Постанова

від 08.10.2020 по справі 520/154/20

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 жовтня 2020 р. Справа № 520/154/20 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мінаєвої О.М.

суддів: Донець Л.О. , Макаренко Я.М.

за участю секретаря судового засідання Лисенко К.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 24.03.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Кухар М.Д., м. Харків, повний текст складено 24.03.20 року у справі № 520/154/20

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Діатоміт"

до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Діатоміт" (далі - позивач, ТОВ "Діатоміт") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області), Державної податкової служби України (далі - ДПС України), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Харківській області від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 19.04.19, рішення від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.05.19 та рішення від 04.11.2019 №1321540/42394704 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 22.05.19 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704);

- зобов`язати Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені та подані ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704) податкові накладні №5 від 19.04.19 на загальну суму 101640,00 грн., в тому числі ПДВ 16940,00 грн., №1 від 14.05.19 на загальну суму 385710,00 грн., в тому числі ПДВ 64285,00 грн., №2 від 22.05.19 на загальну суму 276500,00 грн., в тому числі ПДВ 46083,33 грн.;

- стягнути на користь ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704) з відповідачів суму судового збору у розмірі 5763,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 24.03.2020 задоволено адміністративний позов ТОВ "Діатоміт".

Визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДПС в Харківській області від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 19.04.19, рішення від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.05.19 та рішення від 04.11.2019 №1321540/42394704 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 22.05.19 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704).

Зобов`язано Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені та подані ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704) податкові накладні №5 від 19.04.19 на загальну суму 101640,00 грн., в тому числі ПДВ 16940,00 грн., №1 від 14.05.19 на загальну суму 385710,00 грн., в тому числі ПДВ 64285,00 грн., №2 від 22.05.19 на загальну суму 276500,00 грн., в тому числі ПДВ 46083,33 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській області на користь ТОВ "Діатоміт" суму сплаченого судового збору у розмірі 2881,50 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь ТОВ "Діатоміт" суму сплаченого судового збору у розмірі 2881,50 грн.

Відповідач, ГУ ДПС у Харківській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 24.03.2020 та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ "Діатоміт" відмовити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на те, що суд першої інстанції невірно застосував приписи постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказує, що відповідач не порушував прав позивача, оскільки зазначена постанова Кабінету Міністрів України №117 не містить заборони на повторне звернення з поясненнями та документами для розблокування податкових накладних, що не позбавляє права позивача звернутись до контролюючого органу для розблокування податкових накладних. Інших доводів та конкретних обставин на підтвердження правомірності оскаржуваних рішень відповідачів в апеляційній скарзі не наведено.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обгрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Колегія суддів, перевіривши рішення суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ «Діатоміт» є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 14.08.2018 за №14801020000077826.

Позивач є платником ПДВ з 01.10.2018 та до основних видів діяльності підприємства віднесено виробництво олії та тваринних жирів (код КВЕД 10.41).

Матеріалами справи підтверджено, що 15.04.2019 між ПП «Рівне Техно Комплекс» (покупець) та ТОВ «Діатоміт» (постачальник) укладено договір поставки №1504-19 (т.1 а.с.18-19).

Відповідно до п. 1 договору постачальник в порядку та на умовах, передбачених договором, зобов`язується поставити, передати у власність покупцю олію соняшникову, надалі іменовану як «товар» , відповідно до кількості та по ціні, шо вказана у додатках (рахунках), які є невід`ємною частиною договору, а покупець зобов`язується в порядку та на умовах, передбачених договором, прийняти товар і сплатити договірну ціну за нього, в порядку передбаченому договором.

Згідно із п.2.4 договору оплата вартості товару здійснюється на умовах 100% передплати.

Відповідно до п.3.1. договору поставка товару згідно з умовами договору здійснюється на умовах EXW м.Харків.

На підтвердження здійснення господарської операції за цим договором позивачем долучено до матеріалів справи наступні копії документів: рахунку на оплату по замовленню №8 від 19.04.2019, виписки з банку про здійснення 19.04.2019 оплати товару, видаткової накладної №7 від 24.04.2019, довіреності №2, товарно-транспортної накладної №Р7 (т.1 а.с.20-23).

На підтвердження придбання товару, реалізованого на адресу ПП «Рівне Техно Комплекс» , ТОВ "Діатоміт" надано до суду видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти приймання-здачі робіт, договори-заявки, калькуляції собівартості, вимоги про відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (т.1 а.с.28-37).

За першою подією - оплата товару, позивачем сформовано та подано на реєстрацію податкову накладну №5 від 19.04.2019 на загальну суму з врахуванням податку на додану вартість в розмірі 101640,0 грн. (т.1 а.с.26-27).

ТОВ "Діатоміт" отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №5 від 19.04.2019 у зв`язку з відповідністю п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстр податкових накладних.

Позивачем через електронний кабінет платника податків надано пояснення щодо податкової накладної №5 від 19.04.2019, реєстрацію якої зупинено (т.1 а.с.38), до яких додано сканкопії первинних документів щодо здійснення відповідної господарської операції.

Однак, позивачем було отримано рішення №1321538/42394704 від 04.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 19.04.2019 у зв`язку з ненаданням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (т.1 а.с.54-55).

При цьому колегія суддів враховує, що під час здійснення ТОВ "Діатоміт" постачання на користь ПП «Рівне Техно Комплекс» при виконанні договору №1504-19 за попередньою операцією з відвантаження товару податкова накладна №4 від 16.04.2019 на суму 59822,40 грн. була зареєстрована в ЄРПН без зауважень (т. 1 а.с.24-25).

Також, між ТОВ «Діатоміт» (постачальник) та ТОВ «Біонафта Термінал Україна» (покупець) укладено договір поставки від 29.03.2019 №2903/19 (т.1 а.с.73-75).

Відповідно до п.1.1 договору постачальник зобов`язується у визначені строки та на умовах цього договору передати у власність покупцеві товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити його в порядку та на умовах, визначених цим договором.

Згідно із п.п.2.1 та 2.5 договору поставка товару здійснюється постачальником на умовах та у строк, визначених та узгоджених у специфікаціях до договору. Датою поставки є дата отримання покупцем товару за умовами, визначеними п.2.1 договору, згідно з видатковою накладною, яка підписується уповноваженими представниками сторін або товарно-транспортною накладною (при поставках транспортом).

На підтвердження здійснення господарської операції за цим договором позивачем долучено до матеріалів справи наступні копії документів: специфікації №3, рахунку на оплату №9 від 14.05.2019, виписки з банку, видаткової накладеної №8 від 14.05.2019, товарно-транспортної накладної, договору-заявки, акту надання послуг, товарно-транспортної накладної №14 (т.1 а.с.76-88).

На підтвердження придбання товару, реалізованого на адресу ТОВ «Біонафта Термінал Україна» , ТОВ "Діатоміт" надано до суду видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти приймання-здачі робіт, договори-заявки, калькуляції собівартості, вимоги про відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (т.1 а.с.89-115).

За першою подією - поставка товару, позивачем сформовано та подано на реєстрацію податкову накладну №1 від 14.05.2019 на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість в розмірі 385710,0 грн. (т.1 а.с.84).

ТОВ "Діатоміт" отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 14.05.2019 у зв`язку з відповідністю п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстр податкових накладних.

Позивачем через електронний кабінет платника податків надано пояснення щодо податкової накладної №1 від 14.05.2019, реєстрацію якої зупинено (т.1 а.с.116), до яких додано сканкопії первинних документів щодо здійснення відповідної господарської операції.

Однак, позивачем було отримано рішення №1321539/42394704 від 04.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.05.2019 у зв`язку з ненаданням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (т.1 а.с.132-133).

Крім того, між ТОВ «Діатоміт» (постачальник) та ТОВ «Будівельно-проектна компанія «Газінвестпроект» (покупець) укладено договір поставки від 06.05.2019 №0605-19 (т.1 а.с.156-157).

Відповідно до п.1.1 договору постачальник в порядку і на умовах, передбачених договором, зобов`язується поставити, передати у власність покупцю «товар» , відповідно до номенклатури, кількості та по ціні, що вказані у додатках )специфікації), які є невід`ємною частиною договору, а покупець зобов`язується в порядку і на умовах, передбаченим цим договором, прийнято товар і сплатити договірну ціну за нього, в порядку, передбачену договором.

Згідно із п.2.4 договору оплата вартості товару здійснюється на умовах, визначених в кожній окремій специфікації до договору.

На підтвердження здійснення господарської операції за цим договором позивачем долучено до матеріалів справи наступні копії документів: специфікації, рахунок на оплату по замовленню №9 від 06.05.2019, виписки з банку про здійснення 22.05.2019 оплати товару, видаткової накладеної №9 від 12.06.2019, товарно-транспортної накладної, довіреності, акту здачі-приймання наданих послуг (т.1 а.с.158-165).

На підтвердження придбання товару, реалізованого на адресу ТОВ «Будівельно-проектна компанія «Газінвестпроект» , ТОВ "Діатоміт" надано до суду видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти приймання-здачі робіт, договори-заявки, калькуляції собівартості, вимоги про відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (т.1 а.с.169-202).

За першою подією - оплата товару, позивачем сформовано та подано на реєстрацію податкову накладну №2 від 22.05.2019 (т.1 а.с.166-168).

ТОВ "Діатоміт" отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №2 від 22.05.2019 у зв`язку з відповідністю п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстр податкових накладних.

Позивачем через електронний кабінет платника податків надано пояснення щодо податкової накладної №2 від 22.05.2019, реєстрацію якої зупинено (т.1 а.с.203), до яких додано сканкопії первинних документів щодо здійснення відповідної господарської операції.

Однак, позивачем було отримано рішення №1321540/42394704 від 04.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 22.05.2019 у зв`язку з ненаданням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (т.1 а.с.219-220).

Не погодившись із зазначеними рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, ТОВ "Діатоміт" звернулося з цим адміністративним позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з таких підстав.

Відповідно до абз.1 п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Положеннями п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абз.5, 9-12, 21 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Згідно із п.п.14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних (далі - ЄРПН) - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 № 341) зі змінами та доповненнями (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1246 податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Водночас, положеннями п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На час виникнення спірних правовідносин були чинними положення постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення №117), Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісій №117) та Порядок розгляду скарг на рішення комісій регіонального рівня, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок розгляду скарг №117).

Колегія суддів звертає увагу, що рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 у справі № 826/12108/18 визнано протиправними та нечинними пункти 10, 20, 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21 лютого 2018 року "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Разом з тим, на час виникнення спірних правовідносин зазначене судове рішення не набрало законної сили, оскільки його залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року, а ухвалою Верховного Суду від 16.12.2019 зупинено дію рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 червня 2019 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року у справі.

Таким чином, положення вищевказаних Порядків підлягали застосуванню на час виникнення спірних відносин.

Відповідно до пункту 5 Порядку зупинення №117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Згідно із пунктом 6 Порядку зупинення №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

При цьому, положеннями п.п.20.1.45 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Отже, контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах податкових органів.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Разом з тим, з аналізу наведених приписів чинного на час виникнення спірних відносин законодавства слідує, що підставами для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування контролюючими органами може бути наступна відповідність одному із критеріїв: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

Відповідно до пунктів 12 та 13 Порядку зупинення №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Як вбачається з електронних квитанцій щодо зупинення реєстрації податкових накладних №5 від 19.04.19, №1 від 14.05.19, №2 від 22.05.19, їх реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки податкові накладні відповідають вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Згідно із п.10 Порядку зупинення №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Станом на час зупинення реєстрації податкових накладних №5 від 19.04.19, №1 від 14.05.19, №2 від 22.05.19 в ЄРПН чинними були "Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій", погоджені листом Міністерства фінансів України від 06.08.2019 №26010-06-5/20111, зареєстровані в ДФС за № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019, затверджені 07.08.2019 в.о.голови Державної фіскальної служби України, оприлюднені Державною фіскальною службою України на її офіційному веб-сайті та введені в дію 08.08.2019.

Так, відповідно до пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України ;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і

пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.

При цьому, колегія суддів зазначає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі вказаного вище підпункту контролюючий орган має вказати чіткі підстави зупинення реєстрації податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1.6 Критеріїв, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Проте, надіслані позивачу електронні квитанції щодо зупинення реєстрації податкових накладних №5 від 19.04.19, №1 від 14.05.19, №2 від 22.05.19 містили лише посилання на загальний пункт 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку без зазначення, які конкретно підстави слугували підставами для зупинення реєстрації податкових накладних позивача.

Також, зі змісту даних квитанцій контролюючого органу не вбачається, які саме документи необхідно надати позивачу для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 14 Порядку зупинення №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Згідно із пунктом 15 Порядку зупинення №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Позивачем, на виконання зазначених вимог через автоматизовану систему на адресу Головного управління ДПС у Харківській області направлено письмові пояснення з документальним підтвердженням здійснення господарських операцій з контрагентами щодо податкових накладних №5 від 19.04.19, №1 від 14.05.19, №2 від 22.05.19. В поясненнях зазначено опис здійснених господарських операцій та долучено копії відповідних первинних документів.

Відповідно до пункту 21 Порядку зупинення №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства

Згідно із пунктом 21 Порядку роботи комісій №117 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Отже, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної приймається у разі не підтвердження платником податків документально інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.

При цьому слід враховувати, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Разом з тим, здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Матеріалами справи підтверджено, що комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН було прийнято оскаржувані рішення від 04.11.2019 №1321539/42394704, від 04.11.2019 №1321539/42394704 та від 04.11.2019 №1321540/42394704 про відмову у реєстрації вказаних податкових накладних в ЄРПН через ненадання позивачем до контролюючого органу копій первинних документів.

Зокрема, контролюючим органом наголошено на ненаданні копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Однак, податковим органом по жодній із вищевказаних господарських операцій не визначено, які конкретно документи не надано позивачем.

Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Колегія суддів вважає, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості спірного рішення як акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду, викладеним в постановах від 23.10.2018 року у справі № 822/1817/18, від 29.11.2018 року у справі № П/811/1669/17, від 04.12.2018 року у справі № 821/1173/17.

При цьому, судом, із врахуванням превентивності здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, було досліджено які саме первинні документи було отримано контролюючим органом від позивача разом із поясненнями, у зв`язку з чим суд прийшов до висновку про надання позивачем достатніх документів на підтвердження як постачання товарів контрагентам, так і їх попереднє придбання позивачем.

Інших обставин відповідачем достатніми та беззаперечними доказами не доведено.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції щодо обгрунтованості позовних вимог ТОВ "Діатоміт" щодо визнання протиправними та скасування рішень ГУ ДПС у Харківській області від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 19.04.19, рішення від 04.11.2019 №1321539/42394704 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.05.19 та рішення від 04.11.2019 №1321540/42394704 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 22.05.19 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704).

У разі відмови платнику податку на додану вартість в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних належним способом захисту порушеного права в судовому порядку є позовні вимоги про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та, як наслідок, зобов`язання відповідний контролюючий орган вчинити дії щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Наведений висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду наведеній у постанові Верховного Суду від 07.02.2020 року по справі №826/11086/18, яку відповідно до ч.5 ст.242 КАС України колегія суддів враховує при виборі та застосуванні норм права до спірних правовідносин.

Разом з тим, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Надаючи правову оцінку належності обраного заявником способу захисту, слід зважати й на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Зокрема, абзацами 5, 6, та 7 вступної частини Рекомендації Rec (2004) 6 Комітету Міністрів Ради Європи державам-членам "Щодо вдосконалення національних засобів правового захисту", ухваленої на 114-й сесії 12.05.2004, передбачено, що, відповідно до вимог статті 13 Конвенції, держави-члени зобов`язуються забезпечити будь-якій особі, що звертається з оскарженням порушення її прав і свобод, викладених в Конвенції, ефективний засіб правового захисту в національному органі; крім обов`язку впровадити такі ефективні засоби правового захисту у світлі прецедентної практики Європейського суду з прав людини, на держави покладається загальний обов`язок розв`язувати проблеми, що лежать в основі виявлених порушень; саме держави-члени повинні забезпечити ефективність таких національних засобів як з правової, так і практичної точок зору, і щоб їх застосування могло привести до вирішення скарги по суті та належного відшкодування за будь-яке виявлене порушення.

У пункті 145 рішення від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об`єднаного Королівства" (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) Європейський суд з прав людини зазначив, що стаття 13 гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни. Суть цієї статті зводиться до вимоги надати заявникові такі міри правового захисту на національному рівні, що дозволили б компетентному державному органові розглядати по суті скарги на порушення положень Конвенції й надавати відповідний судовий захист, хоча держави - учасники Конвенції мають деяку свободу розсуду щодо того, яким чином вони забезпечують при цьому виконання своїх зобов`язань.

Отже, ефективний засіб правового захисту у розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату.

Згідно зі статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010 (зі змінами), передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Беручи до уваги викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що належним та ефективним способом захисту права позивача буде зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, подані ТОВ "Діатоміт".

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог ТОВ "Діатоміт" щодо зобов`язання Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені та подані ТОВ «Діатоміт» (код ЄДРПОУ 42394704) податкові накладні №5 від 19.04.19 на загальну суму 101640,00 грн., в тому числі ПДВ 16940,00 грн., №1 від 14.05.19 на загальну суму 385710,00 грн., в тому числі ПДВ 64285,00 грн., №2 від 22.05.19 на загальну суму 276500,00 грн., в тому числі ПДВ 46083,33 грн.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів осіб і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, установлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно зі ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів, переглянувши у межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами норм матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 24.03.2020 року у справі № 520/154/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Мінаєва Судді Л.О. Донець Я.М. Макаренко Постанова складена в повному обсязі 19.10.20 р.