Постанова

від 29.07.2020 по справі 280/6046/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 липня 2020 року м.Дніпросправа № 280/6046/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П. (доповідач),

суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року у справі № 280/6046/19 (суддя Сацький Р.В., повний текст судового рішення складено 06.02.2020р.) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Охорона Респект до Державної податкової служби України, Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Охорона Респект (далі - позивач) задоволено:

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - відповідач-2) №1209054/38981412 від 02.07.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №58 від 30.04.2019;

- зобов`язано Державну податкову службу України (далі - відповідач-1) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №58 від 30.04.2019 подану Товариством з обмеженою відповідальністю Охорона Респект ;

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1209058/38981412 від 02.07.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №59 від 31.05.2019;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №59 від 31.05.2019 подану Товариством з обмеженою відповідальністю Охорона Респект ;

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1207396/38981412 від 01.07.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 07.05.2019;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №11 від 07.05.2019 подану Товариством з обмеженою відповідальністю Охорона Респект ;

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1205032/38981412 від 25.06.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №57 від 31.05.2019 подану Товариством з обмеженою відповідальністю Охорона Респект ;

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1207395/38981412 від 01.07.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №60 від 31.05.2019;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №60 від 31.05.2019 подану Товариством з обмеженою відповідальністю Охорона Респект .

З рішенням суду першої інстанції не погодилась Державна податкова служба України та подала апеляційну скаргу. У скарзі, посилаючись на порушення судом норм процесуального права, помилкове застосування судом норм матеріального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції у даній справі та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В доводах апеляційної скарги ДПС України зазначає, що позивачем пропущений строк звернення до адміністративного суду з позовними вимогами щодо визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1205032/38981412 від 25.06.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019. Також заявник апеляційної скарги посилається на те, що контролюючий орган має беззаперечне право за результатами інформаційно-аналітичного опрацювання даних (автоматичного моніторингу) про ланцюги постачання та придбання товарів з Єдиного реєстру податкових накладних, дані про які до реєстру надають самі платники ПДВ, визначати наявність ознак ризиковості операцій та ризиковості платників, та відповідно як превентивний захід спрямований на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту, зупиняти реєстрацію конкретної податкової накладної, з наданням платнику можливості шляхом надання копій первинних документів та пояснень розблокувати податкову накладну. Вважає, що приймаючи оскаржені позивачем рішення, діяв обґрунтовано, підстави для їх скасування відсутні.

Позивач своїм правом на подання до суду апеляційної інстанції відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

З матеріалів справи встановлено, що між Товариство з обмеженою відповідальністю Охорона Респект та Публічним акціонерним товариством "ТЕПЛОВОЗОРЕМОНТНИЙ ЗАВОД" (далі - ПАТ "ТРЗ") укладено договір № ФДН-127/17 про надання послуг з фізичної охорони об`єкту (адалі договір № ФДН-127/17).

За умовами договору № ФДН-127/17 Виконавець (ТОВ Охорона Респект ) у квітні 2019 року надав Замовнику (ПАТ "ТРЗ") послуги охорони на суму 10000,00 грн в т.ч. ПДВ 1666,67 грн, що підтверджується актом надання послуг № ФДН-127/17 від 30.04.2019.

Судом встановлено, що ПАТ "ТРЗ" 06 червня 2019 року оплатило послуги охорони у квітні 2019 року у розмірі 10000,00 грн в т.ч. ПДВ 1666,67 грн, що підтверджується банківською випискою за 06.06.2019.

Відповідно до вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (далі ПК України), позивач 30 квітня 2019 року склав податкову накладну за №58 та направив її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачу в електронному вигляді надійшла квитанція від 15.05.2019, реєстраційний номер 9099124740, в якій зазначено: «Документ прийнято. Ресстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 30.04.2019 №58 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення накладної розрахунку коригування в ЄРПН» .

Позивач скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

02 липня 2019 року комісією, яка приймає рішення про реєстрацію прийнято рішення №1209054/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №58 під 30.04.19, у зв`язку з ненаданпям платником податку копій документів - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

Судом встановлено, що за умовами договору № ФДН-127/17 Виконавець (ТОВ "ОХОРОНА 'РЕСПЕКТ") у травні 2019 року надав Замовнику (ПАТ "ТРЗ") послуги охорони на суму 10000,00 грн. в т.ч. ПДВ 1666,67 грн., що підтверджується актом надання послуг № ФДН-127/17 від 31.05.2019.

ПАТ "ТРЗ" 11 червня 2019 року оплатило послуги охорони у травні 2019 року у розмірі 10000,00 грн. в т.ч. ПДВ 1666,67 грн., що підтверджується банківською випискою за 11.06.2019.

Відповідно до вимог п. 201.10. ст. 201 ПК України позивач 31 травня 2019 року склав податкову накладну за №59 та направив її для реєстрації в ЄРПН.

Позивачу в електронному вигляді надійшла квитанція від 14.06.2019 номер 9127588545, в якій зазначено: «Документ прийнято. Ресстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 31.05.2019 №59 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення накладної розрахунку коригування в ЄРПН» .

Позивач скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

02 липня 2019 року комісією, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1209058/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №59 від 31.05.2019 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

01 жовтня 2018 року між ТОВ Охорона Респект (Виконавець за договором) та Колективним підприємством "МАГДАЛИНІВСЬКИЙ МАСЛОЗАВОД" (надалі - КП "МАГДАЛИНІВСЬКИЙ МАСЛОЗАВОД» код ЄДРІІОУ 24239332 (Замовник за договором) укладено договір № ФДН-040/18 про надання послуг з фізичної охорони об`єкту (надалі - договір № ФДН-040/18).

За умовами договору № ФДН-040/18 Виконавець у травні 2019 року надав Замовнику послуги охорони на суму 60225,00 грн в т.ч. ПДВ 10037,50 грн., що підтверджується актом надання послуг № ФДН- 040/18 від 31.05.2019.

КП "МАГДАЛИНІВСЬКИЙ МАСЛОЗАВОД" 07 травня 2019 року оплатило послуги охорони у травні 2019 року у розмірі 30112,50 грн., в т.ч. ПДВ 5018,75 грн., що підтверджується банківською випискою за 07.05.2019.

Відповідно до вимог п.201.10. ст.201 ПК України позивач 07 травня 2019 року склав податкову накладну за № 11 та направив її для реєстрації в ЄРПН.

Позивачу в електронному вигляді надійшла квитанція від 31.05.2019 реєстраційний номер 9113776542, в якій зазначено: «Документ прийнято. Ресстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 07.05.2019 №11 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення накладної розрахунку коригування в ЄРПН» .

Позивач скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

01 липня 2019 року комісією, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1207396/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №11 від 07.05.2019 в ЄРНП у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

КП "МАГДАЛИНІВСЬКИЙ МАСЛОЗАВОД" 31 травня 2019 року оплатило послуги охорони у травні 2019 року у розмірі 30112,50 грн. в т.ч. ПДВ 5018,75 грн., що підтверджується банківською випискою за 31.05.2019.

Відповідно до вимог п. 201.10. ст. 201 ПК України позивач 31 травня 2019 року склав податкову накладну за №57 та направив її для реєстрації в ЄРПН.

Позивачу в електронному вигляді надійшла квитанція від 14.06.2019 реєстраційний номер 9127901465 в якій зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 31.05.2019 №57 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення накладної розрахунку коригування в ЄРПН» .

В подальшому відповідно до п.п.201.16.2. п.201.16. ст. 201 ІІК України позивач подав до контролюючого органу повідомлення від 20.06.2019 №10 про падання пояснень та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції (договір, банківську виписку, акт надання послуг та інші документи) щодо податкової накладної №57 від 31.05.2019 реєстрація якої була зупинена, що підтверджується квитанцією від 20.06.2019 реєстраційний номер 9131344264.

25 червня 2019 року комісією, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1205032/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019 в СРПН у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції. складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

На рішення №1205032/38981412 від 25.06.2019 позивач 04 липня 2019 року подав скаргу від 04.07.2019, що підтверджується квитанцією від 04.07.2019 реєстраційний номер 9143295724. Скарга була залишена без задоволення, що підтверджується рішенням від 11.07.2019 №32900/38981412/2.

29 грудня 2017 року між ТОВ Охорона Респект (Виконавець за договором) та ТОВ «Науково - виробниче підприємство з іноземними інвестиціями «Укртрубоізол» , код ЄДРПОУ 31017014 (Замовник за договором) укладено договір № ФДН-129/17 про надання послуг з фізичної охорони об`єкту (надалі - договір № ФДН-129/17).

За умовами договору № ФДН-129/17 Виконавець (ТОВ "ОХОРОНА РЕСПЕКТ") у травня 2019 року надав Замовнику послуги охорони на суму 127020,00 грн., в т.ч. ПДВ 21170, 00 грн., що підтверджується актом надання послуг № ФДН- 129/17 від 31.05.2019.

ТОВ НВП З II "УКРТРУБОІЗОЛ" 31 травня 2019 року оплатило послуги охорони у травні 2019 року у розмірі 127020,00 грн. в т.ч. ПДВ 21 170,00 грн., що підтверджується банківською випискою за 31.05.2019.

Відповідно до вимог п.201.10. ст.201 ПК України позивач 31 травня 2019 року склав податкову накладну за №60 та направив її для реєстрації в ЄРПН.

Позивачу в електронному вигляді надійшла квитанція від 14.06.2019 реєстраційний номер 9127888298, в якій зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація ПН/РК від 31.05.2019 №60 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення накладної розрахунку коригування в ЄРПН» .

В подальшому відповідно до п.п.201.16.2. п.201.16. ст.201 ПК України позивач подав до контролюючого органу повідомлення від 20.06.2019 №12 про падання пояснень та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції (договір, банківську виписку, акт надання послуг та інші документи) щодо податкової накладної №60 від 31.05.2019, реєстрація якої була зупинена, що підтверджується квитанцією від 20.06.2019, реєстраційний номер 9131838085.

01 липня 2019 року комісією, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1207395/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №60 від 31.05.2019 в ЄРПН у зв`язку з неподанням платником податку копій документів - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством (документи, які не надано підкреслити).

Позивач, не погодившись з такими рішеннями відповідача в реєстрації спірних податкових накладних, звернувся з позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зупинення реєстрації податкової накладної відбулось із порушенням законодавчо визначених підстав та процедури. А позивачем, в свою чергу, надано контролюючому органу копії документів на підтвердження реальності здійснення операції щодо надання послуг, зазначеного у податкових накладних, реєстрація яких зупинена.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі Податковий кодекс України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Таким чином, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Згідно з положеннями підпункту 201.16.2 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України).

Зазначена комісія приймає рішення про: - реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; - відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту.

Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

При цьому, порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі Порядок №1246), податкова накладна є електронним документом, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 зазначеного вище Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У відповідності до приписів, наведених у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

21.02.2018 постановою Кабінету Міністрів України № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» , якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 12).

На час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних рішень, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у відповідності до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій. Відповідні критерії у спірному періоді визначалися листом ДФС від 21.03.2018 №959/99-99-07-18.

Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація спірних податкових накладних зупинена із посиланням на пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Відповідно до підпункту 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, оприлюднених листом ДФС України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18, комісії Головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

1) платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);

2) дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;

3) платник податку-юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

4) платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

5) платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

6) платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України;

7) наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.04.2019 по справі №822/1878/18.

За таких обставин, колегія суддів приходить висновку щодо необґрунтованності посилання контролюючого органу на підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку як на підставу зупинення реєстрації податкових накладних з огляду на те, що лист ДФС України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18, яким оприлюднено дані критерії, не є нормативно-правовим актом.

Отже, судом першої інстанції правомірно встановлено відсутність підстав для зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних №58 від 30.04.2019, №59 від 31.05.2019, №11 від 31.05.2019, №60 від 31.05.2019.

Між тим, позивач, одержавши квитанції про зупинення реєстрації цих податкових накладних, у межах строку, встановленого законодавством, направив до контролюючого органу копії документів на підтвердження реальності здійснення операції щодо постачання товару, зазначеного у податкових накладних, реєстрація яких зупинена.

Проте, комісія регіонального рівня - Комісія ГУ ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, розглянувши ці документи, прийняла рішення про відмову у реєстрації зазначених накладних.

Слід зазначити, що відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування є:

1) ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

2) ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

3) надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

При цьому, як вбачається зі змісту вказаних рішень, підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку копій документів, а саме:

1) первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентиризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт-послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

2) розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.

Стосовно ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентиризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт-послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, суд зазначає, що в приписі до даного пункту, у дужках, зазначено, що документи, які не надано платником необхідно підкреслити. Між тим, рішення відповідача не містить жодних підкреслень, що свідчить про не надання комісією належної оцінки вирішенню питання, які ж саме документи платником податку не було подано, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

У позивача, були наявні документи достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З 01.01.2018 пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України викладено в новій редакції, згідно якої реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктів 19, 20 Порядку №1246, в редакцій на час вирішення спору по суті, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, законодавством не передбачений інший ефективний спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДФС зареєструвати розрахунки коригування в ЄРПН.

Суд апеляційної інстанції визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність оскаржених рішень відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН та необхідність скасування таких рішень.

Щодо аргументів ГУ ДФС у Запорізькій області про недотримання позивачем строків звернення до суду, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ч.4 ст.122 КАС України, якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Нормами Податкового кодексу України також визначені спеціальні строки для оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання у разі, якщо проводилася процедура адміністративного оскарження, і такі строки становлять один місяць з дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Натомість, спеціальні строки для звернення до суду з позовом про скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання її зареєструвати, після проведення процедури адміністративного оскарження та отримання рішення про залишення скарги без задоволення, нормами ПК України не визначені, у зв`язку з чим, вирішуючи поставлене перед судом питання, колегія суддів вважає, що застосуванню до спірних правовідносин підлягають норми частини четвертої статті 122 КАС України, а не пункт 56.18 статті 56 та стаття 102 ПК України.

Відповідно до постанови Верховного суду від 11.10.2019 року по справі 640/20468/18 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду при розгляді аналогічного питання прийшов до висновку що рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попередньо використання позивачем досудового порядку вирішення спору ( застосування процедури адміністративного оскарження - абзац пункту 56.18 статті 57 ПК України ) оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

А) тримісячний термін для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків у строки встановлені ПК України При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

Б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Рішення від 25.06.2019р. № 1205032/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019р., було оскаржене позивачем у адміністративному порядку відповідно до п.п. 56.23 ст. 56 ПКУ. Рішення Комісії ДФС України про розгляд скарги № 32900/38981412 від 11.07.2019 отримано позивачем відповідно до квитанції №3 від 11.07.2019 року.

Таким чином, граничним строком звернення до суду з позовною вимогою щодо визнання протиправними та скасування рішення від 25.06.2019р. № 1205032/38981412 про відмову у реєстрації податкової накладної № 57 від 31.05.2019р. було 12.10.2019 року.

Датою звернення позивача до адміністративного суду з вказаною позовною вимогою у складі даної позовної заяви є 03.12.2019 року (відповідно до штампу на поштовому конверті), тобто після спливу трьохмісячного строку на оскарження рішення від 25.06.2019р. № 1205032/38981412.

Відповідно до п.8 ч.1 ст.240 КАС України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, якщо: з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 3,4 ст.123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.

Якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.

Позивач не заявив клопотання про поновлення строку, порушеного на звернення до суду, а суд першої інстанції не прийняв рішення з цього приводу.

Доводи скаржника, наведені в апеляційній скарзі, стосовно пропуску позивачем строку на оскарження рішення від 25.06.2019№ 1205032/38981412 знайшли своє підтвердження, тому апеляційну скаргу слід задовольнити частково, рішення суду в частині задоволених позовних вимог про скасування рішення від 25.06.2019№ 1205032/38981412 слід скасувати, позовні вимоги в цій частині залишити без розгляду. В решті рішення суду першої інстанції слід залишити без змін.

Керуючись ст.311, п.3 ч.1 ст.315, ст.317, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року у справі № 280/6046/19 - скасувати в частині задоволених позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю Охорона Респект щодо визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1205032/38981412 від 25.06.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019 та зобов`язання Державної податкової служби Укрїни зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №57 від 31.05.2019 подану ТОВ Охорона Респект .

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю Охорона Респект щодо - визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1205032/38981412 від 25.06.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної №57 від 31.05.2019 та зобов`язання Державної податкової служби Укрїни зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №57 від 31.05.2019 подану ТОВ Охорона Респект - залишити без розгляду.

В решті рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року у справі № 280/6046/19 - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий - суддя Н.П. Баранник

суддя Н.І. Малиш

суддя А.А. Щербак