Постанова

від 01.07.2020 по справі 360/4010/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

01 липня 2020 року

Київ

справа №360/4010/18

адміністративне провадження №К/9901/20866/19

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Білоус О. В., Усенко Є. А., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 березня 2019 року (суддя - Ірметова О.В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2019 року (судді - Сіваченко І.В., Блохін А.А., Міронова Г.М.) у справі № 360/4010/18 в частині задоволення позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю Біловодськ-Агро до Головного управління ДФС у Луганській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Луганській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИЛА:

У грудні 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю Біловодськ-Агро (далі - Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі - ДФС) про визнання протиправними та скасування десяти податкових повідомлень-рішень, зокрема, від 16 серпня 2018 року № 00002531404 та від 9 листопада 2018 року № 00000981402, вказавши, що вони прийняті відповідачем необ`єктивно, з використанням недостовірної інформації, з порушенням норм чинного законодавства.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 25 березня 2019 року позовні вимоги задоволені частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 9 листопада 2018 року № 00000981402 про збільшення грошового зобов`язання Товариства з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на суму 67 542,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 16 885,00 грн. В решті позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позовні вимоги в цій частині, суд першої інстанції врахував, що податкові накладні контрагентів Товариства було прийнято та зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), що, на думку суду, надавало право позивачу включити відповідні суми ПДВ до складу податкового кредиту навіть у випадку допущення помилок у оформленні таких податкових накладних. З огляду на викладене збільшення відповідачем грошового зобов`язання позивача на суму ПДВ, зазначену у таких податкових накладних, є необґрунтованим.

У результаті апеляційного перегляду вказаного рішення суду першої інстанції постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2019 року апеляційну скаргу Товариства було частково задоволено, рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 березня 2019 року скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16 серпня 2018 року № 00002531404 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, у сумі 2 058 923,07 грн та прийнято в цій частині нову постанову, якою позовні вимоги Товариства було задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2018 року № 00002531404 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, на суму 1 896 823,07 грн. У решті позовних вимог було відмовлено. В іншій частині рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 березня 2019 року залишено без змін.

Частково задовольняючи позовні вимоги, в задоволенні яких відмовив суд першої інстанції, апеляційний суд не погодився з висновками, що понесені працівниками Товариства витрати отриманих під звіт коштів у загальній сумі 62 656,69 грн не було підтверджено належними документами; що позивачем не надано належні докази своєчасного оприбуткування готівкових коштів у сумі 1400 грн; а також з висновком щодо обов`язковості подачі звіту про використання готівкових коштів підзвітними особами Товариства, у випадку, якщо такі кошти було знято з банківського рахунку за допомогою корпоративної банківської картки та в подальшому оприбутковано в касі Товариства.

Так, апеляційний суд вказав на необґрунтованість висновків відповідача, з якими погодився суд першої інстанції, про порушення позивачем порядку ведення касових операцій у зв`язку із недотриманням підзвітними особами під час подання звітів про використання коштів вимог до оформлення документів про понесені витрати, які не відповідали ознакам розрахункових документів відповідно до приписів Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13 та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88. На думку апеляційного суду, для визначення наявності чи відсутності вказаних порушень з боку позивача має значення питання про фактичне понесення таких витрат, чи були ці операції реальними, при цьому, помилки у оформленні окремих документів не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків мали місце.

Апеляційний суд не погодився також із висновком відповідача про недотримання директором та головним бухгалтером Товариства приписів пункту 2.12 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а також пункту 20 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, щодо подання звіту про використання готівкових коштів, знятих з банківського рахунку за допомогою корпоративної банківської картки. Апеляційний суд вказав, що такі грошові кошти були отримані не під звіт та не на відрядження, а, як слідує з матеріалів справи - в день їх отримання були оприбутковані в касі Товариства та використані для здійснення господарської діяльності позивача (видача коштів під звіт, відрядження, виплата поворотної фінансової допомоги тощо), що відповідно до зазначених вище норм виключає обов`язок подання звіту про використання коштів, адже, використання коштів посадовими особами Товариства в цьому випадку не відбулося.

Крім цього, апеляційний суд вказав на те, що суд першої інстанції не дослідив належним чином зібрані у справі докази та не надав оцінки відомостям, які містилися на сторінці 30 касової книги Товариства щодо оприбуткування готівкових коштів отриманих 3 листопада 2017 року в ПАТ КБ ПриватБанк у сумі 1400,00 грн (т.2 а. с. 53). Тобто, в цьому випадку порушення п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, платником податків не допущено.

Разом з тим, стосовно інших операцій щодо оприбуткування готівкових коштів, які слугували для висновків про порушення Товариством касової дисципліни, апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції щодо непідтвердження позивачем своєчасного оприбуткування готівкових коштів у сумі 18 000,00 грн, 12 400,00 грн, 2000,00 грн та, відповідно, правомірного застосування ДФС встановлених Указом Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки фінансових санкцій у вигляді штрафу, у зв`язку із чим судом апеляційної інстанції позов в цій частині було задоволено лише щодо суми 7000,00 грн (1400,00 грн * 5).

Частково не погодившись із ухваленими судовими рішеннями, ДФС звернулась до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій (з урахуванням доповнень до неї) просила скасувати оскаржувані рішення в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Касаційну скаргу (з урахуванням доповнень до неї) мотивовано тим, що суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки доводам ДФС, викладеним в акті документальної планової невиїзної перевірки позивача, а саме:

щодо невідповідності розрахункових документів, які засвідчували використання працівниками Товариства отриманих під звіт коштів вимогам, встановленим Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року № 13, відповідно до пункту 3 частини другої якого вимоги до змісту розрахункових документів визначають їх обов`язкові реквізити; у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий;

щодо порушення директором та головним бухгалтером Товариства приписів пункту 2.12 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, та пункту 20 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, відповідно до яких фізичні особи - довірені особи підприємств (юридичних осіб), які відповідно до законодавства України одержали готівку з поточного рахунку із застосуванням корпоративного електронного платіжного засобу або особистого електронного платіжного засобу, використовують її за призначенням без оприбуткування в касі. Зазначені довірені особи подають до бухгалтерії підприємства звіт про використання коштів разом із підтвердними документами в установлені строки і порядку, що визначені для підзвітних осіб законодавством України, а також документи про одержання готівки з поточного рахунку (чек банкомата, копія видаткового ордера, довідки за встановленими формами, сліп, квитанція торговельного термінала тощо) разом з невитраченим залишком готівки;

щодо порушення позивачем приписів статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України (в редакції, чинній на час дії спірних правовідносин) та формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, в яких не зазначено коду імпортного товару згідно з УКТ ЗЕД, який відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України є обов`язковим реквізитом податкової накладної. З огляду на приписи абзацу 25 пункту 201.10 вказаної статті щодо права покупця віднести до податкового кредиту суми ПДВ на підставі оформлених з помилками податкових накладних лише, якщо такі помилки не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, окрім помилки у зазначенні коду товару згідно з УКТ ЗЕД, ДФС дійшла висновку про неправомірність віднесення до податкового кредиту сум ПДВ на підставі зазначених податкових накладних незалежно від реєстрації таких накладних у ЄРПН.

Ухвалою Верховного Суду від 19 вересня 2019 року відкрито касаційне провадження.

Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II Прикінцеві та перехідні положення Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.

Позивачем надано відзив на касаційну скаргу, в якому він посилаючись на доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанцій, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглянувши оскаржувані рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З урахуванням меж касаційного перегляду, оскаржувані судові рішення зазначеним вимогам закону повною мірою відповідають з огляду на таке.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що:

працівниками відповідача проведена документальна планова невиїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати ПДВ, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 квітня 2015 року по 31 березня 2018 року.

Відповідно до акта від 19 липня 2018 року № 560/12-32-14-13/38325417 про результати документальної планової невиїзної перевірки Товариства проведеною перевіркою встановлено, зокрема, що Товариством протягом перевіряємого періоду до складу податкового кредиту з ПДВ були включені суми ПДВ на підставі податкових накладних, складених з порушенням (не зазначено код товару згідно з УКТ ЗЕД). Вказані податкові накладні було зареєстровано у ЄРПН.

Крім цього, контролюючим органом було встановлено порушення порядку проведення касових операцій, а саме: незабезпечення своєчасного (у день одержання готівкових коштів) оприбуткування готівки в касі Товариства в загальній сумі 33 800,00 грн.; звітування працівниками Товариства за одержані під звіт готівкові кошти без подання документів, що засвідчують вартість понесених витрат у сумі 62 656,69 грн.; ненадання до бухгалтерії Товариства звітів про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, при одержанні довіреними особами Товариства, готівки з банківських рахунків із застосуванням електронних платіжних засобів у загальній сумі 7 309 065,5 грн.

На підставі акта від 19 липня 2018 року № 560/12-32-14-13/38325417 про результати документальної планової невиїзної перевірки Товариства контролюючим органом винесені, зокрема, податкове повідомлення-рішення від 9 листопада 2018 року № 00000981402 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем ПДВ у розмірі 84 427,00 грн, зокрема, за податковими зобов`язаннями - 67 542 грн та за штрафними санкціями - 16 885 грн; податкове повідомлення-рішення від 16 серпня 2018 року № 00002531404 про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 2 058 923,07 грн.

Вирішуючи питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - Колегія суддів) погоджується з висновками суду першої інстанції, з якими погодився також суд апеляційної інстанції, щодо правомірності включення сум ПДВ до складу податкового кредиту у випадку реєстрації відповідних податкових накладних у ЄРПН. Таке право платника податку є безумовним та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Так, відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК (в редакції, чинній на час дії спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Якщо надіслані податкові накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених відповідно пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Верховним Судом вже висловлювалась аналогічна правова позиція у постанові від 20 червня 2018 року у справі № 819/1383/17, відповідно до якої відсутність у податкових накладних такого реквізиту, як код товару згідно з УКТ ЗЕД за обставин реєстрації таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних є неналежним виконанням контролюючим органом своїх обов`язків при такій реєстрації, а тому подальше виключення сум податкового кредиту за такими податковими накладними, як і застосування до цього платника податків штрафних санкцій є неправомірним, так як за змістом вказаних норм обов`язок перевірки податкових накладних на відповідність пункту 201.10 статті 201 ПК України при їх реєстрації покладений на контролюючий орган.

Колегія суддів не вважає за потрібне відступати від вказаного правового висновку Верховного Суду.

Крім цього, Колегія суддів доходить висновку, що суд апеляційної інстанції, проаналізувавши норми Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, зокрема, пунктів 7.39, 7.41, 7.47 вказаного Положення, правильно застосував викладений в статті 4 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Враховуючи встановлення судами попередніх інстанцій факту понесення працівниками позивача витрат на придбання товарно-матеріальних цінностей / сплати послуг, що, як вказав суд апеляційної інстанції, також було підтверджено відповідачем та не спростовано останнім під час судового розгляду цієї справи, апеляційний суд дійшов правильного висновку про необґрунтованість доводів відповідача стосовно непідтвердження звітів про використання працівникам Товариства коштів у загальній сумі 62 656,69 грн належними документами про вартість понесених витрат.

Колегія суддів також погоджується з тлумаченням судом апеляційної інстанції норм Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, та Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, що оприбуткування в касі Товариства готівкових коштів, знятих з банківського рахунку за допомогою корпоративної банківської картки, виключає обов`язок додаткового подання звіту про використання таких коштів особами, які безпосередньо зняли такі кошти в установі банку, адже, їх використання такими особами в цьому випадку не відбулося.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, корпоративна платіжна картка оформлена на ім`я головного бухгалтера Товариства, та після зняття з рахунку грошових коштів у порядку, передбаченому вказаними положеннями про ведення касових операцій, їх було оприбутковано у касі Товариства, які в подальшому використовувались для цілей його господарської діяльності, що не заперечувалося відповідачем.

Колегія суддів вважає за доцільне зазначити про надання Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 20 травня 2020 року у справі №1340/3510/18 правового висновку щодо застосування положень абзацу 3 статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 436/95 Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки . У зазначеному судовому рішенні викладено висновок про те, що оскільки шляхом прийняття Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" відповідні правовідносини врегулював законодавчий орган, то вказаний указ Президента України припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, а його положення уже не могли застосовуватися у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (з 11 липня 1995 року).

Водночас, здійснюючи касаційний розгляд в межах доводів та вимог поданої касаційної скарги в порядку приписів статті 341 КАС України, Колегія суддів не наділена повноваженнями переглядати судові рішення в частині, яка не оскаржується в касаційному порядку.

Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Колегія суддів, у зв`язку із реорганізацією Головного управління ДФС у Луганській області шляхом його приєднання до Головного управління ДПС у Луганській області, вважає за необхідне на підставі статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України допустити заміну Головного управління ДФС у Луганській області на його правонаступника.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 350, 356 КАС України,

ПОСТАНОВИЛА:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області залишити без задовлення, а рішення Луганського окружного адміністративного суду від 25 березня 2019 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 червня 2019 року - без змін.

2. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. Б. Гусак

Судді О. В. Білоус

Є. А. Усенко