Постанова

від 27.10.2020 по справі 460/762/20

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2020 рокуЛьвівСправа № 460/762/20 пров. № А/857/10843/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Гінди О. М., Ніколіна В. В.,

за участю секретаря судового засідання Юник А. А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року (головуючий суддя Борискін С. А., м. Рівне, повний текст складено 21.04.2020) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства Захід Агро Земля до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство "Захід Агро Земля" звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року позовну заяву задоволено.

Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1334106/42632046 від 20.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ №1 від 02.11.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ" №1 від 02.11.2019, датою її складання.

Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1346677/42632046 від 06.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ №2 від 02.11.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ №2 від 02.11.2019, датою її складання.

Визнано протиправним та скасовано Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1346676/42632046 від 06.12.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ №3 від 02.11.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України здійснити реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ №3 від 02.11.2019, датою її складання.

Стягнуто на користь Приватного підприємства ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір у сумі 3153,00 грн. та за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Державної податкової служби України судовий збір у сумі 3153,00 грн.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Рівненській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що судом неправильно та неповно досліджено докази та встановлено обставини у справі, тому просить рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.04.2020 року скасувати та ухвалити нове, яким в позові відмовити повністю.

В апеляційній скарзі зазначає, що Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області прийняті рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.11.2019 №1334106/42632046, від 06.12.2019 №1346677/42632046, від 06.12.2019 №1346676/42632046.

В оскаржуваних рішеннях чітко зазначено, яких саме документів, визначених Порядком №117, не надано, а саме: копії документів, які не є достатніми для прийняття Комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, відсутні копії документів: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження і продукції, складські документи (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.

За приписами пункту 74.1 статті 74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику. Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю. Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику. Внесення інформації до баз даних Інформацій та її опрацювання здійснюються контролюючими органами. Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).

У відповідності до пункту 201. 16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 на виконання вимог п. 201. 16 ст. 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі №117).

Відповідно до пункту 5 Порядку №117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктом 10 Порядку №117 передбачено, що критерії ризиковості платника податку, ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

На виконання п. 10 Порядку №117 Державною фіскальною службою України розроблено Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій від 04.08.2019 року (погоджені Міністерством фінансів згідно листа від 06.08.2019 № 26010-06-5/20111).

Пунктом 6 вказаного Порядку №117 визначено, що у разі, коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно пункту 12-13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній і текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

На підставі вищенаведених норм чинного законодавства, контролюючим органом зупинено реєстрацію податкових накладних №1 від 02.11.2019 року, №2 від 02.11.2019 року, №3 від 02.11.2019 року і надіслано позивачу квитанції №9264994655 від 11.11.2019 року, №9286520643 від 29.11.2019 року, №9286498779 від 29.11.2019 в яких зазначено: Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 01.10.2019 №104 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку . Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиномуп реєстрі податкових накладних . Відповідно до пункту 15 Порядку №117, письмові пояснення та копії документів, вичерпний перелік яких зазначений у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.

У відповідності до п. 14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Пунктом 16 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України Про електронний цифровий підпис , Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 18-20 Порядку №117, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Згідно з пунктом 22 Порядку №117, рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової ладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.

Отже, відповідно до п. 22 Порядку №117, рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової ладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається за формою згідно датком 2 Порядку №117 та не може бути довільної форми.

Позивачем 15.11.2019, 03.12.2019, 04.12.2019 року направлено повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено, зокрема по податковій накладній №1, 2, 3 від 02.11.2019 року, електронну копію Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої /го зупинено долучено до матеріалів справи.

Судом не надано належної оцінки доводам відповідача, оскільки повідомлення не містило вичерпного переліку документів, передбачених вимогами пункту 14 Порядку №117, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Судом не належно оцінено докази у справі та не враховано, що на момент прийняття спірного рішення у Комісії ГУ ДПС у Рівненській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, оскільки в оскаржуваному рішенні чітко зазначено, яких саме документів, визначених Порядком №117, не надано.

Таким чином, рішення Комісії є обґрунтованими, оскільки платником податків не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковими накладними у реєстрації яких було відмовлено.

Оскільки, відповідно до норм чинного законодавства судом, надається оцінка відповідності рішення контролюючого органу нормам чинного законодавства на момент його прийняття, то надання таких документів до позовної заяви не спростовує правомірності рішень податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних №1, 2, 3 від 02.11.2019 року.

Крім того вважає, що з огляду на положення КАС України щодо компетенції адміністративного суду, останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції, в даному випадку, цього органу державної влади.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду України від 21.05.2013 №21-87а13.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Згідно ч. 4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

У відповідності до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що ПП ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ зареєстровано як юридична особа 16.11.2018 з основним видом діяльності - 0.11 Вирощування зернових культур (крім рису) бобових культур і насіння олійних культур. 01.02.2019 підприємство було зареєстровано платником податку на додану вартість.

01.11.2019 між ПП ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ (далі - продавець) та ТОВ СУФФЛЕ АГРО Україна (далі - покупець) укладено договір купівлі-продажу, відповідно до якого ПП ЗАХІД АГРО ЗЕМЛЯ , зокрема, зобов`язалося відвантажити сою в кількості 131,850 тонн, а покупець зобов`язався оплатити товар в розмірі: 80% вартості Товару протягом 3-х банківських днів після фактичної поставки та надання договору та видаткової накладної (копії); 20% вартості товару після реєстрації податкової накладної згідно чинного законодавства України.

02.11.2019 зі складу відповідно до видаткової накладної № 5210032219 покупцю на автомобіль д.н. НОМЕР_1 , ТТН № 1 від 02.11.2019, було відвантажено 44, 6 тонн сої на суму 334500,00 грн. з ПДВ

02.11.2019 зі складу відповідно до видаткової накладної № 5210032219/1 покупцю на автомобіль д.н. НОМЕР_2 , ТТН № 2 від 02.11.2019, було відвантажено 43,93 тонн сої на суму 329475, 00 грн. з ПДВ.

02.11.2019 зі складу відповідно до видаткової накладної № 5210032219/2 покупцю на автомобіль д.н. НОМЕР_3 , ТТН №3 від 02.11.2019, було відвантажено 43,32 тонн сої на суму 322430, 76 грн. з ПДВ. (а.с.29-34).

Загальна вартість поставленого товару без ПДВ 789124,61 грн., ПДВ 20% 197281,16 грн.

Згідно платіжного доручення від 07.11.2019 №7484, на виконання умов п.4.1. договору купівлі-продажу, 07.11.2019 ТОВ "СУФФЛЕ АГРО Україна" було перераховано позивачу грошові кошти в розмірі 80% вартості товару в сумі 789124,61 грн.

За результатами операції з продажу сої підприємством було складено та надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) податкову накладну № 1 від 02.11.2019 на суму ПДВ 55750,00 грн., податкову накладну № 2 від 02.11.2019 на суму ПДВ 54912,50 грн., податкову накладну №3 від 02.11.2019 на суму ПДВ 53738,46 грн. для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄДРПН).

Реєстрація податкових накладних №1, 2, 3 була зупинена з підстав відповідності ПН/РК вимогам пп.1.6. п.1 Критеріїв ризиковості платника податку , з огляду на що позивачу запропоновано надати пояснення та документи для прийняття рішення про реєстрацію.

Після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних позивачем було подано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. До повідомлення для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 1, № 2 та №3 від 02.11.2019 було додано пояснення та первинні документи на підтвердження реальності здійсненої господарської операції з продажу сої ТОВ СУФФЛЕ АГРО Україна . Подання та отримання вказаних документів підтверджується матеріалами справи.

20.11.2019 Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1334106/42632046, яким платнику податків відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 02.11.2019 на загальну суму з ПДВ 334500,00 грн., в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою зазначено ненадання платником податку копій документів, а саме: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків (а.с.58-59).

Аналогічно Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1346677/42632046, №1346676/42632046від 06.12.2019, яким платнику податків відмовлено у реєстрації податкової накладної №2, 3 від 02.11.2019 на загальну суму з ПДВ 329475,00 грн., в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підставою зазначено ненадання платником податку копій документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків (а.с.64-65).

Розглядаючи спір, суд першої інстанції правильно врахував, що відповідно до п.187.1. ст.187 Податкового кодексу України (далі - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на це, правильним є висновок, що після настання однієї із таких подій, у платника податків виникає обов`язок оформити податкову накладну та подати її на реєстрацію.

Судом встановлено, що позивачем, за датою відвантаження товару, сформовано податкові накладні №1, 2, 3 від 02.11.2019 та подано на реєстрацію.

За правилами п.201.1 ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, саме на дату виникнення податкових зобов`язань та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг, платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

У відповідності до п.2 постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування: реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами: відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис , Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

З огляду на це, суд вірно зазначив, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.

При цьому, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Положеннями п.201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 від 21.02.2018 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117; чинний на час складення податкових накладних, їх зупинення та прийняття оскаржуваних рішень).

Згідно з п.5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

При цьому, відповідно до п.10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Відповідно до вимог п.12, 13 Порядку №117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з приписами п.14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Пунктом 15 Порядку №117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.

Згідно з вимогами п.18-20 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до вимог п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку). Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.

У даній спірній ситуації судом першої інстанції з`ясовано, що в оскаржуваних рішеннях зазначено, що позивачем, зокрема, не надано копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. При цьому, вказано про те, що документи, які не надано слід підкреслити, однак жодних підкреслень оскаржувані рішення не містять.

При цьому, позивачем направлено відповідачу пояснення та копії всіх наявних у нього первинних документів на підтвердження реальності здійснення операцій по податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

В порушення наведених вимог законодавства, в оскаржуваних рішеннях не зазначено, які саме із наданих документів складені з порушенням законодавства та норми якого саме закону порушено, або яких саме документів не вистачає. У рішеннях також не обґрунтовано причини неприйняття до уваги поданих позивачем документів.

Крім того, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкових накладних критеріям ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку .

При цьому суд першої інстанції правильно зауважив, що на час виникнення спірних правовідносин критерії ризиковості платників податків існують виключно у вигляді листа ДФС України. Вказані Критерії ризиковості платника податку не затверджено нормативним актом ДФС України та не погоджено Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п.10 Порядку №117. А наявний на офіційному веб-порталі Верховної Ради України (https://zakon.rada.gov.ua/rada/show/v2601201-19) лист Міністерства фінансів України від 06.08.2019 №26010-06-5/20111, згідно якого Міністерство фінансів України погоджує Критерії ризиковості платника податку, Критерії ризиковості здійснення операцій та Перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, надіслані листом Державної фіскальної служби України від 05.08.2019 №2063/4/99-99-29-01-01-13, не може вважати належним доказом погодження Міністерством фінансів України Критеріїв ризиковості платника податку, викладених в листі ДПС України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01, оскільки з вказаного листа неможливо встановити, що він стосується саме Критеріїв ризиковості платника податку, викладених в листі ДПС України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01.

З огляду на відсутність державної реєстрації, суд першої інстанції підставно вважав, що вказаний лист не може вважатись актом управління довгострокового та неодноразового застосування, який встановлює, змінює або припиняє загальні правила регулювання однотипних відносин щодо широкого кола осіб, а тому має виключно інформативно-рекомендаційний характер. Більше того, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст.117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст.7 КАС України.

Висновок аналогічного змісту викладений в постанові Верховного Суду від 02.04.2019 у справі №822/1878/18.

Крім того суд першої інстанції підставно вказав, що Верховний Суд у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того суд першої інстанції правильно врахував, що рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.06.2019 у справі №826/12108/18, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019, визнані протиправними та нечинними п.10, п.20, п.21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21 лютого 2018 р. Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .

Тобто, податковим органом порушено законодавство при прийнятті рішень про зупинення реєстрації податкових накладних, що є передумовою прийняття безпідставних рішень про відмову в їх реєстрації.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність спірних рішень Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації та скасування таких рішень.

Щодо позовних вимог про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, то суд першої інстанції вірно зазначено, що ст.8 Конституції України визначено, що в Україні визнається і діє принцип верховенство права. Принцип верховенства права сформувався як інструмент протидії свавіллю держави, що виявляється в діях її органів як у цілому, так і окремих із них. Верховенство права - це розуміння того, що верховна влада, держава та її посадові особи мають обмежуватися законом.

У судовому рішенні Європейського суду з прав людини у справі Олссон проти Швеції від 24.03.1988 (скарга №10465/83) зазначено, що серед вимог, які суд визначив як такі, що випливають з фрази передбачено законом є наступні: будь-яка норма не може вважатися законом , якщо вона не сформульована з достатньою точністю так, щоб громадянин самостійно або, якщо знадобиться, з професійною допомогою міг передбачити з часткою ймовірності, яка може вважатися розумною в даних обставинах, наслідки, які може спричинити за собою конкретну дію; фраза передбачено законом не просто відсилає до внутрішнього права, але має на увазі і якість закону, вимагаючи, щоб останній відповідав принципу верховенства права. У внутрішньому праві повинні існувати певні заходи захисту проти свавільного втручання публічної влади у здійснення прав; закон, який передбачає дискреційні повноваження, сам по собі не є несумісним з вимогами передбачуваності за умови, що дискреційні повноваження та спосіб їх здійснення вказані з достатньою ясністю для того, щоб з урахуванням правомірності мети зазначених заходів забезпечити індивіду належний захист від свавільного втручання влади. Крім того, згідно п. 65 вказаного рішення Суду, втручання повинно бути зумовлено досягненням правомірної цілі.

Також Європейський суд з прав людини вказує, що у відповідності зі сформованою практикою Суду, під поняттям необхідності мається на увазі, що втручання відповідає якій-небудь нагальній суспільній потребі і що воно пропорційно законній меті. При визначенні того, чи є втручання необхідним у демократичному суспільстві , Суд враховує, що за державами - учасницями Конвенції залишається певна свобода розсуду.

На підставі викладеного, суд вірно вважав, що запорукою правильного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців. Обсяг таких повноважень суб`єкта владних повноважень повинен мати чіткі межі застосування. Рішення органу влади має бути визнано протиправним, у разі, коли істотність порушення процедури потягнуло його неправильність, а за наявністю правової можливості (якщо ідеться про прийняття органом одного з двох рішень надати чи ні певну можливість здійснювати певні дії) суд зобов`язаний відновити порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

Відповідно до змісту ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії. Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з приписами ст.245 КАС України, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

З огляду на вказані норми КАС України, вірним є висновок суду першої інстанції, що законодавством передбачено право суду, у випадку визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень, зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Ураховуючи зазначене, суд першої інстанції обґрунтовано задовольнив позовні вимоги в повному обсязі.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 квітня 2020 року по справі № 460/762/20 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М. А. Пліш судді О. М. Гінда В. В. Ніколін Повне судове рішення складено 05.11.2020.