Постанова

від 14.09.2020 по справі 520/12122/19

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 вересня 2020 р.Справа № 520/12122/19

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Сіренко О.І. , Кононенко З.О. ,

за участю секретаря судового засідання Ковальчук А.С

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 року, головуючий суддя І інстанції: Тітов О.М., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022 по справі № 520/12122/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КИСЕТ"

до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України

про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "КИСЕТ", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:

- визнати протиправним зупинення 15.10.2019 реєстрації податкової накладної від 30.09.2019 № 93, податкової накладної від 30.09.2019 № 94, податкової накладної від 30.09.2019 № 96 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним Рішення Комісії Головного управляння ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 24.10.2019 № 1314562/33561090, від 24.10.2019 № 1314561/33561090, від 22.10.2019 №1312275/33561090;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 30.09.2019 № 93, податкову накладну від 30.09.2019 № 94, податкову накладну від 30.09.2019 № 96 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання -15.10.2019.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним Рішення Комісії Головного управляння ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 24.10.2019 № 1314562/33561090, від 24.10.2019 № 1314561/33561090, від 22.10.2019 №1312275/33561090.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 30.09.2019 № 93, податкову накладну від 30.09.2019 № 94, податкову накладну від 30.09.2019 № 96 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання -15.10.2019.

В іншій частині позовні вимоги залишено без задоволення.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем, ГУ ДПС у Харківській області, подано апеляційну скаргу, в якій він, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що після зупинення реєстрації податкових накладних позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, вичерпний перелік яких встановлено наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567 та постановою Кабінету Міністрів України № 117 та/або Таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу. Однак, позивачем запитувані документи були надані не в повному обсязі. Враховуючи викладене, наполягає на правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Сторони в судове засідання апеляційної інстанції не прибули, про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином. Представник позивача надав клопотання про розгляд справи за відсутності позивача та його представника.

Відповідно до ч.2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Апеляційна скарга розглядається у судовому засіданні згідно приписів ст. 229 КАС України.

З урахуванням ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю "КИСЕТ" є юридичною особою, зареєстрованою відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію юридичних, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» з присвоєнням ідентифікаційного коду юридичної особи 33561090.

Як свідчать матеріали справи, між ТОВ КИСЕТ та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) було укладено договір поставки та надання послуг від 01.02.2018 р. №ХК/2018 за змістом якого, поміж іншого, ТОВ КИСЕТ як виконавець надає ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА послуги з підтримки наявності та асортименту тютюнової продукції у визначених у договорі належних ТОВ КИСЕТ пунктах продажу.

За результатами наданих послуг 30.09.2019 р. ТОВ КИСЕТ та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) склали та підписали Акт наданих послуг за період з 01.09.2019 р. по 30.09.2019 р. на загальну суму 357 345,39 грн. та ПДВ 71 469,08 грн.

Крім того, ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА здійснило аудит для визначення відсотка виконання ТОВ КИСЕТ умов договору за період з 01.09.2019 р. по 30.09.2019 р. в результаті якого 30.09.2019 р. було складено Зведену картку аудиту до договору поставки та надання послуг від 01.02.2018 р. №ХК/2018. Зі змісту зведеної картки вбачається, що виконання умов договору по всіх позиціях становить 100%, а загальна сума наданих послуг складає 357 345,39 грн., що відповідає сумі вказаній в акті наданих послуг.

На виконання вимог статей 187, 201 ПК України по факту настання першої події, а саме надання послуг, що підтверджується актом, ТОВ КИСЕТ як виконавець послуг склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 93.

Також, між ТОВ КИСЕТ та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) було укладено договір поставки та надання послуг від 01.02.2018 р. №ХК/2018 за змістом якого, поміж іншого, ТОВ КИСЕТ як виконавець надає ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА маркетингові послуги щодо представленості технології нагрівання тютюну визначених у договорі належних ТОВ КИСЕТ пунктах продажу.

За результатами наданих послуг 30.09.2019 р. ТОВ КИСЕТ та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) склали та підписали Акт наданих послуг за період з 01.09.2019 р. по 30.09.2019 р. на загальну суму 171 980,00 грн. та ПДВ 34 396,00 грн.

Крім того, ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА здійснило аудит для визначення відсотка виконання ТОВ КИСЕТ умов договору за період з 01.09.2019 р. по 30.09.2019 р. в результаті якого 30.09.2019 р. було складено Зведену картку аудиту до договору поставки та надання послуг від 01.02.2018 р. №ХК/2018. Зі змісту зведеної картки вбачається, що виконання умов договору по всіх позиціях становить 100%, а загальна сума наданих послуг без ПДВ складає 171 980,00 грн., що відповідає сумі вказаній в акті наданих послуг.

На виконання вимог статей 187, 201 ПК України по факту настання першої події, а саме надання послуг, що підтверджується актом, ТОВ КИСЕТ як виконавець послуг склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 94.

З матеріалів справи вбачається, що між ТОВ КИСЕТ та ПрАТ ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 19345204) було укладено договір про надання від 28.03.2019 р. №1-000003757 за змістом якого, поміж іншого, ТОВ КИСЕТ як виконавець надає ПрАТ ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ УКРАЇНА послуги з постійного забезпечення та наявності у продажу у торгових точках ТОВ КИСЕТ визначеного асортименту продукції групи компаній JTI. Додаток №1 до вказаного вище договору містить перелік торгових точок в яких надаватиметься послуга та асортимент продукції. Крім того, вказаний додаток містить схеми розміщення в торгових точках ТОВ КИСЕТ обумовленої договором продукції.

За результатами наданих послуг 30.09.2019 р. ТОВ КИСЕТ та ПрАТ ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 19345204) склали та підписали Акт приймання-передачі послуг №3 від 30.09.2019 р. за період з 01.07.2019 р. по 30.09.2019 р. на загальну суму 2 333 333,00 грн. та ПДВ 466 666,67 грн.

На виконання вимог статей 187, 201 ПК України по факту настання першої події, а саме надання послуг, що підтверджується актом, ТОВ КИСЕТ як виконавець послуг склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 96.

З матеріалів справи вбачається, що в процесі господарської діяльності між Позивачем та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) відбувалась господарська операція, за результатами якої з метою належного виконання договірних зобов`язань та на виконання вимог статей 187, 201 ПК України як виконавець робіт склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 93 (а.с.14-15).

Однак, відповідно до квитанції від 15.10.2019 реєстрацію податкової накладної № 93 в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН) було зупинено та запропоновано Позивачу надати пояснення та документи (а.с.16).

18.10.2019 Позивач направив до Головного управління ДПС у Харківській області (надалі - Відповідач-1) Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено, проте рішенням Комісії Відповідача-1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в ній, від 24.10.2019 № 1314562/33561090 позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №-93 в ЄРПН (а.с.17-18, 27-28).

Позивач звернувся до ДПС України (надалі - Відповідач-2) із скаргою на Рішення від 24.10.2019 № 1314562/33561090, проте Рішенням від 05.11.2019 № 41169/33561090/2 дана скарга залишена без задоволення (а.с.29).

В процесі господарської діяльності між Позивачем та ТОВ БРИТІШ АМЕРІКАН ТОБАКО СЕЙЛЗ АНД МАРКЕТИНГ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 40102602) відбувалась господарська операція за результатами якої з метою належного виконання договірних зобов`язань та на виконання вимог статей 187, 201 ПК України як виконавець робіт склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 94 (а.с.44-45).

Однак, відповідно до квитанції від 15.10.2019 реєстрацію податкової накладної №94 в ЄРПН було зупинено та запропоновано Позивачу надати пояснення та документи (а.с.46).

18.10.2019 Позивач направив до Відповідача-1 Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено, проте рішенням Комісії Відповідача-1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 24.10.2019 №1314561/33561090 Позивачу було відмовлено в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.47-48, 57-58).

Позивач звернувся до Відповідача-2 із скаргою на Рішення від 24.10.2019 №1314561/33561090, проте Рішенням від 01.11.2019 № 40775/33561090/2 відповідна скарга залишена без задоволення (а.с.59-60).

В процесі господарської діяльності між Позивачем та ПрАТ ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ УКРАЇНА (ЄДРПОУ 19345204) відбувалась господарська операція, за результатами якої з метою належного виконання договірних зобов`язань та на виконання вимог статей 187, 201 ПК України Позивач як виконавець робіт склав та направив на реєстрацію податкову накладну від 30.09.2019 № 96 (а.с.61-62).

Однак, відповідно до квитанції від 15.10.2019 реєстрацію податкової накладної №96 в ЄРПН було зупинено та запропоновано Позивачу надати пояснення та документи (а.с.63).

16.10.2019 Позивач направив до Відповідача-1 Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено, проте, Рішенням Комісії Відповідача-1, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 22.10.2019 №1312275/33561090 Позивачу було відмовлено в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.64-65, 67-68).

Позивач звернувся Відповідача-2 із скаргою на Рішення від 22.10.2019 №1312275/33561090, проте Рішенням від 01.11.2019 №40930/33561090/2 відповідна скарга залишена без задоволення (а.с.69-70).

Вважаючи, що вищевказані рішення прийняті з порушеннями норм чинного законодавства та є протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи частково позовні вимоги, виходив з того, що фіскальним органом не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних у ЄРПН.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно із п.п.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з приписами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

При цьому, відповідно до пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 74.3 статті 74 Податкового кодексу України передбачено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" № 1246 від 29.12.2010 (далі Порядок № 1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Водночас, пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин, передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 4 Порядку № 117 встановлено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Згідно з п. п. 5, 6 Порядку № 117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 12 Порядку № 117 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п.13 Порядку № 117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг) (п. 15 Порядку № 117).

Таким чином, з аналізу приписів Порядку № 117 вбачається, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснених операцій.

Водночас, зміст Порядку № 117 не містить в собі визначення конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Як вбачається з матеріалів справи, в якості підстав для зупинення реєстрації спірних у даній справі податкових накладних визначено їх відповідність вимогам п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії ризиковості платника податків та критерії ризиковості здійснення операцій станом на час складення позивачем спірних податкових накладних були визначені у листі ДФС України від 07.08.2019 р. N 1962/99-99-29-01-01.

Колегія суддів звертає увагу на те, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій, мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, від 21.05.2019 у справі № 815/2791/18, від 09.07.2019 у справі №140/2093/18, від 30.07.2019 у справі № 320/6312/18, від 02.10.2019 у справі № 520/10372/19.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Як зазначалось вище, в силу приписів п.13 Порядку № 117 критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, зазначаються у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка (квитанція) надсилається платнику податку.

Також, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування міститься пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до п.14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Як вбачається зі змісту наявних в матеріалах справи копій квитанцій, відповідач в обґрунтування зупинення реєстрації податкових накладних № 93, № 94, № 96 послався на відповідність податкових накладних, критеріям, визначеним пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку, при цьому, не зазначив, у яких фактичних обставинах він вбачає таку відповідність.

Колегія суддів зазначає, що підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених листом ДФС України 07.08.2019 N 1962/99-99-29-01-01, визначено перелік обставин, за наявності яких комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податку.

Разом з тим, надіслані позивачу контролюючим органом квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН не містять посилань на конкретний критерій чи перелік критеріїв, що у розумінні пп.1.6 п.1 Критеріїв свідчили б про наявність достатніх підстав для зупинення їх реєстрації. Відсутні такі посилання і в рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних та в апеляційній скарзі.

Також суд наголошує, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1.6 Критеріїв, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, як вбачається зі змісту наданих представником позивача пояснень, підприємством позивача після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних на виконання норм діючого законодавства та Порядку №117 було направлено на адресу відповідача пояснення разом із переліком документів, що підтверджують здійснення господарських операцій, що стали підставами для складання та реєстрації спірних податкових накладних.

Однак, комісією було прийнято оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання позивачем до контролюючого органу документів, а саме зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них.

Як передбачено приписами п. 21 Порядку № 117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Таким чином, з аналізу вищевикладеної норми вбачається, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної приймається у разі не підтвердження платником податків документально інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.

Судовим розглядом було встановлено, що позивачем було напрвлено до відповідача документи, які описують процеси господарських операцій, на які було складено податкові накладні №93, №94, №96.

Посилання на відсутність зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них не може слугувати підставою для відмови в реєстрації, оскільки у всіх трьох квитанціях про відмову в реєстрації не зазначено, конкретного переліку та обсягу документів, які необхідно надати Позивачу для спростування підстав зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Суд звертає увагу, що Верховний Суд неодноразово у постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 24.09.2019 у справі № 940/1693/18 зазначав, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Така підстава, як лише не надання Відповідачу-1 договорів не може слугувати самостійною, окремою підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.

При цьому, колегія суддів зазначає, що прийняття протиправних рішень про зупинення реєстрації податкових накладних є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказані обставини свідчать про те, що оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації яких відмовлено .

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 2.04.2019 у справі №822/1878/18, від 30.07.2019 у справі №320/6312/18.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача в цій частині.

Стосовно позовних вимог позивача про зобов`язання ДПС України здійснити дії по реєстрації податкових накладних,колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 28 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30 млн. гривень; протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно.

При цьому, згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДФС.

На підставі викладеного, з метою належного захисту порушеного права позивача, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних вищенаведені податкові накладні.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 року по справі №520/12122/19 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.12.2019 року по справі № 520/12122/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський Судді О.І. Сіренко З.О. Кононенко Повний текст постанови складено 17.09.2020 року