто, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України.

Окрім того, колегія суддів звертає увагу, що дослідження факту здійснення господарських операцій, на виконання яких складені податкові накладні, є предметом документальних перевірок, тоді як в даному випадку обов`язком контролюючого органу є перевірка відповідності вказаних документів формі, встановленій чинним законодавством.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Аналогічна правова позиція вже була висловлена Верховним Судом України (№560/435/19 від 18 грудня 2019 року, №540/2602/18 від 23 серпня 2019 року, №560/435/19 від 18 грудня 2019 року).

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішень Комісії ДФС.

Також колегією суддів були враховані висновки Європейського суду з прав людини, викладені в рішенні від 20 жовтня 2011 року по справі Рисовський проти України , в якому ЄСПЛ зазначив, що принцип належного урядування , зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.

Згідно зі ст. 17 Закон України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Перевіряючи рішення суду першої інстанції у межах апеляційної скарги, судова колегія також зазначає, що відповідно до Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, застосування у даній справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання відповідача зареєструвати подані позивачем податкові накладні в ЄРПН не є втручанням в його дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 КАС України.

Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у постанові від 06 березня 2018 року №826/4475/16.

Проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду і податковий орган, який є суб`єктом владних повноважень, всупереч вимогам частини 2 статті 77 КАС України, не довів тих обставин, на які він посилається, а судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 жовтня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 09 червня 2020 року.

Головуючий суддя:Л.Т. Черпіцька Судді:Г.В. Земляна Я.М. Собків