Рішення

від 21.07.2020 по справі 240/5420/18

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2020 року м. Житомир справа № 240/5420/18

категорія 111030300

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Капинос О.В.,

секретар судового засідання Недашківська Н.В. ,

за участю: представника позивача Костюкевич-Тарнавської О.В.,

представника відповідача Домарацької В.В. ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" до Головного управління ДПС у Житомирській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача: "Товариство з обмеженою відповідальністю "Гранбет" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0002421202 від 06.11.2018,

встановив:

Позивач звернувся до суду з вказаним позовом, у якому просить визнати протиправним (недійсним) податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Житомирській області №0002421202 від 06.11.2018 та скасувати його.

В обґрунтування заявлених позовних вимог ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" указувало на невідповідності податкового повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Житомирській області положенням Податкового кодексу України, оскільки реальність вчинених господарських операцій та, як наслідок, правомірність формування останнім податкового кредиту з податку на додану вартість підтверджена документально. При цьому зазначено, що послуги з організації перевезення вантажів, що надавались позивачу ТОВ "Гранбет" полягали в здійсненні всіх необхідних погоджень, пов`язаних з перевезенням великовагових та негабаритних вантажів, оформлянні або організації оформлення вантажів, перевізних документів і документів, необхідних для виконання митних та інших процедур державного контролю, сприяння виконанню узгодженого технологічного часу перебування вагонів на під`їзних коліях (згідно з договором БГК про експлуатацію під`їзної колії) та контролюванні часу перебування вагонів на під`їзних коліях; контролювати правильне оформлення відправниками перевізних документів на вагони та правильність оформлення супровідних документів на вагони для уникнення затримки вантажів на підходах до станцій призначення із-за невірно оформлених документів; забезпечення контролю та недопущення оформлення перевезення вантажів одним груповим документом вагонів Укрзалізниці, вагонів позивача та вагонів залізниць інших держав. За результатами господарської діяльності складно акти наданих послуг, реєстри до актів з послуг по організації перевезення вантажів, виписано податкові накладні та проведено оплату. Позивач стверджує, що придбання вказаних послуг зумовлено господарською діяльністю Товариства.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 25.02.2019, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 07.11.2019, у задоволенні позову відмовлено.

За результатами касаційного оскарження, постановою Верховного Суду від 15.04.2020 рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25.02.2019 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 07.11.2019 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Підставою для скасування судових рішень стало те, що судом першої інстанції, роблячи висновок про протиправне формування позивачем податкового кредиту, не досліджено реєстри з послуг по організації перевезення вантажів та помилково вказано на відсутність деталізованої інформації та всіх необхідних реквізитів в актах наданих послуг. Роблячи висновок про відсутність виробничої необхідності ТОВ "Бехівський кар"єр" отримання послуг від ТОВ "Гранбет", суд не звернув увагу на те, що умови договору між позивачем та ПАТ "Укрзалізниця" передбачають можливість залучення інших вагонів, ніж ті, які належать Укрзалізниці. Та обставина, що контрагент позивача також уклав договір з ПАТ "Укрзалізниця" не спростовує наявності ділової мети придбання відповідних послуг. Також, судом не надано оцінки доводам позивача про те, що залучення контрагента до виконання послуг обумовлене діловою метою, - отримання достатньої кількості залізничних вагонів під завантаження власної продукції для її подальшої реалізації. Крім того, судом не надано оцінки тому, що контролюючим органом не витребовувалось у позивача документів на підтвердження взаємовідносин з контрагентом, доводи, які б вказували про те, що такі операції сформовані за відсутності на те розумної економічної причини, акт перевірки не містить.

З огляду на зазначене, Верховний Суд дійшов висновку, що висновки судами попередніх інстанцій сформовані без дослідження усіх обставин, що мають значення для вирішення спору.

Ухвалою від 04.05.2020 суддею Капинос О.В. прийнято справу до загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання у справі на 08.06.2020.

25.05.2020 відповідачем подано відзив на позов, в якому зазначено, що камеральною перевіркою встановлено порушення п. 198.2, п.198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" в результаті чого завищено податковий кредит за серпень 2018 року на 123901 грн; порушення п.200.4 "в" ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення за серпень 2018 року, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 123901 грн. Аналіз наведених умов договорів позивача з контрагентами свідчить, що під час дії договору між Товариством з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" та Публічним акціонерним товариством "Українська залізниця" від 13.02.2018 позивачем було укладено договір з Товариством з обмеженою відповідальністю "Грантеб" (Виконавець) № 17/07/18, предмет якого частково збігається із договором позивача від 13.02.2018. При цьому, Товариство з обмеженою відповідальністю "Гранбет", з метою забезпечення виконання договору № 17/07/18, також було укладено договір з Публічним акціонерним товариством "Українська залізниця" від 14.08.2018, предмет і умови якого збігаються із договором позивача із цим же контрагентом - Перевізником. На запит контролюючого органу про надання додаткових документів, ТОВ "Гранбет" було відмовлено. Тому до правочину між позивачем та ТОВ "Гранбет" доречним є застосування доктрини "Ділова мета" та "Реальність господарської операції".

09.06.2020 в судовому засіданні оголошено перерву.

Усною ухвалою, занесеною до протоколу судового засіданні від 09.06.2020 замінено неналежного відповідача Головне управління ДПС у Житомирській області правонаступником - Головним управлінням ДПС у Житомирській області.

22.06.2020 позивачем подано відповідь на відзив, для ознайомлення з яким оголошено перерву до 25.06.2020.

25.06.2020 відповідачем подано заперечення на відповідь на відзив, в яких зазначено, що позивачем не наведено достатніх доказів реальності господарських операцій., тому підстави для задоволення позову відсутні.

Ухвалою від 20.06.2020 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду на 20.07.2020.

Представник позивача в судовому засіданні позов підтримав, просив задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечував.

Представник третьої особи до суду не прибув, хоча про час, дату та місце розгляду справи був повідомлений належним чином.

Дослідивши матеріали справи, суд встановив наступні обставини.

У період з 24.09.2018 до 16.10.2018 головним державним ревізором - інспектором відділу контролю за відшкодуванням податку на додану вартість управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у Житомирській області проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за серпень 2018 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 19.09.2018 № 9201872726 з додатками).

За результатами перевірки складено акт № 2466/06-30-12-02-26 від 16.10.2018.

Перевіркою встановлено, що:

- в порушення п. 198.2, п.198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" завищено податковий кредит за серпень 2018 року на 123901 грн;

- в порушення п.200.4 "в" ст.200 Податкового кодексу України, завищено від`ємне значення за серпень 2018 року, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 123901 грн.

06 листопада 2018 року Головним управлінням ДФС у Житомирській області на підставі акту перевірки, яким встановлено порушення п. 198.2, п. 198.6 ст. 198, п. 200.4 "в" ст. 200 Податкового кодексу України, прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В4" №002421202, яким визначена сума завищення від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 123901 грн.

Вважаючи таке рішення протиправним, позивач звернувся до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно із положеннями пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Податковий кредит, згідно зі пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

У відповідності до п. 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

За змістом приписів абзацу першого пункту 198.2 цієї статті ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п. 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної / розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних / розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні / розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.

Згідно із п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У пункті п. 201.10 п. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду (п. 201.9 ст. 201 ПК України).

Положеннями пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Згідно із ч. 2 ст. 3 Закону №996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до абз. 1 ч. 1 ст. 11 Закону №996-ХІV, підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.

Частиною 1 ст. 9 Закону №996-ХІV установлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

В силу приписів ч. 2 ст. 9 Закону №996-ХІV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Згідно із п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. N 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за №168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

У відповідності до п. 2.2 згаданого Положення підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи).

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Підставою для висновків контролюючого органу про завищення ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2018 року, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 123901 грн. стало безпідставне включення до податкового кредиту за серпень 2018 року суми ПДВ у розмірі 123901 грн по взаємовідносинах з ТОВ "Гранбет".

Такий висновок відповідача обґрунтовано тим, що ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" не наведено достатніх доказів реальності здійсненої операції, а саме: надання ТОВ "Гранбет" послуг з організації перевезення вантажів. При цьому вказано, що надані Товариством документи не містять деталізованої інформації про фактично надані послуги, їх обсяг та характер, строки виконання та результати здійснених заходів, що, у свою чергу, виключає можливість оцінки подальшого використання спірних послуг у діяльності підприємства, тобто відсутні підтвердження використання вказаних послуг в господарській діяльності ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр".

Суд з такими висновками контролюючого органу не погоджується, виходячи з наступного.

Підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду, є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Судом встановлено, що позивачем у серпні 2018 року включено до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 123901 грн, сплачені під час оплати ТОВ "Гранбет" послуг з організації перевезення вантажів, про що свідчать відомості декларації з податку на додану вартість платника за серпень 2018 року (т. 1 а.с. 130-143).

Як вбачається із матеріалів справи, 17.07.2018 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Грантеб" (Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" (Замовник) був укладений договір № 17/07/18 (т. 1 а.с. 16-17), за яким Виконавець зобов`язується за дорученням Замовника, за винагороду і за рахунок Замовника організовувати надання придбаного під навантаження щебеневої продукції рухомого складу для організації перевезення вантажів.

Обов`язки сторін та погодження умов договору визначені розд. 2 договору №17/07/18 від 17.07.2018.

Так, у п. 2.1 цього договору визначено, що Виконавець зобов`язується:

- здійснювати діяльність, по забезпеченню Замовника залізничним транспортом для організації перевезення вантажів відповідно до умов і вимог внутрішніх і міжнародних Правил залізничних перевезень, включаючи Соглашение о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС) от 01.11.1951 (мова оригіналу) (Угода про міжнародне залізничне вантажне сполучення (УМВС) від 01.11.1951), Статуту залізниць України;

-забезпечити контроль проходження заявок на місячне планування експортних, імпортних, транзитних вантажів, а також вантажів, що перевозяться усередині України і в міждержавному сполученні, здійснюваного Замовником на умовах цього Договору;

-організовувати заявлене Замовником перевезення в строк не пізніше 7 (семи) робочих днів з моменту подачі заявки;

-здійснювати виконання додаткових транспортно-експедиційних послуг, пов`язаних з цими перевезеннями, за додатковою угодою.

Пунктом 2.3 договору №17/07/18 визначено, що виконавець не є перевізником. Перевезення не є зобов`язанням Виконавця.

Оплата послуг і інших платежів за договором здійснюється Замовником на підставі рахунків Виконавця (п. 4.1 згаданого договору).

Відповідно до п. 4.2 договору № 17/07/18 від 17.07.2018, датою виконання послуг наданих Виконавцем за цим договором вважається дата відправлення вагонів відповідно до дати календарного штемпеля на залізничній накладній (по послугам пов`язаних з організацією перевезень).

Положеннями п. 4.4 договору № 17/07/18 від 17.07.2018 визначено, що за результатами кожного перевезення чи наданої послуги, або за певний період, сторони складають і підписують акт виконаних робіт/наданих послуг, в якому фіксується вартість винагороди і у разі потреби додаткові платежі, збори і тому подібне. Акт виконаних робіт/наданих послуг готується Виконавцем. Акт виконаних робіт/наданих послуг за послуги надані в поточному місяці надається Замовнику до завершення цього місяця та може датуватися останнім днем цього місяця. Не повернення Замовником направленого йому, в тому числі на електронну адресу для підписання акту виконаних робіт/наданих послуг і не надання письмових заперечень по ньому протягом 15 (п`ятнадцяти) календарних днів з дня надіслання, визнається сторонами як згода та підписання такого акту Замовником без заперечень.

На підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" надано акти надання послуг:

- № 16 від 01.08.2018 (т. 1 а.с. 18), складений про те, що Виконавцем виконані роботи: відшкодування послуг з організації перевезення вантажів, вартістю 173504,00 грн, у т.ч. ПДВ - 28917,33 грн;

- № 10 від 03.08.2018 (т. 1 а.с. 19), складений про те, що Виконавцем виконані роботи: відшкодування послуг з організації перевезення вантажів, вартістю 300000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 50000,00 грн;

- № 17 від 21.08.2018 (т. 1 а.с.20), складений про те, що Виконавцем виконані роботи: відшкодування послуг з організації перевезення вантажів, вартістю 269900,80 грн, у т.ч. ПДВ - 44983,47 грн.

До актів складено та підписано реєстри з послуг по організації перевезення вантажів (т. 1 а.с. 21-23).

Відповідно до платіжного доручення № 2399 від 01.08.2018 (т. 1 а.с. 24), № 2205 від 15.08.2018 (т. 1 а.с. 25), № 2589 від 21.08.2018 (т. 1 а.с. 26), № 2699 від 31.08.2018 (т. 1 а.с. 27), платником - ТОВ "Бехівський гранітний кар`єр" оплату послуг ТОВ "Гранбет" проведено в розмірі, який відповідає сумам указаним у актах надання птретя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача: "Товариство з обмеженою відповідальністю "Гранбет" послуг.

ТОВ "Гранбет" виписано позивачу податкові накладні, а саме: № 6 від 01.08.2018 на загальну суму 173504,00 грн (в т.ч. ПДВ - 28917,33 грн) (т. 1 а.с. 28); № 7 від 03.08.2018 на загальну суму 300000,00 грн (в т.ч. ПДВ - 50000,00 грн) (т. 1 а.с. 29); № 9 від 21.08.2018 на загальну суму 269900,80 грн (в т.ч. ПДВ - 44983,47 грн) (т. 1 а.с. 30).

Отже, предметом вищевказаного договору було надання ТОВ "Гранбет" позивачу придатних під навантаження щебеневої продукції рухомого складу для організації перевезення вантажів, тобто Виконавець здійснював пошук вагонів для Замовника, без надання послуг з перевезення вантажів.

Для ведення господарської діяльності ТОВ "Гранбет", у тому числі пов`язаної із виконанням зобов`язань, визначених у договорі від 17.07.2018, Товариством було укладено договір транспортного експедирування №1/58-С від 02.07.2018 (т. 1 а.с. 164-168); договір №00646/утл-2018 від 14.08.2018 (т. 1 а.с. 169-179); договір транспортного експедирування №17/2018-УЗМ від 25.09.2018 (т. 1 а.с.180-185).

Так, договір транспортного експедирування №1/58-С від 02.07.2018 було укладено ТОВ "Гранбет" (Замовник/Клієнт) з ТОВ "СТОЛИЧНА ВАГОННА КОМПАНІЯ" (Експедитор/Виконавець) щодо виконання або організації виконання зазначених Договором послуг та/або інші транспортно-експедиторських послуг, пов`язаних з перевезенням вантажів залізничним транспортом в межах України, країнах СНД та інших країнах світу та узгоджених сторонами.

Договір №00646/утл-2018 від 14.08.2018 про надання послуг, укладено між ПАТ "Українська залізниця" (Перевізник) та ТОВ "Гранбет" (Замовник) щодо здійснення перевезення вантажів, надання вантажного вагону для перевезення, та інших послуг, пов`язаних з організацією перевезення вантажів у внутрішньому та міжнародному сполученнях (експерт, імпорт) у вагонах Перевізника, вагонах залізниць інших держав та/або вагонах Замовника і проведення розрахунків за ці послуги.

Договір транспортного експедирування №17/2018-УЗМ від 25.09.2018 укладено ТОВ "Гранбет" (Замовник/Клієнт) з ТОВ "УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЧА МАГІСТРАЛЬ" (Експедитор/Виконавець), за умовами якого Експедитор зобов`язується за плату і за рахунок Клієнта виконати або організувати виконання визначених договором транспортно-експедиторських послуг та/або інших послуг, що пов`язані з перевезенням вантажів залізничним транспортом в межах України, країнах СНД та інших країнах світу та узгоджених сторонами.

Крім того, матеріали справи свідчать, що 13 лютого 2018 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" (Замовник) та Публічним акціонерним товариством "Українська залізниця" (Перевізник) укладено договір про надання послуг № 08980/ЦТЛ-2018 з додатками (т. 1 а.с. 110-129).

Тобто під час дії договору між позивачем та ПАТ "Укрзалізниця" було укладено одночасно договір з ТОВ "Гранбет".

В судовому засіданні як свідки були допитані головний бухгалтер ТОВ "Бехівський гранітний кар"єр" ОСОБА_1 та комерційний директор ОСОБА_2 , які пояснили, що залучення ТОВ "Гранбет" до виконання відповідних послуг обумовлене отриманням достатньої кількості залізничних вагонів під завантаження власної продукції для її подальшої реалізації споживачам, особливо у літній період, оскільки є великий попит на них, у з"язку з значною кількості будівельних робіт. Тому вагонів не завжди вистачає. Отже, для недопущення накладення штрафних санкцій на підприємство за несвоєчасне виконання договорів з покупцями, було укладено відповідний договір з ТОВ "Гранбет", що і було передбачено у договорі, укладеному з Укрзалізницею.

Як вбачається з матеріалів справи, предметом договору з ПАТ "Українська залізниця" (п. 1.1) є здійснення перевезення вантажів, надання вантажного вагону для перевезення, та інших послуг, пов`язаних з організацією перевезення вантажів у внутрішньому та міжнародному сполученнях (експорт, імпорт) у вагонах Перевізника, вагонах залізниці інших держав та/або вагонах Замовника і проведення розрахунків за ці послуги.

Одним із обов`язків Перевізника у пп. 2.3.2 п. 2.3 договору від 13.02.2018 визначено приймати до перевезення вантажі у вагонах (контейнерах) Замовника або у вагонах (контейнерах) Перевізника, надавати вагони (контейнери) перевізника для навантаження вантажів згідно із затвердженими планами і заявками Замовника, згідно інформації АС "Месплан", доставляти вантаж до станції призначення та видавати його одержувачу, надавати додаткові послуги, пов`язані з перевезенням вантажів, перелік яких зазначається в додатках до цього договору.

Тобто, укладеним договором передбачено перевезення вантажів позивачем не лише у вагонах Перевізника, а й вагонах залізниці інших держав, вагонах позивача.

Отже, умови договору передбачають право позивача залучати для перевезенні інші вагони, відмінні від тих, що належать на праві власності ПАТ "Укрзалізниця".

Вказані умови договору не виключають, а навпаки, передбачають можливість залучення інших, відмінних від тих, що належать на праві власності ПАТ "Укрзалізниця", вагонів.

Згідно інформації, що міститься в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ "Гранбет", в тому числі, здійснює діяльність з кодом 52.29 "Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту".

Таким чином, залучення ТОВ "Гранбет" до виконання відповідних послуг обумовлене діловою метою позивача - отримання достатньої кількості залізничних вагонів під завантаження власної продукції для її подальшої реалізації споживачам.

Аналізуючи документи щодо господарської діяльності позивача, які є в матеріалах справи, суд зазначає, що він є великими виробником щебеневої продукції і має багато покупців. Таким чином, є природним намагання позивача будь-яким шляхом забезпечити себе порожніми вагонами для відвантаження готової продукції, в тому числі і шляхом укладання угод з фірмами - посередниками, що не заборонено законом.

Та обставина, що контрагент позивача також уклав договір з ПАТ "Укрзалізниця" не спростовує наявності ділової мети придбання відповідних послу позивачем, зокрема через те, що відповідний договір укладений 14.08.2018, тоді як контрагент позивача надавав позивачу послуги до цього, що засвідчується відповідними наявними актами виконаних робіт та реєстрами послуг по організації перевезення вантажів, згідно з якими останньою датою надання послуг з організації перевезення є 07.08.2018.

Необхідно зазначити й те, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Не заповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені.

Акти виконаних робіт містять необхідні відомості та реквізити, необхідні для підтвердження фату надання відповідних послуг.

Більш того, згідно реєстрів послуг по організації перевезення вантажів можна встановити номера вагонів, які були надані контрагентами позивачу, прослідкувати від кого вони надійшли, яким чином використані були в господарській діяльності, однак цього відповідачем зроблено не було.

Таким чином, працівниками контролюючого органу під час проведення перевірки фактично не проводилось дослідження змісту оспорюваних господарських операцій, так як в наданих позивачем документах / реєстрах/ зазначені номера вагонів, які надавались третіми особами і можна було під час ревізії дослідити чи дійсно вони були поставлені позивачу, куди і з яким вантажем в подальшому були відправлені. Ці відомості можливо було отримати шляхом звірки з ПАТ " Укрзалізниця", яка є власником вагонів. Однак цього також зроблено не було.

Крім того, зміст акту перевірки, свідчить проте, що контролюючим органом не були витребувані у позивача відповідні документи на підтвердження обґрунтованості включення податкових наслідків взаємовідносин із ТОВ "Гранбент" у серпні 2018 року, висновки сформовано лише виключно на підставі даних акта перевірки нарахування від`ємного значення та заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість по декларації за серпень 2018 року, доводи, які б вказували про те, що такі операції сформовані за відсутності на те розумної економічної причини, акт перевірки не містить.

Отже, відповідачем при проведенні перевірки не проведено аналіз економічного ефекту чи прибутковості операцій позивача з ТОВ " Гранбет" .

В той же час, контрагент належним чином відобразив в податковому обліку господарські операції з позивачем, зареєстрував податкові накладні в електронному реєстрі, що дало можливість позивачу сформувати податковий кредит.

На підтвердження зміни майнового стану позивача у результаті здійснення господарських операцій з контрагентами, позивачем до матеріалів справи долучено платіжні доручення про перерахування грошових коштів на рахунок ТОВ " Гранбет", що свідчить про понесення позивачем витрат за пошук вагонів.

Таким чином, досліджені в процесі розгляду справи первинні документи, складені за результатом господарських операцій позивача та ТОВ " Гранбет" відповідають вимогам податкового законодавства, свідчать про реальність господарських операцій та їх вчинення з метою досягнення конкретно визначених економічних результатів.

Крім того, суд зауважує, що відповідачем не надано суду жодних доказів з приводу обґрунтованості висновків, викладених у акті перевірки господарської діяльності позивача, зокрема таких, які б ставили під сумнів правомірність формування останнім податкового кредиту.

З огляду на викладене, суд вважає, що позивачем підтверджено реальність проведення господарських операцій та фактичне придбання позивачем послуг у ТОВ "Гранбет". При цьому суд наголошує, що податковим органом, як суб`єктом владних повноважень не доведено, що господарські операції позивача є фіктивними або безтоварними; не доведено його недобросовісності та контрагентів, що свідчить про відсутність перешкод для формування даних податкового обліку за наслідками відносин з вказаними товариствами.

В той же час, дослідивши наявні в матеріалах справи первинні документи обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суд дійшов висновку, що останні складені за результатом фактично проведених господарських операції між позивачем та його контрагентами, з дотриманням положень Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", містять достатні дані про зміст господарської операції, її учасників, підтверджують фактичність здійснення такої операції та відповідають законодавчо визначеним вимогам.

Податкові накладні містять всі необхідні реквізити, виписані суб`єктами господарювання, які на момент вчинення спірних правовідносин були зареєстровані платником податку на додану вартість, не були виключені з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, перебували на обліку в органах державної фіскальної служби а податковий орган у встановленому порядку не довів факту підробки, недостовірності чи неналежного оформлення цих документів.

Враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар"єр" підтвердило факт реальності господарських операцій, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні спірних господарських операцій. Протилежного відповідачем не доведено.

Вирішуючи спір по суті, суд враховує, що згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Згідно з частиною 1, 2 ст. 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідачем під час розгляду справи не доведено, натомість наявною у матеріалах справи сукупністю належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів спростовано правомірність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №0002421202 від 06.11.2018

Відтак, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованим та підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 9,77,90,242-246 Кодексу адміністративного судочинства України,

вирішив:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" (с.Бехи, Коростенський район, Житомирська область, 11521, код ЄДРПОУ 13568156) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Ю.Тютюнника,7, м.Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 43142501) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0002421202 від 06.11.2018, задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0002421202 від 06.11.2018 .

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Ю.Тютюнника,7, м.Житомир, 10003, код ЄДРПОУ 43142501) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Бехівський гранітний кар`єр" (с.Бехи, Коростенський район, Житомирська область, 11521, код ЄДРПОУ 13568156) судовий збір у розмірі 1858,52 грн. (одна тисяча вісімсот п"ятдесят вісім гривень п"ятдесят дві копійки).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України, з урахуванням приписів пп. 15.5 п. 15 Розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя О.В. Капинос

Повне судове рішення складене 31 липня 2020 року